高雄高等行政法院判決
97年度訴字第320號原 告 信福營造有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 邱淑惠會計師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 乙○○局長訴訟代理人 丙○○上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年4月10日台財訴字第09700166900號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告自民國92年4月9日起承攬台北縣立鷺江國民中學（下稱鷺江國中）校舍工程，工程總價款新台幣（下同）41,668,000元（含稅），該工程業於93年8月15日完工，94年4月5日結算驗收，該校並於94年4月13日通知原告開立尾款統一發票11,357,568元（含稅）請款，原告因工程款遭扣款爭議，遲未開立發票請款，案經被告查獲，除核定漏開統一發票並漏報銷售額10,816,731元（不含稅）、補徵營業稅540,837元外，並依稅捐稽徵法第44條規定，按銷售額處5%罰鍰計540,836元，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟亦因逾法定期間，經本院95年度訴字第1090號裁定駁回其訴，原告仍表不服，提起抗告，亦經最高行政法院96年度裁字第2042號裁定駁回其抗告確定。原告復於96年9月28日具文向被告請求更正，案經被告所屬苓雅稽徵所（下稱苓雅稽徵所）以97年1月30日財高國稅苓營業字第0970000486號函復，否准其所請，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
甲、程序部分：依行政程序法第128條之規定，行政處分之相對人必須符合下列條件，始得向行政機關申請撤銷、廢止或變更原處分：
一、須（1）具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者；或（2）發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限；或（3）其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者等3種情形之一。二、須非因重大過失而未能在行政程序或救濟程序主張上列事由。三、該項申請須自法定救濟期間經過後3個月內提出；如其事由發生在後或知悉在後者，則自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。其所稱「法定救濟期間經過後」，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。原告係主張符合行政程序法第128條第1項第1款之情形，而請求行政程序重新進行。且本件確有依法循行政救濟程序提出復查、訴願以及行政訴訟程序，嗣於96年9月14日經最高行政法院裁定駁回原告之請求而告確定。是原告於通常訴訟救濟程序後，乃於「法定救濟期間經過後3個月內」之96年9月28日具文向被告請求更正，核與行政程序法第128條之規定相符，並未逾越法定期間。
乙、實體部分：
（一）關於補徵營業稅部分：
1、原告於92年間承作鷺江國中第1期校舍新建工程（裝修、戶外運動暨停管系統工程）（下稱鷺江國中校舍工程），依營業人開立銷售憑證時限表規定，發包作業以「依工程合約所載每期應收價款時為限」；復依合約第5條第2項規定，原告請領本契約價金時應提出統一發票。鷺江國中於93年通知原告終止合約，將原合約中包含之花架及休憩座椅工程以違約之由剔除，該片面終止合約部分僅佔全體工程百分之2，已嚴重違反政府採購法第6條「採購契約應以維護公共利益及公平合理為原則」規定，侵害原告之權益，原告於93年10月4日行文鷺江國中反對終止合約，並於94年1月14日起由鷺江國中主管單位台北縣教育局協調爭議，94年1月21日原告向台北縣政府採購申訴審議委員會（下稱採購審議委員會）申請調解，94年4月5日鷺江國中單方開立結算驗收證明書（北縣鷺中總字第0940001369號）予原告，94年6月3日被告以上述結算驗收證明書認定原告違章處以罰鍰，95年2月13日採購審議委員會調解成立，同年2月17日鷺江國中依該調解成立書發出結算驗收證明書（95年2月17日北縣鷺中總字第0950000690號），鷺江國中並於同年3月9日函覆原告（北縣鷺中總字第0950000690號），通知原檢送原告之結算驗收證明書（北縣鷺中總字第0940001369號）已無效請原告逕行銷毀，原告於95年3月17日依合約第5條第2項規定，於請領本契約價金時提出統一發票，故何來違章之實？
