高雄高等行政法院判決
98年度再字第47號再 審原 告 財團法人布農文教基金會代 表 人 甲○○再 審被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間營業稅事件，再審原告對本院中華民國98年4月14日97年度訴字第993號判決提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣再審原告於民國92年1月至12月間銷售勞務，其銷售金額合計新臺幣（下同）33,459,223元，未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，案經再審被告查證屬實，依法補徵應納稅額1,672,961元外，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第3款規定，按其所漏稅額處以3倍之罰鍰計5,018,800元（計至百元止）。再審原告不服，申請復查，未獲變更。提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。經本院97年度訴字第993號判決（下稱原判決）駁回再審原告之訴，再審原告復向最高行政法院提起上訴，仍遭該院以98年度裁字第1675號裁定駁回其上訴確定。
再審原告因認本院原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款之再審事由，遂提起本件再審之訴。
二、再審原告主張：
（一）依行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款之規定，若「適用法規顯有錯誤者」，或「當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限」，即得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。而依最高行政法院62年判字第610號判例意旨，所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違悖，或與解釋判例有所牴觸而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。又依司法院釋字第177號解釋意旨，確定判決消極的不適用法規，顯然影響裁判者，雖亦屬行政訴訟法第273條第1項第1款所稱適用法規顯有錯誤範圍。但並不包括事實審法院認定事實錯誤及漏未斟酌證據之情形（最高行政法院97年度判字第650號判決參照）。又所謂當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，且須以經斟酌可受較有利益之裁判者為限，如已於前訴訟程序提出主張，而為原判決所不採者，即非此之所謂未經斟酌之證物（臺北高等行政法院98年度再字第8號判決參照）。
（二）次按「政府處理原住民族事務、制定法律或實施司法與行政救濟程序、公證、調解、仲裁或類似程序，應尊重原住民族之族語、傳統習俗、文化及價值觀，保障其合法權益，原住民有不諳國語者，應由通曉其族語之人為傳譯。政府為保障原住民族之司法權益，得設置原住民族法院或法庭。」原住民族基本法第30條定有明文。又再審原告於92年間所推之「愛馨愛農四人行」捐助專案（下稱系爭專案），目的在籌募善款，而回饋方案之套裝行程旅遊券、布農部落遊園券等，目的亦在提供臺東當地原住民工作機會，以改善原住民之生活，並非在於營利，原判決未慮及原住民族之傳統習俗、文化及價值觀，消極不適用原住民族基本法第30條之規定，依行政訴訟法第273條第1項第1款之規定，自有適用法規顯有錯誤之再審事由。
（三）又人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，業經司法院釋字第275號解釋闡釋甚明，故未開立統一發票，漏報銷售額而逃漏營業稅稅款者，仍須有故意或過失者，始應受處罰。再依營業稅法第51條第3款規定，納稅義務人有短報或漏報銷售額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰。而所謂短報或漏報部分，學者黃士洲認為逃漏稅捐之定義係有偽造（如假造帳冊、憑證）或隱瞞（帳證應提出而未提出）等故意違反真實義務的行為。故在營業稅法第51條第3款之規定下，逃漏稅捐必須以納稅義務人隱瞞課稅之事實關係，作為其該當之基礎，不可率爾認定。人民只要未違背稅捐協力說明及報告義務，即未該當於逃漏稅捐之構成要件；除非納稅人確有隱瞞事實關係，否則納稅人僅須對稽徵機關表明其法律形式所應適用之法律關係即為已足，稅捐機關則應據以核定稅捐。從而，再審原告未將系爭專案之收入申報為銷售額，此等情節並非使用詐術隱匿系爭課稅事實關係，而僅係法律評價與再審被告不同，是以再審原告並未違反誠實申報義務，亦未隱藏或扭曲課稅事實，故再審原告顯無應注意並能注意而不注意之過失，自亦無所謂之故意，依據上開司法院釋字第275號解釋之意旨，再審被告自不得以營業稅法第51條第3款之規定相繩。而原判決未適用司法院釋字第275號解釋，逕以稅捐稽徵法第44條、營業稅法第51條第3款、行政罰法第24條第2項但書作為栽罰之依據，有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由。
