高雄高等行政法院簡易判決
97年度簡字第265號原 告 甲○○
送達永和被 告 丙○○○○○代 表 人 丁○○ 局長上列當事人間牌照稅事件，原告不服臺南縣政府中華民國97年11月3日府行濟字第0970202281號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣車牌號碼為00-0000號自小客車原為訴外人東榮纖維工業股份有限公司（下稱東榮公司）所有，因強制執行事件經臺灣嘉義地方法院民事執行處於民國97年4月17日拍賣，由原告拍定，原告並於97年4月30日至交通部公路總局嘉義區監理所臺南監理站（下稱臺南監理站）繳清系爭車輛未繳之燃料稅、使用牌照稅及違規罰款，且於當日辦妥註銷重領牌照手續，重領牌照號碼為5951-UV。原告於97年5月27日主張其應無繼受原車主東榮公司欠稅債務之理，以復查申請書向臺南監理站申請退還代繳稅款及罰鍰，經臺南監理站以97年6月2日嘉監南字第0970112598號函副知被告依權責卓處相關使用牌照稅部分，被告審查後，以97年6月6日南縣稅消字第0970030732號函否准退還96年度使用牌照稅，原告不服，提起訴願，經遭訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
（一）行政機關應依法行政，法律並無明文規定拍定人應代繳原債務人積欠之稅費，臺南監理站依使用牌照稅法第12條第2項規定，強制要求原告代繳原車主東榮公司積欠之使用牌照稅及罰鍰，否則不予過戶，顯然濫用行政權。使用牌照稅法第12條第2項規定，係對人課徵而非針對交通工具之隨物課徵，是僅有債權之相對效力。又依使用牌照稅法第3條第1項亦明定對人課徵，而非採對物課徵。此外，使用牌照稅及罰鍰，並無優先受償權，且不論具有優先受償權之動產抵押權或其他無優先受償權之普通債權，於強制執行程序中於受分配後，縱有不足，均不能再對拍定人及拍定物主張權利，只能對執行債務人就未受償之債權繼續主張其權利，強制執行法第33條之1及33條之2規定參照。
倘非如是，即有違憲法第7條之平等原則、第15條保障人民財產權之意旨及強制執行法拍賣之目的。
（二）按人民積欠地價稅、房屋稅等公法上債權，其土地、房屋如遭強制拍賣，則地價稅、房屋稅於強制執行程序中於受分配後，縱有不足，均不能再對拍定人及拍定物主張權利，只能對執行債務人就未受償之債權繼續主張其權利。何獨使用牌照稅及罰鍰，能享有對拍定人及拍定物繼續主張權利，此亦不符法理。行政機關應依法行政，不得自為解釋，強制拍定人代繳原債務人積欠之賦稅。
（三）使用牌照稅法第12條第2項規定：「交通工具未繳清使用牌照稅及罰鍰前，不得辦理過戶登記。」所謂「交通工具」應不含「經強制執行公開拍賣之交通工具」，以符法制，不因拍賣公告註明或行政機關自行解釋而得違法徵收。臺灣嘉義地方法院96年度執字第27864號，既使拍賣公告載明事項，亦不得違反法律，應為無效，應僅供參考，並無強制力。
（四）原告係因臺南監理站濫用行政權，強制要求原告代繳原車主積欠之使用牌照稅及罰鍰，非出於自願代繳，並無委任或無因管理存在，與最高行政法院56年度判字第231號判決有別。
（五）被告如對債務人之欠稅，如有所請求，亦應參與法院拍賣，如有不足，亦應對債務人求償，不應變相以不當之行政手段，向拍定人求償，如被告亦已於臺灣嘉義地方法院96年度執字第27864號拍賣案，參與系爭5951-UV號（原車牌號碼：00-0000）自小客車分配，獲分配新臺幣（下同）11,876元，可證明原告之主張正確。被告既已參與臺灣嘉義地方法院之拍賣，並獲分配11,876元，更應將向原告強收之使用牌照稅及滯納金5,223元返還原告。財政部93年5月10日臺財稅字第0930452584號函，係行政機關之函示，並非法律，且不符法理，行政機關不得予以援用等語。並聲明求為判決（一）撤銷訴願決定及原處分。（二）被告應將原告繳納之96年度牌照稅4,542元及滯納金681元合計5,223元返還原告。
三、被告則以︰