2、本件原告申報工程尾款營業稅之時限，應為工程驗收合格結付尾款：
(1)按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第32條規定「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人」，復依營業人開立銷售憑證時限表規定，有關發包作業其開立憑證時限為「依其工程合約所載每期應收價款時為限」，而本件工程合約付款辦法載明「．．．甲方驗收合格，乙方繳納保固保證金後，於15日內一次無息結付尾款」。
(2)原告承攬之工作範圍依契約所包含之休閒座椅及花架工程部分竟不被鷺江國中承認，鷺江國中單方違反契約規定自行限縮工程合約範圍，此可由鷺江國中所發之函文中所述「部分終止合約」（休閒座椅及花架工程部分）文義得知，故鷺江國中已將原工程合約逕行變更，已屬違約，且逕行終止部分合約，即非為「驗收」，則何來驗收結算請款？則因鷺江國中任意違反契約規定，工程合約之完工範圍及程度究竟為何？工程營業收入總金額如何確認？均有待商榷。
(3)鷺江國中雖於94年4月5日自行開立工程結算驗收證明，並於94年4月13日發文（北縣鷺中總字第0940001358號函）通知原告依結算金額開立發票請款以辦理結案，惟原告對鷺江國中單方自行驗收結算通知中所述之部分終止合約及違約扣款行為認與事實不符，對原告之權益有重大損害，且有違契約之誠信，依契約交易之實質內容並未達驗收完成開立發票之時點。
(4)原告與鷺江國中因工程合約驗收爭議，由原告依法提出申請調解，遲至95年2月9日採購審議委員會議調解成立，原告始能就調解成立內容確定該工程尾款之金額及完工之範圍，而完成該工程合約中之實質驗收，原告依合約在當時（即94年4月13日原告收受通知後）即無須開立發票請款，並據此開立發票向鷺江國中請款，故何來被告所稱之短漏開立及未依時限開立發票？則被告之處分，顯有違法違憲之虞。
(5)又按民法第309條第1項規定：「依債務本旨，向債權人或其他有受領權人為清償，經其受領者，債之關係消滅。」同法第510條規定：「前2條所定之受領，如依工作之性質，無須交付者以工作完成時視為受領。」但營建工程之受領除依民法規定須辦理交付外，交付前尚需對完成物作檢查，且該完成物須符合約定圖說規定之品質及無減少或滅失價位。工程受領係以驗收合格為重點，而受領（接管）只是形式上完成法定程序，政府採購法第71條第1項即規定：「機關辦理工程，財物採購，應限期辦理驗收，並得部分驗收。」而驗收人員亦涵蓋接管或使用機關人員；要言之，在未完成驗收合格程序前，契約之關係尚未消滅，期間所發生之情事變更均有民法情事變更原則之適用。而營建工程係以繼續性契約之性質履行，工程於驗收並完成接管後，契約即已消滅，且承攬人亦撤出該施工區，即便於保固期間發生情事變更，顯與工程無關，當已無該條款之適用。營建工程之特性，因契約履行期長，受氣候、人為、經濟等波動大，若加上隱藏於土地內的地質變化等因素，更加重履行期之風險，要按契約簽訂時點之條件執行，而不出現情事變更，實有過於苛求。依政府採購法規定之招標程序，除統包外，餘以由設計者設計，再由定作人辦理招商施工為主，而承攬工程之廠商，除營造廠外，尚含景觀廠商、水電廠商、空調廠商、機械設備廠商等，各廠商間並無契約或代理關係。但工程契約又明訂，施工時各廠商須配合作業，此配合即屬施工介面之整合，當介面不連續或施工責任歸屬不明時，極可能使當事人所承攬之工程發生遲延或中斷。符合情事變更原則時，依政府採購法第69條規定，機關與廠商因履約爭議未能達成協議者，得向採購審議委員會申請調解；其屬廠商申請者，機關不得拒絕。採購審議委員會辦理前項調解之程序及其效力，準用民事訴訟法有關調解之規定。當事人一方得向採購審議委員會申請主張為增加或減少其給付或變更其他原有之效果。此主張無非是維持原信賴契約所示價值之基準，並符合不以損害他方利益與誠實信用之原則，且依政府採購法第6條規定，機關辦理採購，對廠商不得為無正當理由之差別待遇。機關訂定採購契約應以維護公共利益及公平合理為原則。