（四）又依憲法第7條之規定，中華民國人民，無分男女、宗教、種族、階級、黨派，在法律上一律平等。另依行政程序法第4條及第6條之規定，行政行為應受法律及一般法律原則之拘束，且非有正當理由，不得為差別持遇。準此，除再審原告之外，其他社會福利團體亦多有社會善心人士之捐款，而各該社會善心人士致贈贈品之行為，實與再審原告之情節相同，惟均未遭再審被告以同一理由課徵營業稅及裁處罰鍰，故原判決未適用行政程序法第4條、第6條之平等原則，亦有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由。
（五）另再審原告曾捐款勵馨社會福利事業基金會（下稱勵馨基金會），有該捐贈勵馨基金會之收據附卷可稽。而該收據因當時非由再審原告保管，以致未能提出以供原審斟酌；又由原判決之內容可知，原審僅審酌系爭專案網頁、說明、營業稅籍資料查詢作業、系爭專案回饋服務內容介紹、信用卡請款資料清冊、專案捐款明細、92年度營利事業所得稅結算申報書、92年度作業組織結算申報書等證據，並未審酌上開捐贈勵馨基金會之收據，惟因該收據可證明再審原告之捐款收入均作為公益使用，並非在於營利，若經斟酌此收據後，再審原告可受較有利益之栽判，且此收據在前訴訟程序時業已存在，故原判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由等語，並聲明求為判決廢棄本院原判決，並撤銷訴願決定及復查決定。
三、再審被告則以：
（一）查再審原告於其章程第2條第6款載明可辦理觀光、休閒、遊憩研究等業務，且再審原告亦辦理行業代號為食堂、麵店、小吃店及山莊等營業稅稅籍登記在案。又系爭專案係再審原告以促銷旅遊行程之方式，以達募款之目的，則該旅遊行程與捐款間顯具有對價關係。再審原告雖以捐款名義行之，實質上仍為銷售「套裝行程旅遊」之對價，此由再審原告結算申報書將系爭專案收入單獨列支，而非列入捐贈收入項下自明，故系爭專案自屬營業稅法第3條第2項銷售勞務之營業行為，即應開立統一發票報繳營業稅，而此核與再審原告所主張原住民族基本法第30條之規定無涉，則本件自無行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤者」之再審事由。
（二）又再審原告於事實審及上訴審時即已主張系爭專案收入部分捐贈勵馨基金會，經鈞院認為再審原告主張縱然屬實，亦係其將系爭營業收入之部分所得，另為捐贈勵馨基金會之行為，與本件營業稅之課徵無涉，駁回其訴在案。現再審原告雖提出捐贈勵馨基金會之收據，亦無可受較有利益裁判之餘地，自與行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由不合等語，並聲明求為判決駁回再審原告之訴。
四、經查，再審原告98年8月19日（本院收狀日期）行政訴訟再審聲請狀雖記載原第二審案號：最高行政法院98年度裁字第1675號裁定，並以該裁定影本作為附件，惟其聲明略以：「
1、前程序判決、訴願決定及復查決定均廢棄。．．．。」等語，嗣於98年9月29日（本院收狀日期）提出行政訴訟再審變更聲明狀變更其聲明略以：「1、高雄高等行政法院97年度訴字第993號判決、訴願決定及復查決定均廢棄．．．。」等語，且自再審原告分別於98年9月17日及同年月29日（本院收狀日期）所提補充理由（一）狀之內容以觀，均僅就「原判決」（即本院97年度訴字第993號判決）表明不服。由此足認再審原告僅對於本院97年度訴字第993號判決，依行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款規定，提起本件再審之訴，並無對上開最高行政法院裁定同時聲請再審之意思，是本院自無就該部分另行裁定移送最高行政法院審理之必要，先此敘明。
五、兩造之爭點：為本院97年度訴字第993號判決有無行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款之再審事由？經查：
