高雄高等行政法院判決
96年度訴字第00079號原 告 甲○訴訟代理人 己○○被 告 高雄縣政府稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長訴訟代理人 丙○○
丁○○戊○○上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服高雄縣政府中華民國95年11月27日府法訴字第0950274614號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告原所有坐落高雄縣○○鄉○○○段（下稱茄苳坑段）
21、22、22-2、26、26-3、27-12、137-2地號及高雄縣○○鄉○○○段（下稱頂鹽田段）728-6地號等8筆土地（下稱系爭土地），於民國（下同）94年6月7日經由臺灣高雄地方法院（下稱高雄地方法院）拍賣程序拍定，由拍定人劉俊雄取得。經被告之岡山分處按一般用地稅率核課土地增值稅稅額計新台幣（下同）17,738,408元。嗣於94年7月5日原告之債權人暨抵押權人高雄市農會向被告之岡山分處申請將系爭土地改按89年1月28日土地稅法修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額課徵土地增值稅，經被告以94年10月26日岡稅分土字第0940028618號函核准調高茄苳坑段
21、22、26-3、27-12地號及頂鹽田段728-6地號等5筆土地之原地價；其餘茄苳坑段22-2、26、137-2地號等3筆土地，被告則以土地上有未保存登記建物，未作農業使用，與土地稅法第39條之2第4項規定不符為由，否准調高原地價。嗣原告於94年12月28日依土地稅法第39條之2第1項規定向被告提出系爭8筆土地不課徵土地增值稅之申請，案經被告以95年1月9日岡稅分土字第0940035466號函復否准所請，原告不服，提起訴願，經被告依訴願法第58條第2項規定，將原處分予以撤銷後，重新審核結果，以95年7月10日岡稅分土字第095833527號函復原告，略以原告未於94年6月16日收受被告通知之次日起30日內提出申請，核與土地稅法第39條之3第2項規定不符等語，否准原告所請。原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明：（一）訴願決定及原處分均撤銷。（二）被告應依原告94年12月28日之申請，就系爭8筆土地，依土地稅法第39條之2第1項規定作成不課徵土地增值稅之處分。
二、被告聲明：原告之訴駁回。
丙、兩造之主張：
一、原告主張：
（一）系爭8筆土地，總面積23,504平方公尺，土地使用類別為非都市土地養殖用地。於48年起該土地即做養殖魚池使用。其上設有一座地面層10平方公尺鐵皮屋及一座地面層12.24平方公尺磚造屋，共僅占面積22.24平方公尺的硬體設施。依據農業發展條例第3條第1項第10款，農業用地係指供農作、森林、養殖……及供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲……及其他農用土地。則原告原所有上該養殖魚池，及其上面積和為22.24平方公尺作儲備網具、飼料及僱工夜間守護歇棲用，係與農業經營緊要相關之農用設施，清楚、明白、單純為農業用地無誤。此亦可由被告岡山分處對系爭茄苳坑段21、22、26-3、27-12地號及頂鹽田段728-6地號等5筆農業用地，以94年10月26日岡稅分土字第0940028618號函核準適用土地稅法第39條之2第4項規定，調高其原地價而更正該5筆土地應納土地增值稅均為0元在案以資證實。
（二）又依農業發展條例第37條：「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。……土地未作農業使用……或……已恢復作農業使用而再有未作農業使用情事者，於再移轉時應課土地增值稅。」其中清楚敘明唯將農業用地轉作非農業使用情事者，才課徵土地增值稅，實顯有獎勵從事農作者。復查財政部86年1月9日台財稅第000000000號函，對農業用地之處罰規定，免稅取得農地不耕作未達五分之一者以未耕作面積比率計算罰鍰。則原告原所有農業用地上雖有因無申請所謂的「農業用地作容許農業使用」而未符合規定使用、面積占22.24平方公尺之農用設施，亦應僅就該未符規定使用之22.24平方公尺課以土地增值稅，以維符合「比例原則」及「相當性原則」的法律秩序。若對同為農業用地，分別採取以每宗土地核計及依比例原則核計兩套標準，實顯造成不平等待遇。
