高雄高等行政法院判決
99年度訴字第184號民國99年11月24日辯論終結原 告 新光鋼鐵股份有限公司代 表 人 粟明德訴訟代理人 張憲瑋 律師
李之聖 律師被 告 財政部高雄關稅局代 表 人 曾瑞育 局長訴訟代理人 蘇冠州上列當事人間進口貨物核定退運事件，原告不服財政部中華民國99年2月6日台財訴字第09800536200號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國95年12月7日委由世詮報關股份有限公司(下稱世詮公司)向被告報運進口韓國產製HOT ROLLED STEEL ROUNDBARS 1批共23項(下稱系爭貨物，報單號碼：第BA/95/SM61/0001號)，經電腦核定以C2(文件審核)方式通關，並准依關稅法第18條第1項規定先行徵稅放行，事後再加以審查。嗣被告於96年12月24日以高普核字第0961023750號函通知原告實施查核，發現系爭貨物原產地應為中國大陸，與原申報產地韓國不符；又系爭貨物貨品分類號列分別為7214.99.10.4
0、7214.99.20.20、7214.99.20.30、7214.99.20.40，輸入規定均為MWO，屬未經經濟部開放准許輸入之大陸物品，認原告報運系爭貨物進口，涉及虛報進口貨物產地，逃避管制情事，且因系爭貨物於裁處前已放行，致無法處分沒入，爰依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項、第3項及行政罰法第23條第1項之規定，處貨價1倍之罰鍰新台幣(下同)18,765,987元，並裁處沒入貨物之價額18,765,987元。原告不服，申請復查，經被告審理後，認系爭貨物既由經濟部協助查明符合進口時專案核准輸入條件，且核無漏稅情形，依財政部98年3月11日台財關字第09805005470號令釋意旨，免依逃避管制論處，惟涉案系爭貨物仍應責令原告限期辦理退運。被告乃於98年7月24日以高普業一字第0981014030號函(下稱原處分)請原告於文到之翌日起2個月內將系爭貨物限期辦理退運出口。原告不服，提起訴願，經遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
(一)被告於系爭貨物放行1年後，始通知原告實施查核程序，已逾越關稅法第13條第1項事後稽核程序規定，且本件亦非屬先放後核之案件，被告亦不得事後再加以審查，並作成責令退運出口之處分，應為違法之行政處分而應予撤銷：
1、本件於復查程序中，被告認系爭貨物既已由經濟部查明符合進口時專案核准輸入條件，不符海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項、第3項之處罰要件，已不以逃避管制論處確定。被告乃另以原處分作成責令原告將系爭貨物退運出口之行政處分。職是，本件被告既於嗣後另為一個新的行政處分，則依海關緝私條例為依據所作成之前罰鍰行政處分，自應因後行政處分之作成而當然視為被告已撤銷前行政處分而失其效力。因此，系爭貨物認定之爭議已無上開海關緝私條例之適用，而應回歸關稅法之相關規定辦理。
2、次查，依關稅法規定之查核時效有二，一為依關稅法第13條於進口貨物放行翌日起6個月內通知實施事後稽核，並於放行之翌日起2年內實施之；另一則係依同法第18條規定先行徵稅驗放，6個月內應予核定。然查，原告係於95年12月7日向被告報運進口韓國產製HOT ROLLED STEEL ROUND BARS非建築用鋼筋乙批，經電腦核定以C2(文件審核)方式通關，並於95年12月11日繳稅放行在案，是系爭貨物已經被告以文件方式審核完畢，並非屬關稅法第18條之「先放後核」之案件；且被告乃係於96年12月24日以高普核字第0961023750號函通知原告實施查核，乃係依據海關緝私條例所為之事後查核，本非通知原告進行事後稽核程序，縱欲將之轉為事後稽核之通知，亦因該通知距離放行日95年12月11日已超過1年，逾越關稅法第13條第1項之規定。復基於被告前所為之海關緝私條例之案件業已因不以逃避管制論處而告撤銷確定在案。由此可知，在關稅法之規範體系下，被告並無任何發動程序之法律依據（包括實施事後稽核），因此被告所為之原處分涉有逾越時效而作成之程序不合法，自不得進一步事後查核系爭貨物是否該當關稅法第96條第1項「不得進口之貨物」之要件，故被告以原處分責令系爭貨物退運之行政處分為違法之處分，應予撤銷。
(二)縱被告得實施事後查核程序，系爭貨物既係以C2方式通關，非屬關稅法第96條第1項所稱「不得進口之貨物」，故被告對原告所為之追繳責令退運出口之行政處分，違反關稅法第96條及其施行細則第60條規定，顯屬違法之行政處分，而應予以撤銷：
1、依關稅法第96條規定及其第3項修正理由可知，被告責令退運貨物出口之要件，須該貨物係屬「不得進口之貨物」。而所謂「不得進口之貨物」之定義，依關稅法施行細則第60條規定，係指「未經許可或核准」且「未經處分沒入」之進口貨物，是如係屬經查核而進口之貨物，即不該當於關稅法第96條第1項所稱之「不得進口之貨物」。再依體系解釋，關稅法第96條新增第3項規定，如屬「已繳納保證金」或「徵稅放行」之貨物無法辦理退運出口者，海關得沒入其保證金或追繳其貨價，其修正理由為所稱「徵稅放行」之貨物，係指採用C1（免審核文件免驗貨物）通關方式之貨物，蓋C1（免審免驗）方式通關的貨物，在關稅法第96條第1項之體系架構下，仍不失為「未經核准」且「未經處分沒入」進口貨物之一種態樣。換言之，關稅法第96條第3項乃係針對「未經許可或核准」且「未經處分沒入」之進口貨物中，針對屬於無法辦理退運出口者（「已繳納保證金」或「徵稅放行」之貨物），改以沒入保證金或追繳價款之方式處理。職是，關稅法第96條規定適用之前提，必須符合同法條第1項「不得進口之貨物」之要件，即「未經許可或核准」且「未經處分沒入」之進口貨物，否則海關不得責令納稅義務人限期辦理退運。
2、經查，系爭貨物經電腦核定以C2(文件審核)方式通關，係屬經查核後而進口之貨物，依關稅法施行細則第60條規定，系爭貨物並不該當「未經許可或核准」要件，自無法構成關稅法第96條第1項「不得進口之貨物」之要件，且依同法條第3項規定，經查核之以C2(文件審核)方式通關貨物，本即非屬關稅法第96條責令退運出口所欲規範之對象，否則修正理由無須特別指出，同法條第3項構成要件中所謂「徵稅放行」之貨物，係指採用C1（免審核文件免驗貨物）之通關方式之貨物，而未提及採用其他通關方式放行之貨物。因此，本件系爭貨物既經電腦核定以C2(文件審核)方式通關，並非以C1（免審免驗）之方式通關，被告自不得依關稅法第96條第1項規定責令系爭貨物出口，故被告以原處分責令系爭貨物退運之行政處分，顯已違反關稅法第96條及其施行細則第60條之規定，顯屬違法之行政處分而應予以撤銷。