（一）按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。次按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1、適用法規顯有錯誤者。．．．13、當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。」為同法第273條第1項第1款及第13款所明定。而上開第1款所謂「適用法規顯有錯誤」係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與現存解釋判例有所牴觸者而言，若在學說上諸說併存尚無法規判解可據者，不得指為適用法規顯有錯誤。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，亦難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由（最高行政法院62年判字第610號、97年判字第360號及97年判字第395號判例足資參照）。又同條項第13款所謂「當事人發見未經斟酌之證物」，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。但在判決前如已主張其事由或已提出其證物者，則不得更據以提起再審之訴（最高行政法院62年判字第579號及69年判字第736號判例足資參照）。又當事人雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款規定之要件，若經行政法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由。另按行政訴訟法第273條第1項但書所謂「當事人已依上訴主張其事由」係指對於下級審法院之判決，已依上訴程序主張其事由者而言。該條但書規定係基於原確定判決雖有本條項各款情形之一，惟如當事人已依上訴主張其事由者，因其事由已受上訴法院之審酌，自不許復以再審之方式更為主張。故如其上訴係因不合法被駁回，因未受上級審法院實體審判，自無不許其以相同事由提起再審之訴之理（最高行政法院97年度判字第650號判決要旨參照）。則再審原告雖不服再審前之本院97年度訴字第993號判決，而對之提起上訴，惟既經最高行政法院98年度裁字第1675號裁定以其未具體說明原判決違背何項法令、不適用或如何適用不當之具體情事，認其上訴不合法予以駁回，並未為實體上之審判等情，有該裁定書附本院卷可稽，則再審原告原依上訴主張之事由，既未受上級審法院實體審判，依上開所述，即無行政訴訟法第273條第1項但書規定之適用，自得提起本件再審之訴更為主張。
（二）關於行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由部分：本件再審原告雖以前揭情詞主張原判決適用法規顯有錯誤云云。惟查，本院原判決理由係以：再審原告於92年間所推行之系爭專案，雖係為勵馨基金會籌募250萬元捐款，惟該等捐款專案，訂有「每捐款滿3,600元，即贈專案旅遊行程」之回饋方式；且再審原告章程第2條第6款載明其可辦理觀光、休閒、遊憩研究等業務，其另亦辦理行業代號為食堂、麵店、小吃店及山莊等營業稅稅籍登記在案，顯見再審原告係以促銷旅遊行程之方式，以達募款之目的，則該旅遊行程與捐款間顯然具有對價關係，其雖以捐款名義行之，實質上仍為再審原告銷售「套裝行程旅遊」之對價，故系爭專案自屬營業稅法第3條第2項銷售勞務之營業行為，而應繳納營業稅；又再審原告雖為公益財團法人，惟其行為核屬一般銷售貨物或勞務之營業行為，與所謂義賣尚屬有別，更非標售或義演，自與營業稅法第8條第1項第12款「依法組織之慈善救濟事業標售或義賣之貨物與舉辦之義演，其收入除支付標售、義賣及義演之必要費用外，全部供作該事業本身之用者」之免稅規定不合；並說明系爭專案購券之相對人以信用卡或現金付清金額後，再審原告與該等人間之交易行為即已完成，揆諸營業稅法第32條第1項前段及營業人開立銷售憑證時限表之規定，再審原告即應開立統一發票予該相對人，至該相對人何時憑券請求再審原告給付勞務，係屬再審原告履行給付義務之問題，與系爭營業稅之計算無涉。至於再審原告主張其將系爭專案收入每3,600元中，捐贈1,000元給勵韾基金會乙節，因再審原告相關稅捐申報書均無所謂捐贈勵馨基金會之申報，即無扣除捐贈可言；進而以再審原告既有違反上開營業稅法之違章行為，且其自85年起即以旅宿業，並提供餐飲、遊樂設施，對外營業，並辦理營業設籍登記在案，則其未盡營業人之注意，漏未開立統一發票並申報銷售額，致逃漏營業稅，自有應注意並能注意而不注意之過失。則再審被告除對再審原告補徵系爭營業稅外，復斟酌再審原告未於裁罰處分核定前補繳稅款及書面承認違章事實等情節，參酌稅務違章案件裁罰倍數參考表所定違章情節之裁罰基準，並依行政罰法第24條第2項但書「但其處罰種類相同，如從一重處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處。」之規定，以依營業稅法第51條第3款處罰已足達成行政上之目的，而未併依稅捐稽徵法第44條裁罰，裁處再審原告按其所漏稅額3倍之罰鍰，並無違誤為其論據，而駁回再審原告之訴，有該判決書附本院卷可稽，經核原判決所適用之法規未與該案應適用之現行法規相違背，或與現存解釋判例有所牴觸，即難謂為適用法規顯有錯誤。