高雄高等行政法院判決
98年度訴字第00765號民國99年4月8日辯論終結原 告 甲○○訴訟代理人 王正宏律師被 告 財政部台灣省南區國稅局代 表 人 丙○○局長訴訟代理人 丁○○上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年10月21日台財訴字第09800500530號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告94年度綜合所得稅結算申報，列報其配偶徐東扶捐贈所有坐落台南縣○○鄉○○段2871之1地號土地（面積1,092平方公尺）應有部分49/100（下稱系爭土地）予澎湖縣望安鄉（管理機關：望安鄉公所）之列舉扣除額新台幣（下同）5,763,881元，經被告初查以其未能提示取得系爭土地成本之確實證據供核，乃按土地公告現值5,763,881元之16％，核定對政府捐贈列舉扣除額為922,221元，虛報列舉扣除額4,841,660元；被告另查得原告漏報本人及配偶暨扶養親屬之營利、薪資及租賃所得計43,685元，乃併虛報之列舉扣除額4,841,660元，補徵稅額1,818,248元，並按所漏稅額1,802,054元處1倍之罰鍰計1,802,054元。原告就土地捐贈扣除額及罰鍰部分不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭駁回；遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
（一）憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務。換言之，僅有在法律有明文規定之情形下，人民方有納稅義務，若法律有明文規定稅捐優惠，即是人民節稅之權利，亦屬人民依法律所享有之權利，除非有針對法律要件修改或廢除，否則不得因行政機關之函釋而對人民依法所享有之稅捐優惠即節稅之權利加以限制或限縮。
（二）所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目規定：「捐贈：納稅義務人、配偶及受扶養親屬對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之20為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」由於捐贈之項目不限於金錢，故財物之捐贈亦屬得作為綜合所得稅之列舉扣除額項目。查92年度以前納稅義務人捐贈土地予各級政府機關，作為個人綜合所得總額列舉扣除額，各稽徵機關對捐贈土地價值均以遺產及贈與稅法第10條第1項、第3項及土地稅法第30條之1第1項第1款後段規定按捐贈當期之公告現值為準，施行有30餘年。財政部以民國95年2月15日台財稅字第09504507680號函釋依土地公告現值計算金額之16％作為認定土地捐贈列舉扣除額，然所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目並未規定土地捐贈扣除額依公告土地現值16％計算，該函釋顯然牴觸土地稅法第30條之1第1項第1款之規定。又財政部92年6月3日台財稅字第0920452464號及95年2月15日台財稅字第09504507680號函釋性質屬行政規則，不得逾越母法規定，系爭土地捐贈予政府扣除額之計算，土地稅法第30條之1第1項第1款已具體明定，被告適用上開函釋計算扣除額，有違租稅法定原則。
（三）被告認定原告虛報列舉捐贈扣除額4,841,660元，並處以所漏稅額1倍之罰鍰，惟原告乃依行為時所得稅法第17條規定，於辦理94年度綜合所得稅結算申報時，列報捐贈扣除額，並無短漏報而生漏稅情事。退而言之，即使認為不得列報捐贈扣除額，但原告對於應課稅之所得均有誠實申報並未隱藏，客觀上無短漏報所得行為，不符合所得稅法第110條第1項處罰要件；況以土地捐贈給政府機關得以列報捐贈扣除之金額，乃主管機關依職權所為之核定，原告僅是依照常情以土地公告現值申報並且檢附完整的捐贈明細與買賣契約文件，並無故意過失，故不應處罰。況對於土地捐贈政府扣除額之爭議，財政部於94年2月始作成應如何審核之函釋，尚難以苛求納稅義務人在報稅時要立即明確瞭解稅捐解釋函令之變更。因此，為保障納稅義務人之權益，在解釋變更初期，考量審核標準之極大變革，故多以補稅為主，幾無又另處以罰鍰之情形，本件原告係在法規變更初期所為捐贈扣除額之申報，實無另行再處以罰鍰之必要，被告未考量行為時之時空環境，另對原告處以1倍之罰鍰，誠屬不當，應予撤銷等情。並聲明求為判決撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定。
三、被告則以：