(三)退步言之，縱被告得於事後進行查核程序，惟被告及訴願機關認原告應提出原製造工廠、工廠材質檢驗書等韓國產製之證明，已無限制擴張原告之協力義務；且又率認本件發貨人韓商三京公司(SAMKYUNG INTRACO.,LTD，下稱三京公司)所出具之產地證明書未經出口國官方驗證，其出具之私文書不具證據能力，亦違反行政訴訟法第171條及第172條規定及行政程序法第9條之有利不利一律注意原則：
1、依關稅法第28條第2項授權訂定之進口貨物原產地認定標準第4條第1項及第2項規定，有關原產地之證明文件，納稅義務人如有提出「交易文件」及「產製該貨物之原物料或加工資料」時，即已盡其協助海關認定原產地之協力義務。查原告已提供三京公司出具之產地證明書及韓國出口報單資料，該出口報單9欄記載為11，即為韓國產製之出口交易，出口報單37欄記載KR-A-G，則為韓國產製貨物，該出口報單係由出口人遞送並經韓國官方審核之文件，且明確記載為韓國產製貨品。且原告亦將系爭貨物買賣合約之交易文件及系爭貨物之原物料資料提出予被告，依進口貨物原產地認定標準第4條第2項規定，已提示認定原產地所需之文件，原告已盡其協力義務。至於製造商資料部分，依照國際貿易慣例，供應商並無提供製造商資料之義務，因供應商有合理之商業考量（如保護其以較低成本購入物品資訊、避免買受人直接與製
造商交易）。且該等貨物之庫存品，除我國之外甚少國家對產地有特別規範，故供應商未存有工廠製造證明，亦屬常見。再者，原告要於多年以後提供相關證明本有一定難度，原告既已提出三京公司出具之產地證明書、出口報單、買賣合約及產製貨物之原物料資料等文件，即應已盡其協力義務。
2、豈料，訴願決定卻以「原告未能提供原製造工廠、工廠材質檢驗書等韓國產製之證明，被告經綜合前開事證查核結果，認定系爭貨物原產地為中國大陸，核屬允當。」云云，認定系爭貨物為中國大陸產製，已無限擴張原告協力義務之範圍，對原告顯屬過苛。況出口國官方驗證乙事，因各國關務法制不同，如被告認為宜有韓國政府進行官方驗證，亦應請被告基於政府機關之立場與職權向韓國政府查詢，如要求原告向韓國政府查證，實際上成效難期，且亦難得韓國政府之明確回覆，如強求原告要求供應商提出官方驗證，顯無期待可能性，此亦顯非協力義務範圍所可涵蓋。被告又率認三京公司出具之產地證明書未經出口國官方驗證，且為系爭貨物之供應商，其出具之私文書不具證據能力，然依照行政訴訟法第171條及第172條之規定，三京公司之產地證明書縱為私文書，仍具有證據能力，僅係在形式上真正有爭執時，法院得進一步核對筆跡、印跡加以調查。而被告如對三京公司之證明書並不質疑三京公司簽名之真正性，僅係質疑內容之正確性者，自應由鈞院依自由心證原則判斷。且被告如對三京公司出具證明書內容之真正性有所質懷疑時，依其實務作法，理應可透過我國派駐韓國之人員進行調查，而非未經調查即予否認，蓋行政部門本即應就對受處分人有利及不利部份均予顧及，方屬正辦，否則被告實無理由僅對受處分人不利部分擴大推論，而置對受處分人有利部分不予顧及，顯然有違行政程序法第9條規定，應對當事人有利及不利情形一律注意之要求。
(四)原告系爭合約之簽約對象為賣方三京公司，實際上付款對象亦為三京公司，被告僅以系爭合約之微小錯誤認定原告之匯款對象為石家庄鋼鐵有限責任公司（SHIJIAZHUANG IRON &STEEL CO.,LTD，下稱石家庄公司），據此推論系爭貨物之原產地為中國，實有違民法第98條及第153條規定，而有認事用法之違誤；且被告以另件合約書英文字軌編號ZTW與本案相同，而推論系爭貨物全係屬石家庄公司生產，亦有違論理法則：
1、查系爭貨物買賣合約之賣方（seller）為三京公司，買方（buyer）則為原告，且並記載三京公司之銀行帳戶，而非石家庄公司之銀行帳戶，是依合約上實際所填具之銀行帳戶，即可知就契約當事人之真意解釋，其交易對象為三京公司，並非石家庄公司。次查，合約中之條款均以seller與buyer指稱，在第6條付款條件部分亦是由原告開立不可撤銷之信用狀予seller，僅在信用狀條款附加記載「THE L/C SHOULD
BE NEGOTIABLE BY ANY BANK IN CHINA. L/C SHOULD BEISS
UED DIRECTLY IN FAVOR OF SHIJIAZHUANG IRON & STEEL CO, LTD.」，此乃係本合約中唯一誤載為石家庄公司之部分。依一般經驗法則可以推知，係中信泰富有限公司(下稱中信泰富公司)在製作合約使用複製電子檔案時疏失未能注意所造成之文字錯誤，而就原告與三京公司而言，雙方重要之點在於賣方銀行帳戶之載明，不重要之點雖有不完美之處，仍無礙於認定系爭合約之契約主體，即賣方應為三京公司，而非石家庄公司。
2、豈料，訴願決定以「原告為專業鋼鐵進出口商，從事國際貿易業務多年，貿易金額龐大當知合約內容之重要性，對於交易、匯款等對象為石家庄公司不可能不知，訴願理由以合約中有石家庄公司為未經修改所致，顯係推拖之詞，不足採信。」云云，即誤認原告之匯款對象石家庄公司，因而據稱系爭貨物之原產地為中國大陸而非韓國，顯然係昧於事實。更何況，原告就系爭貨物所實際開立之信用狀，亦指定受益人為三京公司，信用狀承兌人亦為三京公司，此有力證據更益證被告認為系爭貨物契約相對人為石家庄公司，因而推論系爭貨物產地係來自中國大陸之認定顯有違誤。又查，訴願決定以「本案合約書英文字軌編號為ZTW，與訴願人前向國貿局申請專案進口以石家庄公司為發貨人自中國大陸進口之相同貨物（進口報單：第BA/96/N513/0007號）報關所附之合約書，英文字軌編號均為ZTW，顯示本報單貨物應為石家庄公司所生產。」惟原告另件（進口報單：第BA/96/N513/0007號）雖經被告查獲有石家庄公司之包裝，然另件乃係在原告不知情之情況下，混雜了一小部分之石家庄公司鋼材，大部分仍為三京公司產製之鋼材，訴願決定以僅有一小部分石家庄公司產製之另件合約書英文字軌編號ZTW，推論凡合約書編號有ZTW均係屬石家庄公司生產，顯有論理之錯誤，蓋前後件之合約書編號相同，毋寧僅得推知ZTW為三京公司合約書之編號形式之一而已，依照蓋然性而論，根本無法推得合約書編號為ZTW時，其貨物均係屬石家庄公司生產之結論。故訴願決定據此認定系爭貨物原產地之產地為中國大陸，顯違論理法則。
(五)被告所執網路資料並無證據能力，原告否認文書之真正性，況原告查詢該網站資料亦無有關Citic Pacitific International Special Steel Trading Company之資料，且如以該資料推論系爭貨物係由北石家庄公司產製，更有違反證據法則及經驗法則：