(6)惟本件鷺江國中罔視工程契約所涉情事變更，違反誠實信用原則，片面改變契約現狀，堅持部分終止契約，蓋契約需雙方意思表示合意，故原告依政府採購法第69條規定申請爭議調解，係屬確認合約之意思表示及履約範圍，在未調解成立前實無法完成交付行為，亦無從開立發票請領價款，而稅捐稽徵機關對稅捐之核課應考量納稅人之負擔能力，所謂負擔能力係指納稅人若取得收入始有繳納因該收入所生營業稅之能力，本件鷺江國中對原告已完成之部分工程不予認定，原告無法取得該部分工程之價款又要對無法取得之價款開發票繳納營業稅，可謂權益雙重遭受侵害，此絕非營業稅法之立法意旨，而被告依自始無效之完工證明對原告之處分，顯然違法並侵害原告之權益，原課稅處分既已不生規範徵納雙方的效力，實質上無異於撤銷、廢止，原溢繳之稅款及相關罰鍰利息等乃隨之喪失受領的法律原因，被告應予退還。
（7）又「按行政處分相對人未提起行政救濟，或提起訴願時，已逾法定期間，原處分機關或其上級機關本得衡酌公、私益等相關因素，依職權撤銷原處分；行政處分相對人亦非不得向行政機關申請撤銷、廢止或變更原處分，訴願法第80條及行政程序法第117條、第128條即係本此意旨所為之相關規定。」司法院釋字第613號解釋理由書參照。本件原處分有如上所述違法之處，原告自得依行政程序法第117條及第128條第1項第1款規定請求被告重開行政程序，將違法之原處分撤銷，退還原告繳納之本稅及相關罰鍰利息。
（二）關於罰鍰部分：
1、原告於被告裁罰時，就鷺江國中校舍工程之驗收結算並未依工程合約規定實質完成，故無須開立發票與鷺江國中，故被告依稅捐稽徵法第44條規定所為罰鍰之處分，已屬無據。
2、況依行政罰法第7條規定，違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。本件原告與鷺江國中因工程合約驗收爭議，依法提出調解申請，遲至95年2月9日採購審議委員會調解成立，原告始能就調解成立內容確定該工程尾款之金額及完工之範圍，而完成該工程合約中之實質驗收，故原告於95年3月17日始辦理營業稅申報，非出於故意漏報或過失，實與漏報之情形有別，應不予處罰等情，並聲明求為判決(1)訴願決定及原處分均撤銷。(2)被告應就其補徵原告94年5月份營業稅額540,837元並裁處罰鍰
54 0,836元之行政處分，作成准予重開之行政處分，並作成退還原告94年5月營業稅額540,837元、罰鍰540,836元及利息、滯納金、滯納利息共105,628元之行政處分。
三、被告則以：
甲、程序部分：
（一）原告對系爭之營業稅及罰緩，已依法提起復查、訴願及行政訴訟等法律程序請求救濟，均遭駁回，業告確定在案。原告就已具形式確定力之行政處分，請求更正，而實為實體之爭執，其目的，無非是要求依行政程序第128條規定重啟行政程序。
（二）按行政程序法第128條規定，行政處分於法定救濟期間經過後，申請撤銷、廢止或變更，應自法定救濟期間經過後3個月內為之。依法務部91年2月25日法律字第0090047973號函，行政程序法第128條規定稱「法定救濟期間經過後」，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。原告爭執之營業稅及罰鍰，於申請復查，未獲變更，循序提起訴願，經財政部95年9月28日台財訴字第09500381670號訴願決定駁回，該訴願決定於95年9月29日送達，核計行政訴訟法定期間2個月應自95年9月30日起算至95年11月29日屆滿，原告遲至95年11月30日始向鈞院提起行政訴訟，因逾2個月法定不變期間，遭鈞院95年度訴字第01090號裁定，以程序不合法，裁定駁回，即已發生形式確定力。是則，本件依行政程序法第128條規定重啟行政程序，其法定3個月期間應自95年11月30日起算至96年1月29日屆滿，惟原告遲至96年9月28日始向苓雅稽徵所申請，顯與規定不符。
（三）原告申請重啟行政程序，除須於3個月之法定期間申請外，尚須具重啟行政程序要件事由，原告所據以爭執之事由，業於前次復查及訴願程序中爭執，並於復查及訴願決定書中敘明其不可採之理由。
乙、實體部分：
（一）按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，．．．