（一）系爭2S-3203號車輛原為訴外人東榮公司所有，因強制執行事件經臺灣嘉義地方法院民事執行處於97年4月17日拍定，由原告得標買受，旋即於97年4月30日繳清96年1月1日至96年4月19日之使用牌照稅計4,542元及滯納金681元，合計5,223元，並於當日辦妥註銷重領牌照手續，重領牌照號碼為5951-UV。嗣於97年5月27日原告主張應無繼受原車主東榮公司之欠稅債務之理，向被告申請退還代繳96、97年使用牌照稅，經被告以系爭車輛96年4月20日經監理單位逾檢註銷牌照在案，故97年4月30日過戶時，應納自96年1月1日至96年4月19日註銷前一日止使用牌照稅5,223元（含滯納金681元），而否准所請，於法並無違誤。
至97年使用牌照稅10,223元，係過戶後97年4月30日至97年12月31日之稅款，屬高雄市稅捐稽徵處之管轄業務，被告於97年6月6日南縣稅消字第0970030732號函副知該處逕復原告。
（二）按使用牌照稅法第12條第2項規定：「交通工具未繳清使用牌照稅及罰鍰前，不得辦理過戶登記。」準此，交通工具須繳清所積欠之使用牌照稅及罰鍰，係辦理過戶登記之要件，過戶登記原因則在所不問。至於使用牌照稅款之繳納義務人，依使用牌照稅法第3條規定，應為該年期車輛之所有人或使用人。經查，本件原告於97年4月17日始拍得系爭車輛，是於97年4月17日以前之車輛使用牌照稅，自應以該年期所有人即東榮公司為納稅義務人，又系爭車輛自96年4月20日即因逾期檢驗遭監理單位註銷牌照，故96年度之使用牌照稅徵收期間係自96年1月1日計至96年4月19日，被告96年全期使用牌照稅款繳款書所載納稅義務人為東榮公司、使用期間自96年1月1日至同年4月19日止計109天，尚無違誤，被告並未課予原告繳納系爭車輛96年期使用牌照稅之義務，惟其為辦理系爭車輛過戶登記，代東榮公司完納該項稅款，既非法所不許，則被告予以收受，即難認有何不當。況查臺灣嘉義地方法院97年3月27日嘉院龍民96執德字第27864號公告業載明：「本件拍賣之車輛，拍定人須繳交該車積欠之汽車使用牌照稅及燃料使用費（含違稅費罰款）及交通違規罰鍰（含違反強制險）後，始得向公路監理機關辦理（重領）過戶登記。」是原告應知拍定人尚須繳交系爭車輛積欠之使用牌照稅，而其既仍予承買，乃為允諾承受系爭車輛前車主（東榮公司）所積欠之使用牌照稅，從而被告所為否准原告申請退還已繳之使用牌照稅（含滯納金）之處分，揆諸首揭法條、財政部函釋規定及說明，並無不合。
（三）次按稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還。」又「．．．原告係為辦理所有權移轉登記，而以原業主即原納稅義務人之名義，代完納該項稅款，縱於事後對原業主是否欠稅發生疑義，以原告係以原業主之名義繳納該項欠稅，亦無以其自己名義請求退稅之理，被告官署通知拒絕，於法並無違誤，果如原告主張被告官署確有飭其代繳情事，原告亦祇應就該項飭其代繳之處分，提起行政爭訟，要無於代繳之後申請退還之理由，關於原告墊款代繳該項欠稅，應依其是否受原業主之委任，分別依委任或無因管理之法則，向原業主請求償還，實無提起行政爭訟之餘地。」最高行政法院56年度判字第231號判例明揭。是須納稅義務人因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，始得自繳納之日起5年內提出具體證明申請退還。本件依卷附系爭車輛96年全期使用牌照稅繳款書所載之納稅義務人為東榮公司，原告既非系爭稅款之納稅義務人，所稱代繳該稅款，亦顯非「因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳」之情形，自無適用稅捐稽徵法第28條規定申請退還稅款及滯納金之餘地，被告否准所請，於法亦無不合。
（四）至原告主張被告要求其代繳稅費之同時又參與債務人法拍之分配矛盾及不合法乙節。臺灣嘉義地方法院民事執行處於97年8月29日嘉院龍民96執德字第27864號函附發分配表，通知被告領取分配稅款時，系爭車輛之使用牌照稅及滯納金，原告已依臺灣嘉義地方法院公告規定，於97年4月30日繳清並重領牌照在案，是被告自當就分配稅款解繳債務人（東榮公司）其他已參與分配之部分欠稅款，故原告主張顯係誤解，核不足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件兩造各執前詞爭執，經查：