1、經查，被告認定原告有自中國大陸（石家庄公司）進口系爭貨物之積極證據僅有二者，一係網路資料，二係原告與大冶鋼鐵廠之合約編號以G為字首。其中有關網路資料部分，僅有一頁內容為被告所稱本件仲介商中信泰富公司下轄鋼鐵廠各有代號，石家庄公司為Z，大冶鋼鐵廠為G，故依系爭合約書編號可證明系爭貨物係由石家庄公司產製云云。姑且不論此種推論是否合於經驗法則，單就其所據網路資料真正性，即與前揭法律規定未合，蓋該網路資料列印並不完全，有多行末端之英文文字未列印完全，並無從完整瞭解整份文章之意思，復因該等影本資料並非文書之原本，其真正性早已令人質疑，況文書真正性之重點在於文書名義人之簽章，該等網路資料如何確認其真為中信泰富人員所作成？文書名義人HALEY Dong是否為中信泰富公司員工？HALEY Dong其並未指稱X、Y、Z、G等代號作為中信泰富公司合約編號之用，如何就該等代號推論與合約書編號有關？此等疑義均係被告未先確認文書名義人之情形下，將之作為「唯二」處分依據之一，實則該網路資料並未有簽名，自無文書之真正性可言，被告當有違反書證採認法則。次查，該網路資料所示之網址為
www.commerce.com.tw，該網站係於成立在台中之公司所架設的B2B（電子商務）網站，係一提供國際貿易資訊與服務之平台網站（證），經原告查詢該網站並無任何有關Citic
Pa citific International special steel trading company之介紹或任何相關資訊，亦查無如同被告所執之前開網路資料之網頁，被告至少應以科技設備顯示該網頁，否則絕對無從認定該等資訊之真正性。復以前開網站既然位於台灣，被告如未向該網站公司確認HALEY Dong是否為中信泰富公司之有權發言之人，率爾將此網路資料提出，亦足見該網路資料之真正性堪疑。另外被告其他網路資料均無中信泰富公司下轄鋼鐵廠之代號記載，反而從官方網站資料可見各鋼鐵廠之圖形Logo均與上揭HALEY Dong所述鋼鐵廠代號不符，例如興澄特鋼廠之圖形係二個ㄇ字型重合，外觀亦甚難認為與X有關；至於新冶鋼鐵廠之圖形為一個G、一個Y，亦難認定為何其代號為Y而非G；至於石家庄鋼鐵廠之圖形係W字型，何以謂其代號為Z？被告既以官方網站內容作為證據，卻對於
HAL EY Dong所述內容與官方網站不符部分竟視而不見，復對文書之真正性未予確認，自屬採證之違誤。
2、再查，中信泰富公司係於95年11月17日揭露收購石家庄公司65％之股權，石家庄公司始正式成為中信泰富公司之子公司，系爭貨物合約書為95年9月所簽訂，被告如何證明石家庄公司在當時中信泰富公司對石家庄公司已編有代號？該等網路資料列印日期為97年1月，如何回溯證明在95年9月時，中信泰富公司對石家庄公司所編定之代號為Z？更遑論可據以推論中信泰富公司對於石家庄公司產製之鋼鐵合約應以Z作為合約編號之第一個字母？此等疑問絕非前揭不具形式上真正性之網路資料得予釋疑。至於被告所憑之另一證據－大冶鋼鐵廠合約書編號字首為G部分及另件石家庄公司之合約編號字首為Z，大冶鋼鐵廠之英文為DAYA，官方網站亦未有自身之Logo，何以其代號為G？如僅憑幾份合約書編號字首即推論大冶鋼鐵廠之代號為G，已嫌速斷，除非被告有其他廠商與大冶鋼鐵廠所簽訂之合約，其合約編號字首均為G者，如此才有可能依經驗法則推論大冶鋼鐵廠之代號為G，惟縱能證明大冶鋼鐵廠之代號為G，亦因前開網路資料不具文書之真正性，亦難以推論石家庄公司之代號為Z，又另件石家庄公司合約編號為Z部分，亦僅為一份合約書而已，除非被告證明所有廠商與石家庄公司所簽訂之合約，其代號均為Z者，否則當無法證明代號為Z之合約必為石家庄公司產製。末查，就經驗法則而言，石家庄公司之英文為ShijiazhuangIron & Steel Co., Ltd.，以S為代號較為合理，實無取Z作為代號之必要，而觀諸官方網站上之logo為W之情形下，依經驗法則亦應以W為代號方屬合理。況原告亦提示原告另一與石家庄公司簽訂之合約書編號為EX 0803，是以被告縱能證明石家庄公司之代號為Z，亦必須再證明該代號會用於其所有合約之編號首字上，否則此等無相當蓋然性之推論，亦應遭前開反證推翻，甚為明白。
3、原告於99年8月3日即依鈞院指示，檢附系爭貨物之「材質測試報告」及「進口報單」，函詢石家庄公司系爭貨物是否為其所生產。石家庄公司於99年8月30日覆函原告，並載明「本公司已詳閱貴公司來函所附進口報單及材質測試報告，經查詢本公司生產及交易記錄，確認貴公司來函所載熱軋圓鋼貨物乙批，非本公司所生產製造。」是至此已可確定，本件系爭貨物並非石家庄公司所生產製造。況原告與石家庄公司縱曾有與本案無關之生意往來，惟對石家庄公司及原告而言，彼此皆非對方主要往來廠商，被告單憑原告曾與石家庄公司有生意往來，即質疑石家庄公司覆函之真實性，此顯已侵犯鈞院評價證據之權限。經原告計算後，原告自95年迄今，於每年度向石家庄公司進口成本金額，從未達原告當年度營業收入或採購金額之1％，由此可見被告所稱石家庄公司為原告「長期合作、交易金額龐大之供貨商」，顯與客觀情事不符，故被告據此質疑石家庄公司回函之可信度，更屬無稽。
(六)然被告認系爭貨物之原產地為中國大陸，既未能證明系爭貨物有自中國大陸出口至韓國，亦未行使職權向其他機關請求協助認定，反採用不具證據能力之網路資料逕行認定原產地為中國大陸，顯有未洽：
1、按另件財政部97年5月16日台財訴字第09700006680號訴願決定，要求海關應證明貨物有自中國大陸運送至出口地，否則難以推論貨物屬中國產製，惟被告並未就系爭貨物係自中國大陸運送至出口地之證明，此一重要之間接事實被告既未能舉證以實其說，又如何能推論貨物為中國產製之構成要件事實？查，原告所實際支付系爭貨物之價金乃係購買韓國產製鋼鐵之價格，並非購買中國大陸產製鋼鐵加計中國大陸運至韓國之運費。且原告之所以購買韓國產製鋼鐵，乃係有其經濟上目的，因韓國產製鋼鐵品質遠較優於大陸產製鋼鐵，距離台灣又近，而三京公司又有現貨，免待下單後產製鋼鐵之時程受耽擱。然大陸產製鋼鐵一般情形並無現貨，與有現貨之韓國產製鋼鐵在時程上已難相提並論，況申請人如欲購買大陸產製鋼鐵，可採專案申請與下單並行，在時間上並不會較下單予中國大陸再由韓國進口更為有利，在經驗法則及商業實務上，根本無從中國大陸下單再由轉由韓國進口必要，故被告及訴願機關僅以韓國出口報單記載由韓國港起運，而僅能證明從韓國裝船來台，不能證明系爭貨物確係韓國產製云云，即否認系爭貨物之原產地為韓國未免率斷。
2、復查，系爭貨物經電腦核定係以C2(文件審核)方式通關，並於95年12月11日繳稅放行在案，嗣經被告實施事後查核程序，而認原告涉有虛報進口貨物產地情事，惟依進口貨物原產地認定標準第4條第3項及海關事後稽核實施辦法第5條第1項之規定，被告如認納稅義務人所提供之證明文件不足認定原產地時，得向其他機關請求協助認定，並須待其他機關無法於20日內提出明確書面意見時，被告始得就現有查得資料逕行認定原產地。惟被告就系爭貨物原產地之認定，並未依上開進口貨物原產地認定標準及海關事後稽核實施辦法之規定，依職權向其他機關請求協助認定系爭貨物之原產地，例如：主動行使職權向韓國政府或我國駐韓國代表處函詢系爭貨物之原產地是否為韓國，僅係一昧擴張原告之協力義務，要求原告提出經出口國官方驗證之文件，顯無期待可能性，已如上文所述，被告捨此不為，反依違反上位階法令之海關認定進口貨物原產地作業要點之規定，稱其可依現有資料認定產地，而以毫無證據能力之網路資料作為認定系爭貨物原產地之依據，均屬違反上揭法令，顯有未洽。