而原判決已就再審原告銷售勞務未依規定開立憑證並報繳營業稅之違章情事敘明其取捨證據認定事實之心證甚詳，則原判決以再審原告訴請撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）為無理由，而予以駁回，依法核無違誤。再審原告徒執其於原判決時已爭執之事由，主張其非使用詐術隱匿系爭課稅事實關係，並未違反誠實申報義務，僅係法律評價與再審被告不同，顯無應注意並能注意而不注意之過失，亦無所謂之故意云云，指摘原判決未適用司法院釋字第275號解釋，有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，提起本件再審之訴，無非係持與原判決歧異之法律見解，揆諸前揭規定及說明，即難認原判決有適用法規顯有錯誤之情形。至再審原告另主張原判決消極不適用原住民族基本法第30條或行政程序法第4條及第6條規定，有適用法規顯有錯誤之再審事由云云。惟按「．．．判決適用法規顯有錯誤係指應適用之法規未予適用，不應適用之法規誤予適用者而言．．．按民事第三審上訴及刑事非常上訴係以判決或確定判決違背法令為其理由，而違背法令則兼指判決不適用法規及適用不當而言，從而上開條款所定：『適用法規顯有錯誤者』，除適用法規不當外，並應包含消極的不適用法規之情形在內。惟確定判決消極的不適用法規，須於裁判之結果顯有影響者，當事人為其利益，始得依上開條款請求救濟。倘判決不適用法規而與裁判之結果顯無影響者，即無保護之必要，自不得據為再審理由。」業經司法院釋字第177號解釋理由書說明在案，則所謂確定判決消極的不適用法規，顯然影響裁判者，係指應適用之法規未予適用，不應適用之法規誤予適用者而言，此觀該解釋理由書之記載甚明。準此，再審原告主張之原住民族基本法第30條、行政程序法第4條及第6條等規定，或係關於原住民族文化、習俗、權益保障之規範，或為依法行政及憲法平等原則之宣示規定，既均與本件再審原告依營業稅法相關規定所應負開立統一發票並報繳營業稅之義務無涉，即難謂為原判決所應適用之法規而未予適用，揆諸上開司法院釋字第177號解釋之意旨，自無消極不適用法規而顯然影響裁判之情形，自與適用法規顯有錯誤之再審事由有間，再審原告本項之主張，顯有誤解，即無可採。
（三）關於行政訴訟法第273條第1項第13款再審事由部分：再審原告以原判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由，而提起再審之訴，無非提出其捐款勵馨基金會之收據為憑，主張捐款收入均係作為公益使用，並未作營利使用，同時該收據於前訴訟程序時業已存在，惟因當時非由其保管，以致未能提出以供原審斟酌云云。惟查，上開收據之日期乃記載92年5月20日，有該收據影本附本院卷可稽，且再審原告所稱當時該收據非由其保管乙節，縱認屬實，則該收據雖屬於前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用之證物，惟再審原告於原判決時業於其所提出行政訴訟起訴狀之事實欄中主張略以：「．．．原告於92年1月至12月所推出『愛馨愛農四人行』捐助專案作為募款方法，每份專案捐滿3,600元起，贈送專案之旅遊行程回饋，其所得扣除回饋必要費用外，其中1,000元奉獻予勵韾社會福利事業基金會，其餘用以辦理其公益法人創設目的．．．。」等語，業據本院調取同院97年度訴字第993號卷宗核閱屬實，則再審原告於原判決前既已主張捐款收入係作為公益使用之事由，揆諸前揭規定及說明，自不得更據上開收據而提起再審之訴。況原判決審酌上開事由後略以：「．．．原告上述主張縱然屬實，亦係其將前揭營業收入之部分所得，另為捐贈勵韾基金會之行為，至該捐贈行為是否另有其他稅務上之優惠，亦與本件營業稅之課徵無涉．．．。」等語，有該判決書附卷可稽，足認縱經斟酌再審原告所提出之上開收據，亦無從使再審原告受較有利益之判決，自與行政訴訟法第273條第1項第13款規定不合，而不足據為再審事由。則再審原告據以主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由，自無可採。
六、綜上所述，再審原告之主張均不足取，其依行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款之再審事由而提起本件再審之訴，為顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。
七、據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第281條、第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 98 年 10 月 30 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 邱 政 強
法官 李 協 明法官 詹 日 賢以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 10 月 30 日
書記官 宋 鑠 瑾