高雄高等行政法院判決
98年度訴字第184號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 邱政茂 局長訴訟代理人 乙○○上列當事人間請求退稅事件，原告不服財政部中華民國98年3月2日台財訴字第09700580420號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告原登記為康利混凝土工業股份有限公司（下稱康利公司）之董事，因康利公司滯欠90、91年度營業稅、88、91年度營業稅罰鍰及90、91年度營利事業所得稅逾期未繳納，案經被告移送法務部行政執行署高雄行政執行處（下稱高雄行政執行處）強制執行，嗣原告遭高雄行政執行處限制出境，於民國94年9月30日偕同原告之妻邱美英至該處辦理擔保康利公司滯欠稅款分期繳納，原告繳納金額合計新臺幣（下同）880,450元後，高雄行政執行處乃解除其限制出境。嗣因康利公司未遵期繳納，高雄行政執行處遂於96年5月1日廢止准許分期繳納，並另行分案執行擔保人邱美英對第三人之薪資債權計65,792元。其後，因臺灣高雄地方法院97年度訴字第155號民事判決確認原告與康利公司間之董事及經理人委任關係自90年4月2日起已不存在，原告乃於97年8月19日具文向被告所屬高雄縣分局請求返還其所代繳之稅款及對擔保人邱美英執行之薪資，並解除對原告之追繳欠稅連帶責任與擔保人邱美英對原告擔保之執行行為。案經被告所屬高雄縣分局97年10月7日南區國稅高縣四字第0970044322號函，否准所請。原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）按「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」「行政契約締結後，因有情事重大變更，非當時所得預料，而依原約定顯失公平者，當事人之一方得請求他方適當調整契約內容。如不能調整，得終止契約。」「法律行為，係乘他人之急迫、輕率或無經驗，使其為財產上之給付，或為給付之約定，依當時情形顯失公平者，法院得因利害關係人之聲請，撤銷其法律行為，或減輕其給付。」「因被詐欺或被脅迫而為意思表示者，表意人得撤銷其意思表示。」分別為行政程序法第4條、第8條、第9條、第147條及民法第74條第1項、第92條第1項所明定。
（二）又高雄行政執行處於94年7月5日以雄執禮93年營所稅執特字第00182769號函限制原告出境，原告多次前往高雄行政執行處表示原告並非康利公司負責人，且原告於90年4月初即已辭任康利公司董事及經理人職務，並至新公司任職，此有勞工保險資料佐證。惟高雄行政執行處相關承辦人員稱：「渠等所調閱相關資料顯示原告為董事之一，在原告未能於短時間提出證明與義務人公司間委任關係終止具確定力證明前，僅能由原告先代為繳交移送執行滯納各項稅款之三分之一，並覓妥保證人出具擔保書做為原告履行擔保義務，才能以部分繳清與部分擔保，先給予原告解除限制出境之解除．．．。」然因原告無法在短期內提出具相關確定力證明文件證明與康利公司間不存在委任關係，復因海外工作所需，並工作所得需供家庭生活等壓力關係，僅能在前述脅迫下，具擔保書作為康利公司之第三人保證。惟倘高雄行政執行處不以公權脅迫原告遷徙自由，原告即不會為擔保康利公司之意思表示，故原告擔保之意思表示係受脅迫，依民法第92條第1項之規定，自得撤銷被詐欺或被脅迫而為意思表示，原告亦已於97年8月19日以陳情書向被告表示撤銷該意思表示。又原告既已證明自90年4月2日起即無負連帶欠稅償還義務與責任，則原告於94年10月25日被迫簽具第三人擔保書之法律行為，係於急迫、輕率或無經驗，依當時情形顯失公平，法院得因利害關係人之聲請，撤銷其法律行為，或減輕其給付。
（三）次按臺灣高雄地方法院97年度訴字第155號民事判決，已確認原告自90年4月2日起與該康利公司間不存在委任關係，原告及原告之妻出具擔保書，已失所附麗。被告依行政程序法第9條規定，就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律予以注意，以維護原告及擔保人邱美英私法上之權益等語，資為爭執，並聲明求為判決（一）訴願決定及原處分均撤銷。（二）被告應依97年8月19日申請書，作成准予返還原告代繳稅款880,450元及返還邱美英代繳稅款65,792元，並均自94年10月25日起至返還日止，按年息百分之五計算利息之行政處分。（三）被告應返還原告代繳稅款880,450元及返還邱美英代繳稅款65,792元，並均自94年10月25日起至返還日止，按年息百分之五計算之利息。
三、被告則以：
（一）納稅義務人康利公司應納之稅捐及罰鍰，因未於繳納期間屆滿30日內繳納，被告所屬高雄縣分局遂移送高雄行政執行處強制執行，依稅捐稽徵法第39條第1項之規定，並無不合。