3、依韓國關稅廳復函之記載，就出口報單「第9交易區分：11」及「原產地：KR-A-G」記載之說明，與原告先前陳報鈞院之內容，完全一致。再查，韓國關稅廳所稱「為確認出口報單之真實性，應依據大韓商工會議所等原產地發證機關所核發行之證明書」一節，益證被告指控原告未盡協力義務，顯屬違法。蓋協力義務之立法意旨，在於避免國家稅捐稽徵成本過高，而要求納稅義務人提供其已經持有或得以低度成本取得之資料。惟查，上開「大韓商工會議所」等原產地發證機關，乃韓國之國內機關，原告本無向其提出原產地證明書之權限，縱有此權限，我國關稅法及稅捐稽徵法亦無任何規定課予進口人取得此原產地證明書之義務，且就取得「大韓商工會議所」之原產地證明或向其確認系爭貨物是否為韓國產製一事，被告遠比原告較易達成，故被告一再執稱「此乃原告管領範圍內之事實」，據以要求原告提出「被告唯一願意接受之原產地證明」，實已超出納稅義務人「協力義務」之範疇，於法有違。另查，被告於本件爭訟過程，要求原告必須提出韓國原產地證明時，距系爭貨物自韓國出口已超過申請原產地證明之1年期限，故縱原告無取得韓國原產地證明之法律上義務，仍願協助鈞院釐清本案事實而向大韓商工會議等發證機關申請系爭貨物之產地證明，惟客觀上亦已無法達成，故此益證被告認定原告有義務取得系爭貨物韓國產地證明之主張，實屬與經驗法則相違背之強人所難，自無由為原告稅法上協力義務範圍所及。
(七)原告就系爭貨物向經濟部申請專案核准輸入條件，與事實上之自認無關，縱屬自認，亦為訴訟外之自認，至多僅得作為鈞院自由心證認定之資料，況行政訴訟法第176條未準用民事訴訟法第279條，被告仍不能免其就系爭貨物屬中國大陸產製之舉證責任，故被告及訴願機關以原告向經濟部申請專案進口系爭貨物即屬事實自認，有違行政訴訟法第134條、176條及最高法院28年上字第2171號判例之意旨：
查原告於97年11月11日以新字第097083、097084號申請書，就系爭貨物向經濟部申請專案核准輸入條件，目的乃係在於避免因系爭貨物產地認定之爭議，而須繳交鉅額之稅款及罰鍰，原告並未為任何事實上之自認，是被告及訴願機關均以「無異已對系爭貨物為大陸物品之事實自認」，顯然僅係其單方之臆測，並非原告向經濟部申請專案核准之原意。退步言之，縱原告申請專案核准有就系爭貨物為中國大陸產製之事實為自認，然該自認亦屬訴訟程序外之自認，其效果僅係供作鈞院作為自由心證之參考而已。何況行政訴訟法第176條並未準用民事訴訟法第279條之規定，是在行政訴訟程序中，縱原告就事實有所自認，仍不能免除被告就系爭貨物為中國大陸產製所應負擔之舉證責任，且鈞院仍應依職權調查其他必要之證據，始符合行政訴訟法第134條之規定。故被告及訴願機關以原告向經濟部申請專案進口系爭貨物之行為，已屬事實上之自認，顯有違行政訴訟法第134條、第176條規定及上開最高法院判例之意旨，具有認事用法之違誤。
(八)財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋就處分書有無核發作為退運出口與否之依據，有違關稅法第96條、關稅法施行細則第60條、處罰法定原則及行政程序法第7條平等原則，並有增加財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋所無之差別待遇：
1、依關稅法第96條第1項、關稅法施行細則第60條、海關緝私條例第37條第1項、第3項規定及財政部98年4月20日台財關字第09800093420號函釋意旨，是以管制之意涵實與關稅法第96條之「不得進口」相同，尤其是對於得輸入之大陸地區貨物，均係指未取得主管機關核准之貨物，實無從為相歧異之解釋。依財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋所謂之「專案輸入許可文件」，就其文義解釋而言，自應包含經主管機關核發之同意專案進口函件、輸入許可證或經主管機關協助查明符合進口時專案核准輸入條件等任何有關許可輸入之函件，此應不待財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋之補充說明即可當然得知。職是，如納稅義務人能取得專案輸入許可文件，則依財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋之規定自得免依逃避管制論處，基於管制貨物與不得進口貨物同義，如不以逃避管制論處，亦無以退運出口論處之必要。故原告之系爭貨物既已取得經濟部國際貿易局之專案核准輸入條件之文件，依上開財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋之規定，即非涉及逃避管制，被告自不得針對已取得專案核准輸入條件之系爭貨物為退運之處分。次查，財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋之頒布主要乃係為補充財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋之專案輸入許可文件之意義，惟98年3月11日台財關字第09805005470號函釋卻又以財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋發布時海關有無核發處分書作成差別待遇之依據，亦即尚未處分案件（含已啟動事後查核程序）應予銷案，對於已處分而尚未確定之案件，則應責令廠商限期辦理退運，如未能退運者，並得沒入保證金或追繳貨價。此種差別待遇實無規範上之正當理由，蓋在規範上既然可認為管制貨物與不得進口貨物相當，如不論處逃避管制者，仍得以退運出口方式處置，如此豈非使財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋之良法美意落空？是以財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋僅就逃避管制乙事加以解釋，不再另論退運出口乙事，至為正確，豈料財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋增加已處分案件有再遭命退運出口之不利益，自有違誤。