（三）次查，財政部81年12月23日台財稅第000000000號函釋認為土地增值稅之徵收係按宗核計，乃為符合修正前農業發展條例第30條每宗耕地不得分割之規定，其目的為遏阻違法使用農地，以增進公共利益所必要，與憲法並無牴觸。惟原農業發展條例之「每宗耕地不得分割…」之規定業經修正，改以「每宗耕地分割後每人所有面積未達0.25公頃者，不得分割…」。又本案土地屬養殖用地，非屬耕地之農牧用地，從來就不受不得分割之限制。再者，依據農業發展條例第37條規定，作農業使用之農業用地移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。……再有未作農業使用情事者，於再移轉時應課徵土地增值稅。揆其要旨，乃以免徵土地增值稅優惠從事農作者，並且保護農地免受違法濫用。然而依照財政部81年12月23日台財稅第000000000號「土地增值稅之徵收係按宗核計…」之函釋，則對無犯意且真正從事農作者課徵不合理的土地增值稅，並造成在土地公告現值未調升的情形下，該地的承受人可為所欲為地違法濫用該農地，如再移轉時卻不需負擔任何土地增值稅的結果，更顯其為極端不合理又違法的行政函釋。
（四）又農業發展條例第8條之1有關「農業用地興建有固定基礎之農業設施，應先申請農業設施之容許使用…」之規定，乃92年2月7日才增訂，對於知識及教育水準相對弱勢的農民，若未經予以宣導，容易與官方在對「違規使用」的認知上產生程序上的落差。且本案土地上設有之22.24平方公尺的固定基礎設施，在使用的3、40年期間，從未接獲任何官方告知有違規使用情形。又系爭茄苳坑段22-2、26及137-2地號等3筆土地面積懸殊，會產生同樣不符規定的
22.24平方公尺，因落在小面積地號或大面積地號，而造成巨大的稅額懸殊落差情形，以致損害應受憲法保障的人民財產權益。「土地增值稅之徵收係按宗核計…」在此情形下，實為齊頭式平等，違反實質平等原則，想要達到按宗核計之目的，似應先將全國所有地號土地重劃分割為等同面積。是本案實應依法採取農地及不符合農地使用規定之非農地兩項事實上所各佔面積，各依相關法令以達到課徵土地增值稅之目的，並符合行政執行法第3條及行政程序法第7條規範行政行為所應遵循之原則。
（五）原告未於法定期限內辦理申請免徵土地增值稅各項手續，實因居所不定，所有信件均賴代收而產生遺漏。直到收到高雄地方法院轉知被告岡山分處94年11月30日岡稅分土字第0940032319號函才恍然知道提出申請。儘管未刻及時申請免徵土地增值稅，然對於認事用法涉及違法爭議處，依法應仍可提起訴訟，以維權益。
（六）又原告在收到高雄地方法院民事執行處於94年9月29日發文之分配表，首度獲悉系爭土地被課徵土地增值稅，然對相關課徵理由及程序並無所知，遂於94年10月26日向高雄地方法院民事執行處提起本案應適用農業發展條例第37條不課徵土地增值稅之聲明異議。經高雄地方法院民事執行處於94年ll月18日將此異議發文轉達被告岡山分處並函復。藉由上該公文往返，被告岡山分處理應充分瞭解到身為權利義務人的原告並未收到其之前於94年6月16日已合法送達的通知書。則原告嗣於收到高雄地方法院更正之分配表，旋於94年12月26日向被告岡山分處提出應以更正的稅額為新處分，補正程序申請不課徵土地增值稅，應屬合法。
（七）綜上所述，原告並未收到被告之通知書，被告在職權上卻未有任何補正程序之正當作為，而因其不作為，使得本案情形與土地稅法第39條之3第2項「權利人或義務人應於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅。」之規定，顯有適法上的落差。又查行政程序法第128條行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。原告因房屋土地均遭拍賣而居所不定，信件有賴代收且代收人數次更替等個人因素，而被告岡山分處之通知書雖有送達，權利義務人卻未獲悉情形，其後岡山分處雖可藉相關公文瞭解權利義務人不知依相關程序提出申請不課徵土地增值稅情形，卻始終無所作為，則原告於94年12月26日向被告岡山分處申請不課徵土地增值稅之申請，應有符合上述規定。
二、被告主張：