，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．四、短報、漏報銷售額者。」「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．三、短報或漏報銷售額者。」「本法第51條第1款至第6款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證，未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。」分別為營業稅法第32條第1項、第35條第1項、第43條第1項第4款、第51條第3款、營業稅法施行細則第52條第2項第1款及稅捐稽徵法第44條所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」「包作業承包工程，其開立統一發票報繳營業稅之時限，．．．應依工程合約所載每期應收價款時開立。」分別為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條及營業人開立銷售憑證時限表所明定。又按「包作業承包工程，其開立統一發票報繳營業稅之時限，．．．應依工程合約所載每期應收價款時開立。三、出包人依工程合約對承包人所為之罰款，並不影響承包人（包作業）應依前項規定時限開立統一發票及報繳營業稅之時限。．．．被處罰款與依限開立發票係屬二事．．．。」「營業人銷售貨物或勞務，應依開立憑證時限表之時限，開立統一發票交付買受人，．．．。如營利事業對外發生營業事項，而未依時限開立發票，其未給予他人憑證之違章行為，即告成立，不因承買人有無索取發票而有所不同。」「納稅義務人同時觸犯行為罰及漏稅罰採擇一從重處罰」亦分別為財政部75年7月26日台財稅第0000000號、77年11月28日台財稅第000000000號函及85年4月26日台財稅第000000000號函所明釋。
末按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」復為司法院釋字第275號解釋所明定。
（二）經查原告自92年4月9日起承攬鷺江國中校舍工程，工程總價款41,668,000元（含稅），93年8月15日完工，94年4月5日結算驗收，該校於94年4月13日通知原告開立尾款統一發票11,357,568元（含稅）請款，並通知實領尾款時因需扣除違約金、保固金合計13,720,835元，尚應繳納2,363,267元等事項，因原告逾期未辦理，該校復於94年5月24日再函原告辦理並副知被告，原告於94年5月26日除函復該校礙難同意外，仍未辦理；苓雅稽徵所受理該案後，於94年6月3日通知原告前往備查，原告未認諾違章，惟該所查核該工程屬包作業，依開立憑證時限表規定，應依其工程合約所載每期應收價款時為限開立統一發票，鷺江國中既已通知申辦尾款，顯已達應收價款，取有工程契約、工程結算驗收證明書及鷺江國中94年4月13日、同年5月24日北縣鷺中總字第0940001358號、第0000000000號通知開立尾款發票及繳納不足款函等相關資料附卷可稽，違章事實殊堪認定，除核定漏開統一發票並漏報銷售額10,816,731元（不含稅）及補徵營業稅540,837元外，並應依營業稅法第51條第3款規定處漏稅罰，嗣因原告自違章日至查獲日止，最低累積留抵稅額較漏報之營業稅高，免處漏稅罰，乃擇一從重依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰540,836元（10,816,731元×5﹪＝540,836元），揆諸首揭規定，並無違誤，請予維持。
（三）次查本件工程契約付款辦法載明「．．．甲方驗收合格，乙方繳納保固保證金後，於15日內一次無息結付尾款」，準此，本件開立統一發票之時限，為鷺江國中驗收合格後，「應收」結付之尾款時，而該工程係94年4月5日驗收合格，該校於94年4月13日通知原告應於文到7日內檢附統一發票等文件，申辦請領工程尾款11,357,568元，因此原告已有「應收」之尾款，應依首揭開立憑證時限表之規定開立統一發票，至原告實際有無收取價款，在所不問，此會計上應收帳款之入帳原則，原告主張其已依政府採購法規定向主管機關提出調解認為營業稅申報之時效已中斷等語，純屬無稽。更與原告訴稱該校逕行終止部分合約，不服被處罰款，以及結算驗收係該校單方面行為，調解成立後始確定該工程尾款之金額等主張分屬二事，首揭財政部75年7月26日函釋已有規定。綜上，本件並非俟「實收」尾款時、或俟「調解成立」後始需開立統一發票，且原告實際能領得若干尾款，甚或因被處罰款尚需補繳款項（本件尚需繳納2,363,267元），亦非所問，已如前述。是以，原告顯將應開立工程尾款11,357,568元之統一發票，與實際能領得若干金額，混為一談，要難採據。