2、又查，財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋是否真能符合關稅法第96條及其施行細則第60條之規定，亦甚有疑義，所稱「未經許可或核准」並未限制核准或許可之時點在處分前，而海關有無作成行政處分是否真會影響事後經許可或核准之大陸貨物屬未經許可或核准之貨物？此種論據誠難以想像。在處分後許可或核准亦屬經許可或核准，除非由關稅法第96條及其施行細則第60條規定之意旨可得出必須在處分前取得許可或核准，否則財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋即係增加法律或法規命令所無規定之處罰構成要件，即可知悉財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋有違法律保留原則、處罰法定原則及關稅法第96條第1項及其施行細則第60條規定之違法。末查，財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋以海關有無作成逃避管制處分作為差別待遇之對象，除非被告能提出此種差別待遇在法律上之正當理由，而非僅係以屬行政行為之一之財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋作為依據，否則此舉仍無解於行政行為違反平等原則之狀態，是原告就系爭貨物既已取得經濟部國際貿易局所核發之專案核准輸入條件之文件，依財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋（屬有利於納稅義務人之函釋），依稅捐稽徵法第1條之1後段之法理，原告應已取得可逕認免涉逃避管制之既得權，無須再援引違反法律保留原則及平等原則之財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋，進一步區分被告於財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋公布前是否有核發處分書，而為銷案或退運之差別處理。故被告仍以原告僅取得專案核准輸入條件之文件依財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋就系爭貨物為退運之處分，自屬違法之處分而應予撤銷。
(九)退步言之，縱認系爭貨物之產地並非韓國，然原告主觀上並未有明知或認識系爭貨物為中國產製之逃避管制意圖，且另件（進口報單：BA/96/N922/0009）縱經被告查獲有大陸鋼材包裝，但另件之不起訴處分認定原告對於三京公司並無指揮權，故縱認系爭貨物係石家庄公司所產製，難認三京公司運送石家庄產製鋼材之行為係可歸責於原告，亦難證明原告在行為時已存在違反誠實申報義務及預見可能性之過失事實要件，被告逕依關稅法第96條規定及財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋，責令原告追繳退運貨物之貨價，顯有違行政罰法第7條第1項規定：
1、被告依關稅法第96條規定所為之退運處分，應屬於行政罰法所規定之限制或禁止行為之行政罰處分，從而被告應舉證原告在主觀上具有故意或過失而進口不得進口之貨物，被告始得對系爭貨物予以退運處分，否則即不應對原告之系爭貨物為退運之處分。參照刑法第14條規定意旨，過失為違反注意義務並有預見可能性，卻未予注意之主觀狀態。參照最高行政院83年度判字第2017號判決及最高行政法院83年度判字第304號判決意旨，虛報產地須以行為人主觀上具有故意或過失為前提，且被告應對於行為人有故意或過失虛報產地負擔客觀之舉證責任，是以如海關未能證明進口人有應注意能注意而不注意之情節者，即不能課處行政罰。查原告系爭貨物買賣合約之簽約、匯款及實際付款對象均為三京公司，而非石家庄公司，該合約重要之點均無任何錯誤，被告不得僅因中信泰富公司於製作合約使用複製電子檔案時疏失所未能注意造成之小錯誤，而逕謂原告有構成注意義務之違反，蓋挑剔細微合約條款之錯誤並非原告身為鋼鐵進口商之專業。訴願決定逕行認定原告未盡誠實申報義務而有故意或過失虛報產地，惟訴願決定所稱之「原告未盡誠實申報義務」實則係要求原告應負有「正確申報之義務」，顯然過於嚴苛，蓋原告從專業鋼鐵進口商根據綜合產品價格、業界現貨或再製之型態及實際付款對象等事實，尚無從判斷系爭貨物為中國產製，且原告系爭合約之簽約、匯款之實際付款對象均為三京公司，且所支付之價款均為韓國產製產品之價格，原告如何能得悉實際購買之貨物為中國產製產品？縱然系爭貨物屬中國產製，然原告所據以判斷貨物產地之資料乃係韓國供應商所提供之文件所致，亦屬第三人事變而不可歸責於原告。故原告對於系爭貨物之產地已盡其所應盡之誠實申報義務，且並不具任何故意或過失虛報產地之主觀意圖，被告自不應對於未確實證明原告有注意義務違反及預見可能性之情形下，就系爭貨物為退運之處分。
2、次查，由上開最高行政法院判決見解可知，虛報產地須以原告主觀上有故意或過失為處罰之前提，且應由被告就原告之主觀意圖負擔舉證之責。如原告申報之貨物產地為韓國，與申報進口時所檢具之韓國出口報單、韓國產地證明、包裝清單、載貨證券、發票、信用狀等文件所載之來貨相符，而產地亦載明為韓國時，則縱以海關之專業及公權力機關之資源而事後回溯角度認定系爭貨物為中國大陸產製，原告既在行為時無法預見該產品產地來自中國大陸，依故意過失同時存在原則，被告目前提出之證據難認定原告在行為時具有預見可能性，難謂原告具有虛報之情事，從而原告尚無故意或過失可言。如被告仍認為原告有故意過失虛報產地之情事，自應提出具體事證以茲證明，否則僅泛論「訴願人疏於注意，未於報關投單前查證清楚，違反誠實申報義務，．．．縱非故意，亦有過失。」而未具體指明何以原告可預見系爭貨物為中國產製，即對系爭貨物予以退運處分相繩，原告實難甘服。再查，另件（進口報單：BA/96/N922/0009）雖經被告查獲有小部分貨物有石家庄公司之包裝，但台灣高雄地方法院檢察署(下稱高雄地檢署)檢察官98年度偵字第2735號不起訴處分書，認定原告是透過韓國代理商三京公司在當地辦理採購、運載及裝船等出口事宜，原告之人員並無從知悉，亦無親自參與、指揮該批貨物，在韓國境內自當地製造商庫存進行捆紮、運載、裝卸及通關出口等過程，原告僅是單純透過國際貿易之交易流程，向韓國代理商訂購，難認有虛報產地之情等語。是以縱使另件有現場查獲石家庄公司包裝，原告亦無該當虛報產地，況乎本件積極證據甚少之事後查核案件，縱算真認為三京公司有裝運石家庄公司產製之鋼材，此亦完全屬三京公司之行為，原告並無任何指揮監督之權，自難認為有因指揮監督之疏失而應負擔過失責任。
3、另高雄地檢署前揭不起訴處分認定原告為進出口績優廠商，並獲多項主管機關之認證及表揚，依理並無鋌而走險之必要，況原告大可光明正大、合法進口系爭鋼材，何需甘冒逃避管制之風險等語，足見原告實無任何透過三京公司自韓國進口石家庄公司產製鋼材之必要，原告乃因信任三京公司而購買系爭貨物，當無因三京公司之行為而應負擔原告之故意過失。被告以原告縱無故意亦非無過失，對於系爭貨物為退運之處分，或在不能退運時追繳退運貨物之貨價，顯違反行政罰法第7條第1項規定，亦有違上開最高行政法院判決認為行政機關應就納稅義務人之主觀故意或過失負擔舉證責任之要求，如被告無法具體舉證證明原告有何故意過失虛報產物之情事時，自應負擔最終之客觀舉證責任。末查，原告95年專案核准進口中國大陸鋼鐵民國95年3月起即通過經濟部國際貿易局專案核准進口中國大陸產製產品之各式鋼材，計自95年度起至97年度止，分別有28,675噸(8筆)、137,800噸(29筆)、57,400噸(13筆)，95年度專案核准進口之數量充足且遠超過系爭貨物進口貨物之數量，僅4.1% (1,176噸/28,675噸)。原告如需取得中國大陸產製鋼材或購入低價之考量，可以透過合法管道專案進口，並無困難。就進口數量與可獲利潤而言，無理由增加額外運費、保險費及較高價之韓國產地貨物價錢買進低價之中國貨物。原告在公司專案核准進口中國大陸鋼鐵之數量充足且遠超過系爭貨物進口數量，何需以較高價格、時間上未能節省而甘冒逃避管制之風險，足見原告根本無需也無任何誘因以其他方式矇混進口中國大陸產製鋼鐵之必要，也無須冒此逃避管制之風險。