（一）按「捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20％為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」為行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目所規定。次按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院36年判字第16號著有判例。復按「自93年1月1日起，個人以購入之土地捐贈，已提出土地取得成本確實證據者，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額之計算，依所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目之規定核實減除；．．．個人以購入之土地捐贈未能提具土地取得成本確實證據或土地係受贈取得者，其捐贈列舉扣除金額之計算，稽徵機關得依本部核定之標準認定之。該標準由本部各地區國稅局參照捐贈年度土地市場交易情形擬訂，報請本部核定。」「94年度個人捐贈土地列報綜合所得稅捐贈列舉扣除金額認定標準：個人以購入之土地捐贈而未能提示土地取得成本確實證據，或土地係受贈或繼承取得者，除非屬公共設施保留地且情形特殊，經稽徵機關研析具體意見專案報部核定者外，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額依土地公告現值之16％計算。」亦經財政部92年6月3日台財稅字第0920452464號令及95年2月15日台財稅字第09504507680號令所釋示。
（二）又「個人之綜合所得稅，係就個人綜合所得總額減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之，是扣除額乃自所得總額中減除之項目，其存在有利於納稅之個人，除所得稅法明定之標準扣除額有一定之金額為據外，應由個人負舉證之責任。」最高行政法院83年度判字第987號判決可資參照。查原告配偶徐東扶94年11月8日向訴外人錢永達購買系爭土地，約定總價款5,770,000元，旋於同年12月12日捐贈與望安鄉，並列報捐贈扣除額5,763,881元，有不動產買賣合約書、贈與稅不計入贈與總額證明書、土地登記謄本及望安鄉公所94年12月19日望總字第0940007919號函附原處分卷可稽。次查前開土地價款5,770,000元係由原告94年11月8日、11月21日及12月2日以其中國信託商業銀行（下稱中信銀行）西台南分行第000000000000號帳戶，分別匯款1,740,000元、1,740,000元及2,290,000元，共計5,770,000元至同銀行同分行其配偶徐東扶之第000000000000號帳戶，再由徐東扶分別於同日匯款至同銀行同分行錢永達第000000000000號帳戶支付；惟於完成系爭土地贈與登記（登記日94年12月12日）後，即由錢永達於94年12月26日、27日、28日、29日、30日及95年1月2日、3日，以其上開中信銀行帳戶，分別轉匯300,000元、900,000元、950,000元、980,000元、990,000元、850,000元及800,000元，共計5,770,000元至原告上開中信銀行帳戶，顯為資金回流，亦有原告及其配偶中信銀行帳戶存摺影本、同銀行95年12月8日中信銀集中作業字第958132215676號函、96年1月12日中信銀集作字第96220173號函、原告與錢永達之存提款憑證18紙影本可稽。又原告配偶雖於96年10月16日至被告所屬台南市分局備詢時，陳稱錢永達提領5,770,000元後又存入原告上開中信銀行帳戶，係錢永達償還之前向原告配偶之600多萬元借款，惟並未提示相關證明文件，以實其說；經被告以98年3月12日南區國稅法二字第0980054110號函再次請原告提供相關借款證明文件供參，惟迄未提示，故尚難僅以原告配偶之片面陳述，即認定錢永達匯款予原告，係為清償對徐東扶之債務為真實。原告既未能提示捐贈系爭土地取得成本之確實證據，被告依首揭規定，按土地公告現值5,763,881元之16％計算，核定土地捐贈扣除額922,221元，並無不合。
（三）復按「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。」「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律明定之。各該法律規定之內容且應符合租稅公平原則。」分別為司法院釋字第217號及第607號解釋在案。是有關租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，固應以法律明定之，惟就課稅原因之有無及證據之證明力如何，則屬事實認定問題，非在租稅法定主義範疇。查財政部92年6月3日台財稅字第0920452464號令及95年2月15日台財稅字第09504507680號令均係有關捐贈土地價值評定之釋示，核屬舉證及事實認定之事項，原告稱上開令釋涉及納稅義務人權利義務，卻未以法律定之，逾越母法及牴觸土地稅法規定，顯有誤解。