（二）又原告於94年10月25日出具第三人擔保書予高雄行政執行處時，依當時該處所調閱之相關資料均顯示其確為康利公司之董事，原告雖主張早於90年4月初，即已辭任該公司之董事及經理人職務，惟股份有限公司之董事係公司法第8條所稱之公司負責人，且為依法應登記之事項，故董事如有變更，應向主管機關申請變更登記，倘未變更，則依公司法第12條之規定，不得對抗第三人。次按行政執行法之規定，有關義務人應負義務之規定，對於原告（即義務人之負責人）自亦得適用，依此，高雄行政執行處所為限制原告住居，復因其提供第三人擔保而解除出境限制等作為，均屬適法，既為適法之行為，則原告主張其係因受脅迫始代為繳交稅款並書立擔保書，係符合民法第74條第1項及同法第92條第1項規定之法律行為及意思表示云云，顯不足採。
（三）本件被告核定康利公司之原稅捐處分，既未經撤銷或失效，即無原告所稱違法徵收之情事，自無從退還康利公司所繳稅款。另有關原告請求撤回移請高雄行政執行處對其及擔保人邱美英之一切執行事件，按公司之法人人格並不因內部負責人之變更而有所影響，原依法對公司所為之處分，仍屬有效，故原告雖經臺灣高雄地方法院判決確認其與康利公司間之委任關係不存在，惟該公司目前尚有未清償之欠稅移送執行案件，自應繼續執行，不因此而受影響。至原告及訴外人邱美英所負第三人擔保責任，係依行政執行法第18條向高雄行政執行處所為之擔保，該處是否對渠等繼續執行，係屬高雄行政執行處之職權等語，資為抗辯，並聲明求為駁回原告之訴。
四、本件兩造之爭點為：原告得否以臺灣高雄地方法院97年度訴字第155號民事判決確認原告自90年4月2日起與康利公司間董事及經理人之委任關係不存在，申請被告作成返還原告代繳稅款及邱美英代繳稅款之行政處分，並請求被告返還原告及邱美英代繳之稅款？爰分述如下：
（一）按「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。」為稅捐稽徵法第39條第1項所明定。次按「行政執行，由原處分機關或該管行政機關為之。但公法上金錢給付義務逾期不履行者，移送法務部行政執行署行政執行處執行之。」「擔保人於擔保書狀載明義務人逃亡或不履行義務由其負清償責任者，行政執行處於義務人逾前條第1項之限期仍不履行時，得逕就擔保人之財產執行之。」行政執行法第4條及第18條分別定有明文。
（二）經查，訴外人康利公司滯欠90、91年度營業稅、88、91年度營業稅罰鍰及90、91年度營利事業所得稅逾期未繳納，經被告移送高雄行政執行處強制執行，高雄行政執行處乃命公司登記之董事即原告及訴外人涂泰順報告康利公司之財產狀況，並以原告及涂泰順有行政執行法第17條第1項第5款之事由，以94年7月5日雄執禮93年營所稅執特字第00182769號函限制原告及涂泰順出境，嗣原告於94年9月30日偕同邱美英出具擔保書予高雄行政執行處為康利公司之欠稅提供擔保，高雄行政執行處乃以94年10月25日雄執禮93年營所稅執特字第00182769號函解除原告之出境限制等情，有高雄行政執行處94年7月5日雄執禮93年營所稅執特字第00182769號函、徵銷檔明細、原告及邱美英之第三人擔保書、被告代收移送行政執行處滯納稅款及財務罰鍰繳款書、高雄行政執行處94年10月25日雄執禮93年營所稅執特字第00182769號函等附於原處分卷可佐，並為兩造所不爭執，固堪認定原告為解除其受限制出境之處分而出具擔保書予高雄行政執行處，以擔保康利公司之欠稅款。另原告為擔保康利公司之欠款，由高雄行政執行處核准分36期繳納之分期款，實際上係由原告提出現金880,450元所繳納一節，為原告分別於本院98年5月19日準備程序及言詞辯論期日陳明在卷，並為被告所不爭執，足證原告確實以個人名義繳納康利公司欠款880,450元。參以原告簽具之擔保書上載明：「具擔保書人甲○○茲擔保．．．義務人康利混凝土工業股份有限公司應向移送機關依下列方式繳清，如義務人不履行義務或逃亡時，擔保人願負本件欠款全數清償之責任，並同意貴處逕就本人所有之財產執行拍賣受償：義務人願自94年10月25日起，以每月為1期，分36期繳納執行金額，每月繳納新臺幣壹萬元，至97年9月25日全部繳清為止．．．」等詞，及原告言詞辯論期日所述其係依簽署第三人擔保書始為清償行為，則被告受領原告擔保康利公司而代為清償之欠款880,450元，尚非無據。