(十)海關發現不得進口之貨物時，應判斷進口人是否尚有辦理退運出口之可能，倘尚有退運之可能，應命「退運出口」，並於納稅義務人未辦理退運時，將貨物變賣，然倘貨物已無退運之可能，則海關此時即應命「追繳貨價」，而非「退運出口」，故「退運出口」與「追繳貨價」二種處分本應分別適用於不同情形，而屬「擇一關係」，並非「先後關係」，亦即海關不得「先命退運出口，再命追繳貨價」，否則即與關稅法第96條之構成要件有違。查本件被告對系爭貨物之產地出現疑義當時，本應先依關稅法第96條規定，調查系爭貨物是否尚有退運之可能，方得依實際情形作成「退運出口」或「追繳貨價」之適法處分，此可觀未於期限內退運者，係以「由海關變賣」方式處理，故客觀上已無法退運之貨物，實應直接以「追繳貨價」方式處置，而無再命「退運出口」之法律上權限。詎料，被告於作成「退運出口」處分時，竟未發現系爭貨物已無退運出口之可能，方於率爾作成「退運出口」處分後，發現無法退運，又另外作成「追繳貨價」處分，造成「退運出口及追繳貨價處分同時存在」之非常態且與關稅法第96條規定相違背之情形。故縱依被告對本案所主張之事實，被告自始即應僅作成「追繳貨價」之處分，而非「先命退運出口，再命追繳貨價」。本件被告早於95年12月11日即將系爭貨物繳稅放行，故被告於98年7月24日欲作成「退運出口」處分時，系爭貨物早已完成進口報關將近3年。被告明知系爭貨物已無任何退運出口之可能，竟仍錯誤引用關稅法第96條第1項規定而作成原處分，致使原處分於作成時，即於客觀上欠缺任何實現之可能，更遑論其就系爭貨物產地所為之錯誤認定，故原處分之違法實已達重大明顯之程度，應予以撤銷。被告雖於本案準備程序中辯稱「實務上亦有放行後仍辦理退運出口之案例」，惟被告並未提出任何佐證資料，亦未敘明此「實務」之法令依據為何，亦不足採。綜上所述，原告於本件自始即盡力配合被告之調查，亦已依上開諸多法令提出各項足以證明系爭貨物「非大陸地區產製」之文件資料，惟因被告一再要求原告提出之「製造商出具之產地證明」或「製造商資料」，實非原告於客觀上所得掌領或取得之資訊，亦非上開法令所規定之協力義務範圍，縱未提出製造商出具之產地證明，至多僅能推論系爭貨物非韓國產製，並非可逕自認定為大陸產製，應難以此認定原告違反租稅法上之協力義務，而須承擔事實認定之不利益等情，並聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告則以：
(一)查系爭貨物於95年12月11日放行，被告因事後認可能涉及海關緝私條例情事，遂依海關緝私條例第42條第1項、第44條規定及財政部95年12月21日台財關字第09501016810號函釋意旨，於96年12月24日通知原告實施查核，嗣經查核結果，系爭貨物產地為中國大陸，非原申報韓國，涉有虛報產地情事。又該項貨物核屬經濟部未開放准許進口之大陸物品，依98年4月20日台財關字第09800093420號令之規定，系爭貨物係屬管制輸入之物品，是以本件已構成海關緝私條例第37條規定虛報產地逃避管制之事實，又依關稅法第15條規定，系爭貨物亦屬不得進口之物品，至為明確。本件原處分雖依上開財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函及98年3月11日台財關字第09805005470號函釋意旨免依海關緝私條例第37條之逃避管制規定論處，惟並無影響系爭貨物為關稅法第15條規定不得進口物品之事實，被告自應依上開財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函及關稅法第96條第1項規定責令原告限期辦理退運系爭貨物。因此本件被告所為之查核程序與時效及被告均無不法，原告所稱被告逾越關稅法第13條第1項事後稽核程序規定，且不得事後再加以審查是否不得進口，顯係誤解法令。
(二)次查系爭貨物不得進口之事實及依據已如前述，其與貨物之通關方式（C1、C2或C3）無涉。次查關稅法第96條新增第3項規定之修正理由係舉例如C1(免審核文件免驗貨物，即免審免驗)先行徵稅放行者，倘貨物不得進口者納稅義務人無法辦理退運出口者，海關得追繳其貨價。事實上不論貨物通關方式為C1、C2(文件審核)或C3(貨物查驗)，海關均可依關稅法第18條第1項規定先行徵稅放行，事後再加審查，本件(貨物之通關方式為C2)即屬之。該先行徵稅放行之進口貨物自亦有同法第15條及第96條第1項之適用。原告所稱，顯對通關法令與實務有所誤解，核無足採。
(三)再查進口貨物產地之認定，海關係按實到貨物情形，參酌產地證明文件等（包括：產地證明書、運送契約、船舶、貨櫃動態資料及其他．．．供證明產地之相關文件等），並依關稅法第28條規定及「進口貨物原產地認定標準」、「海關認定進口貨物原產地作業要點」等相關規定，綜合研判，認定產地。依上開海關緝私條例第42條規定，對於海關通知之查核事項，原告有合理說明並提出證據之協力義務。本件原告所提供之產地證明書，為本件發貨人三京公司所簽發，未經出口國官方或官方授權機構之驗證，三京公司為系爭貨物貿易商，其出具之產地證明書係屬私文書，不具證明產地之證據能力。又韓國出口報單所載系爭貨物由韓國港起運，僅能說明該貨物係從韓國裝船來台，韓國海關並無核認所有報單申報事項，包括產地，均正確無誤。另原告所附三京公司之材質測試報告，經查與原告報運經經濟部國際貿易局專案核准進口中國大陸產製之相同貨名報單第BA/96/N513/0007及BA/96/N513/0008，所附賣方石家庄公司具名簽署之材質測試報告，其欄位、項目、順序、格式等，竟完全相同，甚且爐號（Heat No）及文件編碼位數分別同為7碼及6碼。據此合理推證：系爭貨物與上揭2批貨物之製造商應同為石家庄公司，而三京公司為貿易商，其測試報告應自製造商石家庄公司之報告內容複製而得。本件原告所提資料，被告均詳細審酌，惟仍難以佐證原申報產地正確，另因原告所附之合約書內容、編碼字軌及查得之網路資料等均顯示諸多疑點，被告綜合研判本案有虛報產地之嫌，爰於97年3月7日及6月11日函知原告並於同年1月8日及7月11日請原告配合提供如製造商資料等之產地相關證明文件，顯見被告本於職權充分予原告陳述意見及備妥資料之機會，原告所稱被告違法及擴張其協力義務等情，並非事實。又產地證明資料為原告管領範圍內之事實，原告自有合理說明及提出證據之協力義務。原告未就被告查得對其不利之事證，提供具體有力反證以實其說，卻託辭無法要求國外貿易商提供製造商資料，審酌本件交易金額龐大且製造商攸關貨物品質，又原告常年進口是類貨物，應熟稔貿易規定而應特別注意，其稱無法要求貿易商提供製造商資料，謂其已善盡協力義務，顯委不足採。