（四）原告經鷺江國中通知有應收之工程尾款，惟並未依營業人開立銷售憑證時限表規定，開立統一發票業如前述，該校復於94年5月24日再次通知開立發票，並通報被告，因此94年5月24日即為本件之調查基準日，原告遲至95年3月17日始開立發票，漏報銷售額及未給予他人憑證之違章行為即屬該當，首揭財政部77年11月28日函亦有明釋，嗣因原告有前述免處漏稅罰之原因，被告擇一從重依稅捐稽徵法第44條規定處罰，核屬有據；另原告訴稱無故意或過失，不應處罰乙節，按原告既已知有應收之工程尾款，卻未依規定開立統一發票，難謂無過失，依司法院釋字第275號解釋意旨，仍應處罰，併予敘明。
（五）末按原告承攬該校校舍工程尾款11,357,568元（含稅），未依規定開立發票報繳營業稅，於94年5月24日經查獲補徵營業稅540,837元及罰鍰540,837元，未於期限（95年1月20日）繳納，經移送執行，才於97年4月15日繳納完畢，復於95年3月17日開立發票報繳營業稅540,837元，係屬重複繳納，苓雅稽徵所於97年4月29日已予以註銷在案等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄第一段所載之事實，分別為兩造所自陳，並有本院95年度訴字第1090號、最高行政法院96年度裁字第2042號裁定、原告之申請書、苓雅稽徵所97年1月30日財高國稅苓營業字第0970000486號函、採購審議委員會94調12010號調解成立書等影本附於原處分卷可稽，洵堪認定。茲兩造所爭執者為原告依行政程序法第128條第1項第1款及第117條請求被告重開行政程序是否有理？而原告主張其得依行政程序法第117條及第128條第1項第1款請求被告重開行政程序，無非以：㈠系爭鷺江國中校舍工程，遭鷺江國中以原告施作之花架及休憩座椅工程不在合約範圍內為由，予以終止該部分合約，惟該部分僅占全體工程百分之2而已，鷺江國中片面終止合約，侵害原告之權益，原告不能接受。因此，鷺江國中雖於94年4月5日開立北縣鷺中總字第0940001369號工程結算驗收證明書並以94年4月13日北縣鷺中總字第0940001358號函請原告開立統一發票領款，然因雙方存有如上之契約爭議，故在該爭議解決前，系爭工程即非已到可驗收而能確定工程款金額之程度，原告當無於當時開立統一發票之義務。實則原告直到95年2月13日上開工程爭議經採購審議委員會調解成立後，原告方有開立統一發票之義務；嗣經鷺江國中依調解成立內容通知原告後，原告旋即於95年3月17日依約請領價金並開立統一發票，原告自無短漏開立及未依時限開立統一發票之違章行為可言。被告以原告未於鷺江國中94年4月13日通知原告請款時開立統一發票為由，對原告補稅處罰，自有違誤。原告依行政序法第117條及第128條第1項第1款規定，請求被告重開行政程序，自屬有據。㈡又原告係於96年9月28日向被告提出申請，距之前原告針對本稅及罰鍰提起撤銷訴訟，經最高行政法院於96年9月13日以96年度裁字第2042號裁定駁回原告之抗告確定之時，尚未逾行政程序法第128條第2項所規定之「法定救濟期間經過後3個月」等語，資為論據。
五、經查：
（一）原告自92年4月9日起承攬鷺江國中校舍工程，工程總價款41,668,000元（含稅），93年8月15日完工。鷺江國中於94年4月5日結算驗收，除開立北縣鷺中總字第0940001369號結算驗收證明書外，並以94年4月13日北縣鷺中總字第0940001358號函知原告，略以：「主旨：為貴公司承攬本校之『第一期校舍新建工程（裝修、戶外運動場暨停管系統工程）』，通知尾款金額，．．．。說明、一、貴公司得申領之尾款如下：㈠本工程結算金額：40,681,168元。