再者，所得稅法與土地稅法各有其不同構成要件，捐贈土地以之扣除綜合所得稅，因所得稅法規定有關捐贈、醫藥及生育費、災害損失、財產交易損失等，均係以實際支付金額作為列報之基礎，即與土地稅法規定之情形不同。所得稅法既無如土地稅法明文規定估價原則，本件又係適用所得稅法之列舉申報扣抵價值之認定，而非適用土地稅法，被告依首揭令釋按系爭土地捐贈時之土地公告現值16％計算捐贈扣除額，符合實質課稅原則，並無不合。又首揭令釋係將捐贈土地在市場交易之實際情形予以標準化及具體化，核該等令釋意旨，不但與實際交易行情價格相當，且係本於成本支出概念及核實認列原則所作成，與立法原意尚無違背，自無增加法律所無之限制。再者，該等令釋係財政部基於主管稅捐稽徵事務之機關，於法定職權範圍內，就列舉扣除額之計算事項，所為認定事實及行使裁量權之統一釋示，屬行政規則之一種，並已依規定下達下級機關，自有拘束下級機關及屬官之效力，依司法院釋字第287號解釋意旨，應自所解釋法規之生效日起有其適用，併予陳明。
（四）再按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項所規定。又「綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：．．．2、納稅義務人未申報或短漏報之所得不屬前款規定之情形，而其經調查核定有依規定應課稅之所得額25萬元以下或其所漏稅額在1萬5千元以下，且無下列情事之一：．．．（2）虛報免稅額或扣除額。」亦為稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第2款第2目所規定。
（五）本件原告94年度綜合所得稅結算申報，未確實列報捐地金額，虛列捐贈扣除額4,841,660元（申報額5,763,881元減核定額922,221元），另漏報其營利所得4,703元、其配偶租賃所得28,573元、受扶養親屬蔡宜君及徐豪紳營利所得7,209元及薪資所得3,200元等合計43,685元，違反所得稅法第71條第1項規定，有綜合所得稅結算申報書、核定通知書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、94年度綜合所得稅多層次傳銷所得細項查詢清單、徐東扶96年10月16日於被告所屬台南市分局談話紀錄及金融機構存提款資料可稽，違章事證明確，尚難以不明瞭稅捐解釋函令變更為由，而免除申報之義務，是原告虛列土地捐贈扣除額及漏報所得之行為，主觀上縱非故意，尚難謂無過失，被告依前揭規定按所漏稅額處1倍罰鍰1,802,054元，並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、上揭事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，並有原處分卷附之原告94年度綜合所得稅網路結算申報國稅局審核專用申報書（第16-18頁）、被告綜合所得稅核定通知書（第19-21頁）、97年12月19日97年度財綜所字第70097100059號裁處書（第23頁）、核定稅額繳款書（第8頁）、違章案件罰鍰繳款書（第6頁）可憑，洵堪認定。茲兩造之爭點為財政部92年6月3日台財稅字第0920452464號函釋、94年2月18日台財稅字第09404500070號函釋是否增加所得稅法第17條第1項第2款第2目所定列舉扣除額權利之限制要件？被告援引上開函釋而依土地公告現值百分之16計算扣除額，是否違反租稅法定主義？以及原告有無短漏報所得額之故意或過失？經查：
（一）按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：．．．二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除．．．（二）列舉扣除額：1.捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20％為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」分別為行為時所得稅法第13條及第17條第1項第2款第2目第1小目所明定。又「一、自93年1月1日起，個人以購入之土地捐贈，已提出土地取得成本確實證據者，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額之計算，依所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目之規定核實減除；購入年度與捐贈年度不同者，其捐贈列舉扣除金額之計算，按消費者物價指數調整之，調整金額以千元為單位，未達千元者按百元數四捨五入。二、個人以購入之土地捐贈，應檢附左列文件：(一)受贈機關、機構或團體開具領受捐贈之證明文件。