(四)原告所提供第ZTW 610B號原始交易合約書載明：標題「CPITSALES CONTRACT」、第1頁下方「…CITIC PACIFIC SPECIALSTEEL GROUP INTERNATIONAL TRADING COMPANY（HERE INAF
T ER CALLED“CPIT”）IS AUTHORIZED BY CITIC PACI FIC
SP ECIAL STEEL GROUP AS THE COMMERCIAL INTERMEDIARY/
CON TACTOR/OPERATOR ON THE STEEL SALE OF ITS GROUPME
MBE RS.…（文義：中信泰富特鋼集團國際貿易公司【下稱CPIT】乃中信泰富公司所授權為該集團旗下成員銷售鋼鐵之媒介、聯絡及作業之公司）」及第3頁付款條件「…6.PAYME
NT：…THE L/C SHOULD REMAIN VALID FORNEGOTIATION INCHIN A UNTIL THE 21ST DAYS AFTER THE DATE OF SHIPMENT…THE L/C SHOULD BE NEGOTIABLE BY ANY BANK IN CHINA.L/ C SHOULD BE ISSUED DIRECTLY IN FAVOR OF SHIJIAZHUANG IRON＆STEEL CO,LTD.…（文義：在貨物裝運後第21日以內，信用狀在中國須保持可押匯…信用狀在中國任何銀行均可押匯，信用狀直接受益人為石家庄公司）」，是以，由CPIT公司僅被中信泰富公司授權銷售該集團旗下之鋼鐵產品，又石家庄公司為該集團所屬之鋼鐵公司之一，且合約要求信用狀應可在中國押匯，而受益人竟為石家庄公司等情，系爭貨物應為製造商石家庄公司所產製，已臻明確。次查該合約載及上述石家庄公司之內容，按其交易金額龐大，所載付款內容之重要性與明顯性應相對慎重，原告稱其為複製之誤載，顯系推諉之詞，不足採信。再查原告所附其開發信用狀，雖指定受益人為三京公司，並稱承兌人亦為三京公司，惟此信用狀僅能說明貿易商三京公司得憑信用狀辦理押匯，至其對製造商如何交付貨款，並無從據以得知，故該信用狀並無法佐證產地為韓國甚明。
(五)原告另件進口報單第BA/96/N922/0009號，與系爭貨物貨名及發貨人相同，且起運口岸及產地均申報為韓國，經被告查驗結果發現來貨貼有刷印"石家庄鋼鐵有限責任公司"等字樣之紙標籤，及混雜一片鑄印"中國河北石家庄鋼鐵有限責任公司"等字樣之鐵質標示牌，原告並檢附編號為ZTW703之原訂購合約書。案經韓國代表處經濟組協助查證產地於96年6月28日以韓經字第09600628102號函復被告略以，經查該公司（指原告所稱韓國製造商Jeenyang IND Co.,Ltd.）並無供應該件貨品記錄，所附該公司與SAMKYUNG INTRA CO.,LTD.之供應合約書、交易明細表及收據等，均非事實。是以，被告依該件所查證之事實，來貨全數認定產地為中國大陸，並經貴院98年5月27日97年度訴字第880號判決所肯認。次查原告報運經專案核准進口石家庄公司產製之3批相同貨名之貨物（報單號碼第BA/96/N513/0007、BA/96/N513/0008及BA/96/P319/0009號），按石家庄公司具名簽署之發票內容，其合約書編號分別為ZTW704R、ZTW705R及ZTW706R，原告所稱僅得推知ZTW為三京公司合約書之編號形式之一而已，顯非事實。又查上開相同貨名、產地均為中國石家庄公司計4批貨物，其合約書編號為ZTW703、ZTW704R ZTW705R及ZTW706R，該編號前英文字軌均為ZTW，而系爭貨物合約書編號字軌亦為ZTW，應屬石家庄公司生產無訛。
(六)依被告查得之網路資料，CPIT公司為中信泰富公司之貿易部門，該公司旗下有X.Y.Z.G.等四家子公司，分別代表Z-Shijiazhuang special steel works(石家庄鋼廠)、G-DAYEspec
ial steel works(湖北大冶鋼廠)、X-XINGCHENG special steel works(江陰興澄鋼廠)、Y-XINYEGANG special steelworks works(湖北新治鋼鋼廠)。被告另參據原告報運經專案核准進口大冶特鋼公司產製之相同貨名（進口報單第BA/96/N246/0003、BE/96/Y300/0042及BA/95/SO25/0001號），其合約書編號分別為GTW707-1、GTW707R-2及GTW606，故據以推斷該集團公司所出售之鋼鐵貨物合約書編號字軌第1碼應為上揭鋼鐵公司之代碼：石家庄公司產製者為Z；大冶公司產製者為G，與該頁網路資料所述相符。次按行政訴訟法第171條、第172條係關於文書本身真偽之辨別規定，惟對於文書內容之真偽，則為另一範疇。上揭資料內容乃公諸於電腦網際網路，任何人均得藉由資訊設備閱覽參考，首重者應為其內容之參考價值與可信度，又其內容屬中性資訊，應無造假之必要。縱現時過境遷，原始網站或因CPIT公司已不復存在，似將該資料自網站移除，無法再度查閱，惟仍不減該資料之可信度。此外，原告所疑該網頁資料，並非本件唯一佐證，除被告已如上述按原告實際進口報單進行比對印證外，被告尚另根據上述貿易商材質測試報告與經石家庄公司簽署者雷同、原始交易合約書之內容載明中信泰富公司僅授權CPIT公司銷售該集團旗下公司之鋼鐵、該合約要求信用狀可在中國之任一銀行押匯、直接受益人為石家庄公司及另件原告相同貨名與產地石家庄公司之4批貨物合約書編號英文字軌均為ZTW，綜合研判，確證系爭貨物應為石家庄公司產製。末查系爭貨物原始訂購合約為95年9月所簽訂，按中信泰富公司網站95年之年度報告，石家庄公司於該年7月即已正式加盟中信泰富集團，原告上揭新聞資料恐有失真。
(七)查依財政部97年5月16日台財訴字第09700006680號訴願決定理由四（五）所示，應指個案單以貨物運送資料判斷貨物原產地者，應另證明貨物有自中國大陸運送至出口地而言，非指一般通案海關均應舉證貨物係自中國大陸運送至出口地。次查海關送請駐外單位協查產地案件，海關應依職權備妥相關資料，如製造廠商資料、其供應合約、出貨紀錄或有效力之產地證明書等文件，方得送駐外單位協查該等文件之真偽，從而據以判斷申報產地是否屬實。以上述經送駐外單位協查之另件（進口報單第BA/96/N922/0009號)為例，被告係根據原告所提供之製造商資料等，函請韓國代表處經濟組協查製造商供貨交易之真偽，始查得結果均非事實，並經貴院判決肯認。又產地證明資料為原告管領範圍，其自有提出說明及證據之協力義務，惟原告卻託辭無法提供系爭貨物製造商資料，致被告無法依規定請駐外單位協查，遂依「海關認定進口貨物原產地作業要點」第9點之規定，依既有文件審查結果，核改原產地為為中國大陸，乃適法允當。