（一）按「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。……作農業使用之農業用地，於本法中華民國89年1月6日修正施行後第一次移轉，或依第一項規定取得不課徵土地增值稅之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」；「農業用地移轉，其屬無須申報土地移轉現值者，主管稽徵機關應通知權利人及義務人，其屬權利人單獨申報土地移轉現值者，應通知義務人，如合於前條第1項規定不課徵土地增值稅之要件者，權利人或義務人應於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅。」為土地稅法第39條之2第1項、第4項及同法第39條之3第2項所明定。次按「依本法第39條之2第1項申請不課徵土地增值稅者，應依下列規定檢附證明文件，送主管稽徵機關辦理：
一、第57條之土地，應檢附直轄市、縣（市）農業主管機關核發之農業用地作農業使用證明文件。」為土地稅法施行細則第58條第1項第1款所明定。再按「主旨：×××君取得法院拍賣××地號農牧用地，該宗土地於拍賣前有部分面積未作農業使用，應無土地稅法第三十九條之二免徵土地增值稅規定之適用。說明：二、查土地增值稅之徵收係按宗核計，農業用地移轉免徵土地增值稅之申請亦係按宗審核。本案×××君取得主旨所述土地，既經查明拍賣前部分面積560平方公尺未作農業使用，該宗土地即不符合土地稅法第39條之2免稅規定之要件，自不得依使用面積比例計算免徵其土地增值稅。」；「主旨：陳××君所有農業用地，經法院拍賣，申請依土地稅法第39條之2第1項規定不課徵土地增值稅一案。說明：二、依土地稅法第39條之2第1項規定：『作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。』準此，適用上開不課徵土地增值稅規定，應以移轉時，該農業用地確作農業使用為要件。倘於移轉時，未符上述要件，自無該規定之適用；縱於嗣後補辦容許而作農業使用，亦僅得就其於補辦容許作農業使用後之移轉時，申請適用不課徵土地增值稅。三、本案陳××君所有農業用地，於90年2月27日經法院拍賣，於拍定當時之土地使用現況，既經所轄××鄉公所審查不符合農業使用規定，未獲准核發農業用地作農業使用證明書，嗣於拍定後該農地並因違反使用管制而由該管縣政府裁處罰鍰在案，縱於嗣後補辦容許使用，其於拍定移轉時仍與土地稅法第39條之2第1項規定，移轉時作農業使用之要件不符。」分別為財政部81年12月23日台財稅第000000000號函及91年8月21日台財稅字第0910455239號函釋在案。
（二）經查，系爭8筆土地於94年6月7日經由高雄地方法院依拍賣程序拍定，被告之岡山分處依據土地稅法第39條之3第2項規定以94年6月15日岡稅分土字第0000000000及0000000000號函分別通知權利人及義務人如符合土地稅法第39條之2第1項規定，得檢附農業用地作農業使用證明書及相關證明文件提出申請不課徵土地增值稅，該通知書均於94年6月16日合法送達在案，有該送達證書附卷可稽（詳原處分卷第24、25頁）。原告遲至94年12月28日始提出申請，已逾土地稅法第39條之3第2項規定之期間，依該條規定自不得申請不課徵土地增值稅。次查，依據土地稅法施行細則第58條第1項第1款規定，申請依土地稅法第39條之2第1項不課徵土地增值稅者，應檢附直轄市、縣（市）農業主管機關核發之農業用地作農業使用證明文件。被告主張系爭8筆土地符合土地稅法第39條之2第1項規定作農業使用之規定，認為該地地上建物為供儲備網具、飼料及臨時僱工夜間守護歇棲之用，純係為與農業經營不可分離之農用設施，惟原告並無法提示該農業用地作農業使用證明書。本處認事用法洵無違誤。
（三）再者，原告原所有茄苳坑段22-2、26、137-2地號等3筆土地，依據高雄地方法院囑託高雄縣岡山地政事務所測量，上開3筆土地上有一12.24平方公尺及26地號上有一10平方公尺之未保存登記建物，有該建物測量成果表附卷可稽（詳原處分卷第19、20頁），而上開3筆土地經高雄縣梓官鄉公所95年7月19日梓建鄉字第0950007053號函確認上開建物並無申請農業用地作容許農業使用，視為違反使用在案（詳原處分卷第167頁），亦為原告所不爭執，原告主張該建物使用面積僅22.24平方公尺，而全部面積14,933平方公尺均按一般用地核課土地增值稅違反比例原則乙節。惟查，上開土地雖僅部分面積不符合作農業使用，惟參諸前揭財政部81年12月23日台財稅第000000000號函釋，「土地增值稅之徵收係按宗核計，農業用地移轉免徵土地增值稅之申請亦係按宗審核。」，則上開3筆土地雖僅部分面積違規使用，惟依規定土地增值稅係按宗審核。是以，原處分否准不課徵土地增值稅，依法並無不合。