(二)購入該捐贈土地之買賣契約書及付款證明，或其他足資證明文件。三、個人以購入之土地捐贈未能提具土地取得成本確實證據或土地係受贈取得者，其捐贈列舉扣除金額之計算，稽徵機關得依本部核定之標準認定之。該標準由本部各地區國稅局參照捐贈年度土地市場交易情形擬訂，報請本部核定。」「核定『94年度個人捐贈土地列報綜合所得稅捐贈列舉扣除金額之認定標準』：個人以購入之土地捐贈而未能提示土地取得成本確實證據，或土地係受贈或繼承取得者，除非屬公共設施保留地且情形特殊，經稽徵機關研析具體意見專案報部核定者外，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額依土地公告現值之16％計算。」亦為財政部92年6月3日台財稅字第0920452464號及95年2月15日台財稅字第09504507680號令所釋示。
（二）次按憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務。所謂依法律納稅，係指租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，均應依法律明定之。各該法律之內容且應符合量能課稅及公平原則。惟法律之規定不能鉅細靡遺，有關課稅之技術性及細節性事項，尚非不得以行政命令為必要之釋示。故主管機關於適用職權範圍內之法律條文發生疑義者，本於法定職權就相關規定為闡釋，如其解釋符合各該法律之立法目的、租稅之經濟意義及實質課稅之公平原則，即與租稅法律主義尚無違背（司法院釋字第597號解釋理由書參照）。查上開所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目僅規定捐贈總額之限制，對於非以金錢捐贈者，其捐贈總額如何計算，未為明文。惟觀該條項所定各列舉扣除額–捐贈、保險費、醫藥及生育費、災害損失、購屋借款利息、房屋租金支出，概以實際支出者，始得列報。是財政部92年6月3日台財稅字第0920452464號令釋規定，以土地取得成本計算捐贈總額；如未能提具土地取得成本確實證據者，依各地區國稅局參照捐贈年度土地市場交易情形（即市價）擬訂，報經財政部核定之標準認定，合於上開規定意旨。嗣財政部95年2月15日台財稅字第09504507680號令釋核定「94年度個人捐贈土地列報綜合所得稅捐贈列舉扣除金額之認定標準」，就認定捐贈年度土地市場交易之實際情形所核定之標準予以具體化，即關於捐贈土地予政府之列舉扣除額之計算，如係屬個人購入之土地捐贈，應提示土地取得成本確實證據，核實認列；除非屬公共設施保留地且情形特殊，經稽徵機關研析具體意見專案報部核定者外，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額依土地公告現值之百分之16計算，作為列舉扣除額標準，核該令釋意旨，即本於列舉扣除額應以成本支出概念作為核實認列原則，與法規原意及租稅法定原則尚無違背，亦符合實質課稅原則之精神，並未增加所得稅法第17條所定列舉扣除額權利之限制要件，本院自得予以援用。再者，上開令釋係財政部基於主管稅捐稽徵事務之機關，於法定職權範圍內，就列舉扣除額之計算事項，所為認定事實及行使裁量權之統一釋示，屬行政規則之一種，並已依規定下達下級機關，自有拘束下級機關及屬官之效力，依司法院釋字第287號解釋意旨，應自所解釋法規之生效日起有其適用，併予陳明。
（三）查本件原告配偶徐東扶於94年11月8日向訴外人錢永達購買系爭土地，約定總價款5,770,000元，旋於同年11月29日捐贈與望安鄉（登記日期94年12月12日），並列報捐贈扣除額5,763,881元，有不動產買賣合約書、土地贈與所有權移轉契約書、贈與稅不計入贈與總額證明書、土地登記謄本及望安鄉公所94年12月19日望總字第0940007919號函附原處分卷（第120-125頁）可稽。次查前開土地價款5,770,000元係原告於94年11月8日、21日及12月2日以其中信銀行西台南分行第000000000000號帳戶，分別匯款1,740,000元、1,740,000元及2,290,000元，共計5,770,000元至同銀行同分行其配偶徐東扶之第000000000000號帳戶，再由徐東扶分別於同日匯款至同銀行同分行之錢永達第000000000000號帳戶支付；惟於完成系爭土地贈與登記（登記日94年12月12日）後，即由錢永達分別於94年12月26日、27日、28日、29日、30日及95年1月2日、3日，以其上開中信銀行帳戶，分別轉匯300,000元、900,000元、950,000元、980,000元、990,000元、850,000元及800,000元，共計5,770,000元至原告上開中信銀行帳戶，顯有資金回流情形；以上事實，亦有原告及其配偶徐東扶中信銀行帳戶存摺影本（原處分卷第108-112頁及第118-119頁）及錢永達、原告、徐東扶之同銀行歷史交易查詢報表（原處分卷第53-56頁、第96頁）暨原告與錢永達之存提款憑證影本（原處分卷第35-52頁）可稽。