㈡已付金額（自第1期至第6期計算）：29,323,600元。㈢尚餘尾款：11,357,568元。二、貴公司於申領尾款時應繳納之款項如下：㈠逾期完工（含驗收）懲罰性違約金：8,333,600元。若擬由尾款扣抵，請提出申請書為憑。㈡因部份終止契約之懲罰性違約金：4,166,800元。若擬由尾款扣抵，請提出申請書為憑。㈢保固金：1,220,435元。
若擬由尾款扣抵，請提出申請書為憑。㈣以上合計金額：13,720,835元。三、查貴公司得申領之尾款尚不敷應繳納之款項，其差額為2,363,267元，請於文到7（辦公）日內繳納予本校並提出申領尾款之相關文件（工程款11,357,568元之發票及說明二所載之各項申請書，備文），以憑辦理結案。」因原告逾期未辦理，該校復於94年5月24日再函原告辦理並副知被告，原告於94年5月26日除函復該校礙難同意外，仍未辦理。嗣苓雅稽徵所審認結果認為鷺江國中校舍工程屬包作業，依開立憑證時限表規定，應依其工程合約所載每期應收價款時為限開立統一發票，鷺江國中既已通知申辦尾款，顯已達應收價款；乃核定原告漏開統一發票並漏報銷售額10,816,731元（不含稅，含稅銷售額為原告應收取之尾款金額11,357,568元）對之補徵營業稅540,837元，並應依營業稅法第51條第3款規定處漏稅罰，惟因原告自違章日至查獲日止，最低累積留抵稅額較漏報之營業稅高，免處漏稅罰，乃擇一從重依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰540,836元（10,816,731元×5﹪＝540,836元）。原告不服，循序提起行政訴訟，案經本院95年度訴字第1090號裁定以原告起訴逾期駁回其訴，復經最高行政法院96年度裁字第2042號裁定駁回其抗告確定。
原告另就履約爭議部分申請採購審議委員會調解，經該會於95年2月13日以94調12010號調解成立，內容為：「一、他造當事人（即鷺江國中）同意就休閒座椅及花架終止契約之懲罰性違約金部分，於4,129,112元之範圍內免予扣罰。申請人（即原告）同意捨棄本案其餘請求。．．．。」原告方於95年3月17日開立尾款銷售額11,357,568元（含稅）之統一發票等情，有各該函文、調解成立書、本院95年度訴字第1090號裁定、最高行政法院96年度裁字第2042號裁定書及統一發票附原處分及本院卷可憑。足見原告與鷺江國中間就原告應收之尾款金額11,357,568元並無爭議，原告所爭者為鷺江國中主張得自其應付之尾款中扣除所謂之懲罰性違約金等金額後，原告實際上所能領取之金額若干而已。易言之，原告依約「應收」之尾款金額若干，與原告實際上領到多少金額，乃屬不同層次之問題，不應混為一談，洵堪認定，合先敘明。
（二）原告雖以前詞主張被告對其補稅罰鍰之處分違法，請求依行政程序法第117條第128條第1項第1款規定重開行政程序云云。惟按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷︰一、撤銷對公益有重大危害者。二、受益人無第119條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。‧‧‧。」「前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。」分別為行政程序法第117條、第128條第1項及第2項所規定。
（三）經查，原告主張被告補徵其94年5月份營業稅額540,837元並裁處罰鍰540,836元之行政處分，因在該處分作成後始作出調解成立書，契約範圍已因而變動，故被告所依據之事實即有不同，故符合行政程序法第128條第1項第1款行政程序重新進行之要件乙節：
1、第按，人民之權利或利益，因行政處分而受有損害者，固然可以依法提起行政爭訟。惟人民如不為爭訟，或未及時爭訟，則必須接受該行政處分。法定之救濟期間，在於確保行政處分之合法性及妥當性得以儘速闡明。因此，法定救濟期間經過後，基於法律安定之要求，不許人民再主張不服，行政處分即具有存續力。惟為給予行政機關重新審查之機會，對於人民已不可爭訟之行政處分，行政程序法第128條乃規定重新進行行政程序之要件。是行政程序法第128條既是對於已具有存續力之行政處分給予重新審查之制度，則該條所謂「法定救濟期間經過後」，應係指行政處分因法定救濟期間經過而發生形式確定力而言。