（四）又查，系爭茄苳坑段21地號等5筆土地雖經被告之岡山分處94年10月26日岡稅分土字第0940028618號函，更正該5筆土地應納土地增值稅額為0元，係適用土地稅法第39條之2第4項規定，惟其餘茄苳坑段22-2、26、137-2地號等3筆土地係地上有未保存登記建物，土地未作農業使用，事證至為明確，已如前述。核二者法律事實不同，自不得證實後者亦得不課徵土地增值稅，是以，訴訟理由，委難採憑。
（五）原告比附援引財政部86年1月9日台財稅字第851930825號函對農業用地違規使用之處罰，尚以按未耕作面積比率計算罰鍰。主張本案亦應僅按原告未符規定使用之面積22.24平方公尺核課土地增值稅，惟查前揭財政部86年1月9日台財稅字第851930825號函係明釋罰鍰之計算，核與本案無涉;且該函釋並未編入92年版土地稅法令彙編內（詳原處分卷第200頁），依財政部92年11月26日台財稅字第920457120號函規定:「本部及各權責機關在中華民國九十二年九月三十日以前發布之土地稅釋示函令，凡未編入九十二年版『土地稅法令彙編』者，自中華民國九十三年一月ㄧ日起，非經本部重行核定，一律不再援引適用。凡經收錄於上開彙編而屬前台灣省政府財政廳及台灣省稅務局發布之釋函，亦可繼續援引適用」。是以，原告之訴自無理由。
（六）又農地開放自由買賣後，其流通性與一般土地已無差異，所有權移轉所獲土地漲價利益，已無免徵土地增值稅之必要，本應依平均地權條例第35條規定課徵土地增值稅，惟為配合農業發展、農業政策，及鼓勵農業永續發展，復有作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅之規定;又不課徵土地增值稅之農業用地，有未作農業使用情形有案者，於再移轉時不應享受不課徵土地增值稅之優惠，俾落實農地農用政策，以上均為上揭土地稅法第39條之2之立法理由及減免宗旨。再依「直轄市或縣（市）主管機關辦理規定地價或重新規定地價之程序如左:一.分區調查最近一年之土地買賣價格或收益價格。
二.依據調查結果，劃分地價區區地價後，提交地價評議委員會評議。三.計算宗地單位地價。四.公告及申報地價，其期限為三十日。五.編造地價冊及總歸戶冊。」為平均地權條例第15條所明定。參諸前揭土地稅法第39條之2之立法精神與免稅規定之要件，暨平均地權條例第15條以宗地單位計算地價之規定，財政部81年12月23日台財稅第000000000號函「土地增值稅之徵收係按宗核計，農業用地移轉免徵土地增值稅之申請亦係按宗審核。本案×××君取得主旨所述土地，既經查明拍賣前部分面積560平方公尺未作農業使用，該宗土地即不符合土地稅法第39條之2免稅規定之要件，自不得依使用面積比例計算免徵其土地增值稅。」之釋示，係依法有據，洵無違誤，與行政執行法第3條及行政程序法第7條等無違，且「土地增值稅係按各宗土地核計，課徵或免徵均非依使用面積比例計算。因此，被告於事後查獲系爭土地免徵土地增值稅於法不合，而依法按整宗土地面積核計補徵，自屬正當。」為90年4月26日台中高等行政法院89年訴字第1440號判決在案;又相同之判決有最高行政法院92年度判字第841號判決、93年度判字第1327號判決及84年度判字第1353號判決等足資參照，是以，本件訴訟理由核無足採。
理 由
一、按「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。」「農業用地移轉，其屬無須申報土地移轉現值者，主管稽徵機關應通知權利人及義務人，其屬權利人單獨申報土地移轉現值者，應通知義務人，如合於前條第1項規定不課徵土地增值稅之要件者，權利人或義務人應於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅。」「依本法第39條之2第1項申請不課徵土地增值稅者，應依下列規定檢附證明文件，送主管稽徵機關辦理：一、前條（即第57條）之土地，應檢附直轄市、縣（市）農業主管機關核發之農業用地作農業使用證明文件。」分別為土地稅法第39條之2第1項、第39條之3第2項及其施行細則第58條第1款所規定。另「依前二條規定申請不課徵土地增值稅或免徵遺產稅、贈與稅、田賦者，應檢具農業用地作農業使用證明書，向該管稅捐稽徵機關辦理。」則為農業發條例第39條第1項所明定。準此，土地稅法及農業發展條例規定，作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，必須由納稅義務人提出申請，始得不課徵土地增值稅，並非一律不課徵土地增值稅；法律既規定其不課徵土地增值稅，須經申請，自須規定申請期限，土地稅法第39條之3第2項既明定農業用地移轉，其屬無須申報土地移轉現值者，申請人應於收到稽徵機關通知之次日起30日內提出申請，逾期不提出申請不課徵土地增值稅，則稽徵機關自無准許當事人於法定期間經過後再申請不課徵土地增值稅之餘地（最高行政法院92年度判字第1621號判決參照）。