原告配偶徐東扶於96年10月16日至被告所屬台南市分局備詢時，雖陳稱錢永達提領5,770,000元後又存入原告上開中信銀行帳戶，係錢永達償還之前向其所借貸之600多萬元借款（詳見原處分卷第30頁），惟並未提示相關證明文件，以實其說；經被告再以98年3月12日南區國稅法二字第0980054110號函（原處分卷第142頁）請原告提供相關借款證明文件供參，惟迄未提示，故尚難僅以原告配偶之片面陳述，即認定錢永達匯款予原告，係為清償對徐東扶之債務為真實。原告既未能提示捐贈系爭土地取得成本之確實證據，被告依首揭規定，按土地公告現值5,763,881元之16％計算，核定土地捐贈扣除額922,221元，並無不合。原告主張上開函釋違反租稅法定原則云云，並無可採。
（四）又所得稅法與遺產及贈與稅法、土地稅法各有其不同構成要件，捐贈土地以之扣除綜合所得稅，因所得稅法規定有關捐贈、醫藥及生育費、災害損失等，均係以實際支付金額，作為列報之基礎，即與遺產及贈與稅法、土地稅法規定之情形不同。所得稅法既無如遺產及贈與稅法或土地稅法明文規定之估價原則，本件又係適用所得稅法之列舉申報扣抵價值之認定，而非適用遺產及贈與稅法或土地稅法；稽徵機關採計之上述標準據實認定市場實際交易價值，符合實質課稅精神，故於捐贈申報所得稅扣抵項目之情形，自應依所得稅法規定意旨，以稽徵機關實際調查所得之交易金額，作為列報之基礎，要與公告現值無關。原告主張應依遺產及贈與稅法第10條及土地稅法第30條之1等規定，以土地公告現值認列捐贈扣除額乙節，亦無足取。
（五）末按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第71條第1項前段及同法第110條第1項所明定。前開第110條第1項所定「對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報」係指依所得稅法規定應申報或得申報之項目，有因申報不實，致原應申報課稅之所得額有漏報或短報之情形而言，並非僅限於所申報之「所得」部分有漏報或短報情形；如屬計算所得淨額之減項部分，有虛報情事，亦足以產生「應申報課稅之所得額有漏報或短報」之結果。
（六）查本件原告94年度綜合所得稅係原告自行經由網路結算申報，而原告及其配偶均住居台南市，冀圖少繳所得稅，其配偶於94年11月8日向他人購買系爭土地，於同年月22日完成登記後，旋於同年月29日捐贈予無地緣關係之澎湖縣望安鄉，其作法已非尋常；又原告配偶購買系爭土地之資金全部回流至原告帳戶，已如前述；再參以原處分卷附之系爭土地登記謄本及異動索引表（第124頁、第116-117頁），系爭土地屬都市計畫法第33條規定限制建築使用之都市計畫保護區（詳見原處分卷第168頁台南縣關廟鄉公所98年5月6日所建字第0980004878號函），該地93年1月申報地價僅每平方公尺694.4元，土地原所有權人於94年9月20日辦理分割（分割自同段2871地號）後，於同年11月1日以買賣為登記原因移轉所有權予訴外人錢永達，而錢永達旋又於同年月8日與原告配偶徐東扶簽訂買賣合約，於同年月22日完成所有權移轉登記，土地登記謄本註記之申報地價即由原來93年1月每平方公尺694.4元提高為94年11月之前次移轉現值每平方公尺10,772元，系爭土地之公告現值於短短不到2年期間內漲幅達15.5倍。由上開捐贈之事實觀之，顯係原告及其配偶明知系爭土地為得依所得稅法第39條之2第1項申請不課徵土地增值稅之農業用地，安排以虛偽資金流程之操作手法，刻意墊高系爭土地之公告現值，再以之捐贈予澎湖縣望安鄉，顯有虛列捐贈扣除額之故意；且原告虛列捐贈扣除額4,841,660元，則其相對應之個人綜合所得淨額即應申報課稅之所得額相對減少，此情形事實上即為虛列所得額之一類型，符合所得稅法第110條所謂之漏報或短報情形，是被告依前揭規定按所漏稅額處1倍罰鍰1,802,054元，並無違誤。原告主張其對於應課稅之所得均有誠實申報並未隱藏，其僅是依照常情以土地公告現值申報並且檢附完整的捐贈明細與買賣契約文件，由稅捐主管機關依職權核定，並無故意過失，不應處罰及其係在法規變更初期所為捐贈扣除額之申報，實無另行再處以罰鍰之必要等節，顯係誤解法律，不足採取。
五、綜上所述，原告之主張均不可採，則被告按系爭土地捐贈時之土地公告現值16％計算捐贈列舉扣除額，核定補徵稅額1,818,248元，並按所漏稅額處1倍之罰鍰1,802,054元，認事用法，均無不合。訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 4 月 22 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 江 幸 垠
法官 簡 慧 娟法官 吳 永 宋以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 99 年 4 月 22 日
書記官 黃 玉 幸