（三）又原告雖主張臺灣高雄地方法院97年度訴字第155號民事判決，已確認原告自90年4月2日起與康利公司間不存在委任關係，原告自90年4月2日起即無負擔連帶償還欠稅之義務，擔保書及被告所屬高雄縣分局移請高雄行政執行處對原告及擔保人之執行事件，失所附麗云云。然按，首揭行政執行法第18條規定，擔保人於擔保書狀載明義務人逃亡或不履行義務由其負清償責任者，行政執行處於義務人逾限期仍不履行時，得逕就擔保人之財產執行之。揆諸該行政執行法第18條之規定，可知「擔保人」係指擔保債務人公法上債務履行之人，由債務人以外之第三人與行政執行機關間簽訂之書面契約。而依行政程序法第135條規定，係因擔保書之簽立，擔保人始與行政執行機關間發生公法上法律關係，故此擔保書之性質，應為書面之公法上負擔契約。復按行政執行法第18條所指之「擔保人」者，其資格行政執行法並無規定，自不限於擔保人為被擔保公司之負責人或具有委任關係始得為擔保人，故擔保人是否負擔責任，並不因擔保人於出具擔保書時，實質上是否為納稅義務公司之負責人，而影響擔保書之效力。故本件原告不論是否為康利公司之董事或經理人，均不影響擔保書之效力。準此，臺灣高雄地方法院97年度訴字第155號民事判決，雖確認原告與康利公司間董事及經理人之委任關係於90年4月2日起不存在，即原告在94年10月25日與高雄行政執行處簽署系爭第三人擔保書之際，已非康利公司之董事或經理人，然此並不影響原告依擔保書應負之擔保責任。故康利公司應繳納之稅款，既未繳清，原告之擔保責任即未免除。從而，被告否准原告申請退還已繳納稅款，揆諸首揭規定，並無違誤。
（四）至原告以其於94年10月25日被迫簽具第三人擔保書，係於急迫、輕率或無經驗所為之法律行為，且為被詐欺或被脅迫而為意思表示，主張撤銷擔保書之意思表示及法律行為云云。惟按「義務人有下列情形之一者，行政執行處得命其提供相當擔保，限期履行，並得限制其住居：．．．五、經命其報告財產狀況，不為報告或為虛偽之報告者。六、經合法通知，無正當理由而不到場者。」「關於義務人拘提管收及應負義務之規定，於下列各款之人亦適用之：．．．四、公司或其他法人之負責人。」「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。」行政執行法第17條第1項第5款、第6款、第24條第4款及公司法第8條第1項規定甚明。原告原登記為康利公司之董事，93年被告移送高雄行政執行處強制執行期間，仍未變更，依公司法第12條之規定，不得對抗第三人。並依首揭行政執行法之規定，有關義務人應負義務之規定，對於原告（即義務人之負責人）自亦得適用，準此，高雄行政執行處所為限制原告住居，復因其提供第三人擔保而解除出境限制等作為，係屬依法行政，即非詐欺或脅迫行為。另依原告起訴狀所載其已多次向高雄行政執行處表示原告非康利公司負責人，有原告起訴狀足佐，原告簽訂第三人擔保契約書，自係本於考量欲解除高雄行政執行處依法限制出境之行為而立具，自非係急迫、輕率或無經驗所為之法律行為。從而，原告以其於94年10月25日被迫簽具第三人擔保書，係於急迫、輕率或無經驗所為之法律行為，且為被詐欺或被脅迫而為意思表示，主張撤銷擔保書之意思表示及法律行為，並被告應撤回對原告一切追繳欠款之行政執行云云，顯無可採。
（五）至原告於陳情書主張請求解除擔保人邱美英對原告擔保之一切行政執行，並返還擔保人邱美英之債權人執行扣押之薪資部分云云。按「當事人之適格為訴權存在要件之一，原告就為訴訟標的之法律關係如無訴訟實施權，當事人即非適格，其訴權存在之要件亦即不能認為具備，法院自應認其訴為無理由予以駁回。」最高法院27年上字第1964號判例足資參照。經查，原告與其妻邱美英於94年9月30日係分別出具擔保書予高雄行政執行處為康利公司之欠稅提供擔保，訴外人邱美英出具之第三人擔保書係記載：「具擔保書人茲擔保．．．義務人康利混凝土工業股份有限公司應向移送機關依下列方式繳清，如義務人不履行義務或逃亡時，擔保人願負本件欠款全數清償之責任，並同意貴處逕就本人所有之財產執行拍賣受償：義務人願自94年10月25日起，以每月為1期，分36期繳納執行金額，每月繳納新臺幣壹萬元，至97年9月25日全部繳清為止．．．」等語，有邱美英之第三人擔保書附於原處分卷可稽，足證邱美英亦係為義務人康利公司為擔保，非為原告為擔保，原告既非邱美英本人，自不得以自己名義對邱美英所代繳之稅款65,792元或對高雄行政執行處就邱美英所為之行政執行作何請求。本件原告為訴外人邱美英提起課予義務訴訟及給付訴訟，為原告當事人不適格，其訴為無理由，應予駁回。
五、綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告否准處分，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴論旨，請求撤銷訴願決定及原處分，並請求被告作成准予返還原告代繳稅款880,450元及作成返還邱美英代繳稅款65,792元，並均自94年10月25日起至返還日止，按年息百分之五計算利息之行政處分。以及被告應返還原告代繳稅款880,450元及返還邱美英代繳稅款65,792元，並均自94年10月25日起至返還日止，按年息百分之五計算之利息，均無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 6 月 30 日
高雄高等行政法院第四庭
審判長法官 楊 惠 欽
法官 林 勇 奮法官 蘇 秋 津以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 6 月 30 日
書記官 洪 美 智