二、本件原告於94年12月28日依土地稅法第39條之2第1項規定向被告提出系爭8筆土地不課徵土地增值稅之申請，案經被告之岡山分處以95年1月9日岡稅分土字第0940035466號函復否准所請，原告不服，提起訴願，經被告依訴願法第58條第2項規定，將原處分予以撤銷後，重新審核結果，以95年7月10日岡稅分土字第095833527號函復原告，略以原告未於94年6月16日收受被告通知之次日起30日內提出申請，核與土地稅法第39條之3第2項規定不符等語，否准原告所請等情，分別為兩造所自陳，並有各該申請書及函文附原處分卷可稽，自堪認定。
三、而原告提起本件行政訴訟無非以：原告並未收到被告94年6月15日岡稅分土字第0940015264號有關通知原告得申請不課徵土地增值稅之函文。實則原告是於94年10月4日收到高雄地方法院寄送之分配表時始知系爭土地被課徵土地增值稅，原告旋即於94年10月26日就上開分配表向高雄地方法院民事執行處聲明異議，主張系爭土地為供農業使用之農業用地應不課徵土地增值稅，經高雄地方法院民事執行處將原告之聲明異議轉由被告陳述意見，原告方知不課徵土地增值稅要提出申請，則系爭土地是否課徵土地增值稅，事涉原告之權益，自應准許原告補申請。再者，系爭土地之增值稅，嗣後經抵押權人高雄市農會向被告申請按89年1月當期之公告現值為原地價計算土地增值稅並請求退稅，而經被告准予更正其中茄苳坑段21地號等5筆土地之土地增值稅額為0元，高雄地方法院民事執行處乃據以更正分配表，則上開更正後之分配表，對原告而言，應屬一新的處分，應許原告補正不課徵之申請，故原告旋於94年12月26日向被告之岡山分處補正申請不課徵土地增值稅，應屬合法。又被告依其與原告間數次之公文往來情形，應可得知原告確實不知道申請不課徵土地增值稅之程序，然被告卻未依職權對原告為補正之作為，則原告依行政程序法第128條規定自得補正不課徵之申請。抑且，系爭土地上之建物面積僅為22.24平方公尺，且係供經營系爭土地之農業設施，被告卻以系爭土地上有該建物存在為由，認為全部面積之土地均非作農業使用而否准原告不課徵土地增值稅之申請，顯有違誤，且不符比例原則等語，資為爭執。
四、經查：
（一）本件原告係依據土地稅法第39條之2第1項之規定向被告申請就系爭土地不課徵土地增值稅，業據原告訴訟代理人於本院審理時陳述甚明（見本院96年4月26日準備程序筆錄），此外，並有原告之申請書附原處分卷可稽（見原處分第65頁）。而系爭土地於94年6月7日經由高雄地方法院民事執行處依拍賣程序拍定，被告乃依土地稅法第39條之3第2項規定以94年6月15日岡稅分土字第0000000000函通知原告如符合土地稅法第39條之2第1項規定，得檢附農業用地作農業使用證明書及相關證明文件提出申請不課徵土地增值稅，該通知書於94年6月16日送達原告在案，復有該送達證書附卷可稽（見原處分卷第25頁）。原告卻遲至94年12月28日始向被告提出申請，有被告在其申請書上所蓋日期戳可稽，則依土地稅法第39條之3第2項之規定，原告逾期之申請即非合法，被告予以否准，並無違誤。
（二）原告雖稱其實際上並未居住於被告送達通知之處所，故被告之通知並非合法，應准原告補正申請云云。惟按「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。」「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員。」行政程序法第72條第1項及第73條第1項定有明文。經查，被告94年6月15日岡稅分土字第0000000000函係送達於原告之戶籍地高雄市○○區○○里○○鄰○○街○○○號，由該處之郵件接收人員收受，有送達證書及原告之戶籍資料附原處分卷可憑，而原告亦自承其有委託該處大樓管理員為原告代收信件等語甚詳（見本院96年5月17日言詞辯論筆錄），則系爭通知，自已對原告發生送達之效力，原告上開主張，洵非可取。