法務部91年2月25日法律字第0090047973號函釋意旨略以：「說明：二、按行政程序法第128條規定：‧‧‧其所稱『法定救濟期間經過後』，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。」亦同此見解。則查，本件被告核定補徵原告94年5月營業稅及罰鍰之處分，經原告申請復查，未獲變更，循序提起訴願，經財政部95年9月28日台財訴字第09500381670號訴願決定駁回，該訴願決定書於95年9月29日送達，核計行政訴訟法定期間2個月應自95年9月30日起算至95年11月29日屆滿，原告遲至95年11月30日始向本院提起行政訴訟，因逾2個月法定不變期間，經本院以95年度訴字第01090號裁定駁回等情，有本院上開裁定附卷可稽，堪可認定，故被告上開補徵原告94年5月營業稅額及罰鍰之行政處分自95年11月29日起即已不能再循通常之救濟程序加以撤銷或變更，即已發生形式確定力，原告如要依行政程序法第128條第1項第1款請求重開行政程序，應自95年11月30日起算3個月，即應於96年1月29日前為之，惟原告遲至96年9月28日始向苓雅稽徵所申請，顯已逾越3個月法定不變期間，自非合法。原告主張須俟最高行政法院裁定確定後始屬法定救濟期間經過後，並非可採。
2、再按行政程序法第128條第1項第1款所稱「具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。」係指當事人並非對於原行政處分之合法性有所爭議，而係當事人主張原為合法之行政處分，於作成之後，事實或法律狀況已產生有利於己之改變而言。基於此一事由而重新進行者，並非已終結並具有存續力之行政處分。然而，原告所爭執之課稅之處罰處分，其合法性乃取決於作成時之事實及法律狀況，並非有持續效力之行政處分，並無行政程序法第128條第1項第1款之適用。是原告主張其於原處分作成後已與鷺江國中間就系爭工程之履約爭議於95年2月13日達成調解，該事由為事後發生有利原告之事由，主張依行政程序法第128條第1項第1款請求重開行政程序，自有未合。況且，如前所述，原告與鷺江國中成立之調解，係針對懲罰性違約金之金額予以調整而已，對於鷺江國中「應付」（即原告「應收」）之工程款尾款並無變動，而被告上開補徵原告94年5月營業稅額及罰鍰之行政處分係就原告應收之工程尾款部分要求原告開立發票報繳營業稅，與原告實際可收之金額無涉，是以此部分亦無行政程序法第128條第1項第1款所稱「行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者」情形，原告上開主張，自不可採。
（四）至於原告主張依行政程序法第117條請求被告重開行政程序部分，按行政程序法第117條雖規定違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；惟行政機關於行政處分發生形式確定力後，是否依行政程序法第117條撤銷原處分，核屬其裁量權；行政程序法第117條並未賦與行政處分相對人或利害關係有請求原處分機關撤銷原行政處分之請求權；故原告依行政程序法第117條前段請求被告應將其核定補徵原告94年5月營業稅額及罰鍰行政處分予以撤銷，性質上僅是促使被告發動職權，並非屬於「依法申請之案件」，被告未依其請求而發動職權，原告自無從主張其有權利或法律上利益受損害。是以原告依上開規定請求被告重開行政程序，自屬無據。
六、綜上所述，原告依行政程序法第117條、第128條規定，請求被告就其94年5月補徵營業稅額及罰鍰之行政處分作成准予程序重開之行政處分，於法不合，被告否准所請，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，並請求被告作成返還原告94年5月營業稅額540,837元、罰鍰540,836元及利息、滯納金、滯納利息共105,628元之行政處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 8 月 14 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 江 幸 垠
法官 戴 見 草法官 簡 慧 娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 97 年 8 月 14 日
書記官 涂 瓔 純