（一）系爭車牌號碼為00-0000號自小客車原為訴外人東榮公司所有，因強制執行事件經臺灣嘉義地方法院民事執行處於97年4月17日拍賣，由原告拍定，原告並於97年4月30日至臺南監理站繳清系爭車輛未繳之燃料稅、使用牌照稅及違規罰款，且於當日辦妥註銷重領牌照手續，重領牌照號碼為5951-UV。原告於97年5月27日主張其無繼受原車主東榮公司欠稅債務，以復查申請書向臺南監理站申請退還代繳稅款及罰鍰，經臺南監理站以97年6月2日嘉監南字第0970112598號函副知被告依權責卓處相關使用牌照稅部分，被告審查後，以97年6月6日南縣稅消字第0970030732號函否准退還96年度使用牌照稅等情，為兩造所不爭執，並有原告復查申請書、被告96年度全期使用牌照稅繳款書及被告97年6月6日南縣稅消字第0970030732號函附於原處分卷可憑，洵堪認定。
（二）復按「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。」「本條修正施行前，因第2項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。」稅捐稽徵法第28條第2項、第4項規定甚明。揆諸首揭規定以「稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤」而溢繳之稅款，始得依該規定申請退還溢繳稅款，尚無疑義。
（三）本件原告97年4月17日向臺灣嘉義地方法院民事執行處拍得系爭車輛，原告於97年4月30日至臺南監理站繳清系爭牌照稅及滯納金。觀諸上開被告96年度全期使用牌照稅繳款書所載納稅義務人為東榮公司，足認被告非以原告為納稅義務人課徵系爭牌照稅及滯納金。又依行為時使用牌照稅法第3條規定：「使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。」則被告以東榮公司為納稅義務人課徵系爭牌照稅及滯納金，並無違誤，尚無計算錯誤或適用法令錯誤之情事。至原告雖為辦理過戶登記而完納系爭牌照稅及滯納金，亦僅係以第三人身分代為繳納，難認被告有何誤徵情形。從而，被告否准退還系爭牌照稅及滯納金，尚無不合。
（四）按使用牌照稅法第12條第2項規定：「交通工具未繳清使用牌照稅及罰鍰前，不得辦理過戶登記。」此僅係對汽車管理，明定辦理過戶之汽車有關稅捐或罰鍰未經繳清即不准過戶登記，最高行政法院85年度判字第3035號判決理由足參。本件依上開96年度全期使用牌照稅繳款書記載，被告係以東榮公司為納稅義務人，課徵拍定前（即96年1月1日至96年4月19日）之使用牌照稅4,542元及滯納金681元，被告自無引用使用牌照稅法第12條第2項規定，對原告強制納徵系爭牌照稅及滯納金之事實。況車輛屬動產，其所有權歸屬並未以登記為生效要件，亦即，汽車登記與所有權歸屬係屬兩事，原告雖因拍賣取得系爭車輛所有權，然非當然可辦理過戶登記，其欲辦理過戶登記，仍應俟系爭車輛有關稅捐或罰鍰繳清後，始得辦理。本件原告為完成汽車過戶登記，於97年4月30日至臺南監理站繳清納稅義務人東榮公司系爭牌照稅及滯納金，其法律關係實係出於己意代東榮公司完納該項稅款，此非法所不許。原告爭執被告依使用牌照稅法第12條第2項規定，強令原告繳納云云，同無可取。
（五）綜上所述，原告主張各節俱無可採，被告97年6月6日南縣稅消字第0970030732號函否准退還96年度使用牌照稅，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合；原告起訴求為撤銷，並請求被告應將原告繳納之96年度牌照稅4,542元及滯納金681元合計5,223元返還原告，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘關於拍賣公告記載事項等主張核與判決之結果無影響，爰不逐一論述，併此敘明。再本件為簡易事件，並不經言詞辯論為之。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 2 月 20 日
高雄高等行政法院第四庭
法 官 蘇 秋 津以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 2 月 20 日
書記官 洪 美 智附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。