至於原告謂系爭土地既經抵押權人高雄市農會申請按89年1月份當期公告現值為原地價計算土地增值稅，而經被告核准就其中茄苳坑段21地號等5筆土地之土地增值額更正為0元，高雄地方法院民事執行處復據以更正分配表，則對原告而言，應屬新的處分，自應准原告補正不課徵土地增值稅之申請云云。經查，系爭土地之抵押權人高雄市農會並無申請不課徵土地增值稅之權利，故其向被告申請者乃係請求依土地稅法第39條之2第4項規定按系爭土地89年1月份當期之公告土地現值為原地價計算土地增值稅，此觀原處分卷附高雄市農會申請函文自明。而高雄市農會之申請，核仍屬請求課徵土地增值稅之性質，所不同者，為原地價應如何認定之問題而已；嗣經被告審核結果，因其中茄苳坑段21地號等5筆土地符合農業使用，准按各該土地89年1月份當期公告現值為原地價計算漲價數額，結果並無漲價數額，因而該5筆土地應課徵之稅額為0元，至其餘茄苳坑段22-2、26、137-2地號等3筆土地，被告則認為未作農業使用，故否准按89年1月份當期公告現值為該3筆土地之原地價計算土地增值稅，故仍按原核定金額對之計徵土地增值稅，此有被告94年10月26日岡稅分土字第0940028618號函附原處分卷可稽（見原處分卷第53頁）。易言之，被告更正上開5筆土地應納土地增值稅為0元，以及否准其餘茄苳坑段22-2、26、137-2地號等3筆按89年1月份當期公告現值為原地價計算土地增值稅，係適用土地稅法第39條之2第4項規定之結果，而該項規定係屬課徵土地增值稅之規定，其與同條第1項係屬於不課徵土地增值稅之規定，二者顯非相同，不應相提併論；故即便本件因被告依高雄市農會之申請調高茄苳坑段21地號等5筆土地之原地價，重新計算應課徵之土地增值稅額，致高雄地方法院民事執行處隨之更正分配表，亦與土地稅法第39條之2第1項規定之程序無關，是原告主張本件不課徵土地增值稅之程序，已因高雄地方法院民事執行處更正分配表之結果而獲更新，原告自可補正不課徵土地增值稅之申請云云，顯係誤解法律之規定，並非可採。又行政程序法第128條之規定，係針對於行政處分於法定救濟期間經過後，具有該條第1款所列事由時，得於法定期限內向行政機關申請撤銷、廢止或變更原行政處分而言，然本件則係原告未於土地稅法第39條之3第2項規定之期限內申請不課徵土地增值稅，依法所生失權之效果，換言之，原告之失權，並非被告對其為行政處分之結果，要無行政程序法第128條適用之餘地，原告主張本件應依行政程序法第128條規定重開行政程序，准其補申請云云，顯非可採。又原告既未依土地稅法第39條之3第2項規定之法定期間提出不課徵土地增值稅之申請，其逾期之申請並非合法，自無再就系爭土地是否有供農業使用之實體爭執予以論述之必要；況且，原告亦未依土地稅法施行細則第58條規定提出農業用地作農業使用證明書，則其申請不課徵土地增值稅亦於法定要件不符，原告徒以系爭土地確供農業使用云云，資為爭執，即非可取。至於原告另就茄苳坑段22-2、26、137-2地號等3筆土地向被告申請按各該土地89年1月份當期公告現值為原地價計算土地增值稅，經被告以96年4月18日岡稅分土字第0968506065號函予以否准乙事，核屬被告就原告另一申請事件所為之行政處分，原告如有不服，應循被告上開函文教示之救濟徑尋求救濟，併此敘明。
五、綜上所述，原告之主張並不可採。從而，被告以原告之申請，已逾土地稅法第39條之3第2項規定之申請期限，依該項規定自不得申請不課徵土地增值稅，乃否准原告之申請，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨求為撤銷，並請求被告應依原告94年12月28日之申請，就系爭8筆土地，依土地稅法第39條之2第1項規定作成不課徵土地增值稅之處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張，核與判決之結果無影響，爰不逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第200條第2款、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 5 月 31 日
第二庭審判長法 官 江幸垠
法 官 許麗華法 官 簡慧娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 96 年 5 月 31 日
書記官 楊曜嘉