(八)查被告於98年3月17日經財政部關稅總局函知經濟部協助查明系爭貨物符合進口時專案核准輸入條件，爰原告無異已對系爭貨物為大陸物品之事實自認。又基於行政一體，經經濟部核定之案件，被告為行政處分時，自應採據其判斷之基礎事實，即系爭貨物產地應為中國大陸，茲原告反又主張貨物產地實為韓國，說詞矛盾，縱非屬自認，亦失其正當性。
(九)查系爭貨品係屬管制，並構成海關緝私條例第37條所指虛報產地逃避管制之事實，又屬關稅法第15條規定不得進口之物品，已如前述。本件前處分雖因財政部令免依逃避管制規定論處而撤銷，惟並無影響系爭貨物仍屬不得進口物品之事實，被告自應依上開財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函及關稅法第96條規定論處。次查依財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函及98年3月11日98年3月11日台財關字第09805005470號函意旨，於97年11月3日起，海關緝獲廠商違章進口尚未開放准許進口非懲治走私條例規定所管制之大陸物品，海關未處分案件，經海關通知之翌日起2個月內補送專案輸入許可文件者，免依逃避管制論處。該輸入許可文件若為輸入許可證且無涉其他違章情事者，海關應予銷證放行；倘非輸入許可證，則依財政部98年8月24日台財關字第09800344440號函之意旨，海關仍應依關稅法第96條規定，責令納稅義務人限期辦理退運。至處分未確定案件，於6個月內，取得專案輸入許可文件者，可免認涉屬逃避管制，惟海關仍應責令納稅義務人限期辦理退運。因此，上揭財政部98年3月11日台財關字第0980500547號及97年11月3日台財關字第09705505100號函規定是類違章案件倘無輸入許可證者，均應責令納稅義務人限期辦理退運，爰被告之處分其具合法性及正當性至明，原告所稱未處分案件應予銷案及差別待遇無規範上之正當理由，均屬誤解。
(十)查關稅法第96條規定因不具有裁罰性，非屬行政罰法所稱之行政罰，業於96年4月12日經法務部法律字第0960700301號函釋在案，故原告所為被告自無行政罰法第7條第1項有關責任條件之適用問題。次查原告前進口報單第BA/96/N922/0009號原產地為中國大陸虛報為韓國乙案，業經貴院判決肯認如前所述，原告藉其代表人偽造文書刑事案件不起訴處分之結果，冀邀免除本件之責任，依行政罰法第26條規定，亦屬誤解。又另如前所述，系爭貨物發貨前，原始交易合約已載明CPIT公司為中信泰富公司所授權專為旗下公司銷售鋼鐵、合約要求信用狀應可在中國押匯、信用狀受益人石家庄公司及合約又無限定不可為中國產製等情，諒凡一般人均得以察覺注意，並判斷系爭貨物應為中國大陸產製，要毋須如原告所主張之專業。原告未加以確認或改正，致生前述虛報進口貨物產地之結果，縱非故意，亦難謂無過失，依行政罰法第7條規定之意旨，自應受罰。
(十一)查石家庄公司之函復結果，本有偏袒不實之動機及無法律責任等主客觀問題，又按該公司函復內容，係回覆原告之書信往來，又未具公司代表人署名簽認，更無官方驗證，應屬私文書，不具產地認定之證據能力。查原告所謂函詢石家庄公司之直接證據方法，其結果本有上述之誤謬，不足採信；又產地證明資料為原告管領範圍內之事實，原告自有合理說明及提出證據之協力義務，惟原告卻託辭規避查證本件之直接證據即由貿易商提供系爭貨物製造商資料，反詢其長期合作、交易金額龐大之供貨商石家庄公司之意見，其證據方法，實屬不當。本件被告依「海關認定進口貨物原產地作業要點」第9點規定，依既有事證認定原產地，實屬允妥等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、上述事實概要欄所載事實，已經兩造分別陳明在卷，並有原告進口報單、被告97年第00000000號處分書、98年7月15日高普緝字第0981013293號復查決定書、本件原處分、訴願決定書附原處分卷可稽，自堪認定。本件兩造之爭點厥為：系爭貨物經被告放行後，再實施事後查核是否逾期？系爭貨物之產地是否為中國大陸？被告依財政部98年3月11日台財關字第09805005470號令釋所為之系爭貨物於2個月內辦理退運出口之原處分是否適法？茲分述如下：
(一)按「下列物品，不得進口：一、．．．。三、法律規定不得進口或禁止輸入之物品。」「不得進口之貨物，海關應責令納稅義務人限期辦理退運；．．．。」「本法第96條第1項所稱不得進口之貨物，指未經許可或核准，且未經處分沒入之進口貨物，海關應責令納稅義務人於2個月內退運，必要時得准延長1個月。但情況特殊報經財政部核准者，不在此限。」分別為關稅法第15條第3款、第96條第1項前段及同法施行細則第60條所明定。又「一、．．．三、海關緝獲廠商違章進口非屬『懲治走私條例』之管制物品，於本令發布時處分尚未確定之案件，自本令發布之日起6個月內，如能取得專案輸入許可文件者，可免認涉屬逃避管制。」及「補充本部97年11月3日台財關字第09705505100號令之規定如下：
一、該令所稱之專案輸入許可文件包括主管機關核發之同意專案進口函件、輸入許可證或經主管機關協助查明符合進口時專案核准輸入條件之函件。二、該令發布後海關尚未核發處分書之案件，經廠商補具輸入許可證者，系案貨物除涉及其他違章情事，應依規定辦理外，海關應准予銷證稅放。三、該令發布後處分尚未確定之案件，經主管機關協助查明並取得符合進口時專案核准輸入函件者，除涉及其他違章情事，應依規定辦理外，免依逃避管制論處。惟海關應責令廠商限期辦理退運；無法辦理退運者，得沒入其保證金或追繳貨價。」亦分別經財政部97年11月3日台財關字第09705505100號及98年3月11日台財關字第09805005470號令釋在案。
(二)次按「海關對於報運貨物進口、出口認有違法嫌疑時，得通知該進口商、出口商、貨主或收貨人，將該貨物之發票、價單、帳單及其他單據送驗，並得查閱或抄錄其與該貨物進口、出口、買賣、成本價值、付款各情事有關之帳簿、信件或發票簿。」「 有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5年者，不得再為追徵或處罰。」亦為海關緝私條例第42條第1項、第44條所明定。又按「一、海關緝私條例第3條、第37條、第38條、第39條及第53條所稱『管制』之涵義相同，係指進口或出口下列依規定不得進口或出口或管制輸出入之物品：（一）關稅法第15條第1款、第2款規定不得進口之物品，及第3款規定不得進口或禁止輸入，且相關機關主管法律規定應予沒收或沒入之物品。（二）行政院依懲治走私條例第2條規定公告之『管制物品項目及其數額』。（三）臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法規定不得輸入之大陸物品。（四）經濟部依有關貿易法規管制輸入或輸出之物品。．．．。」復經財政部98年4月20日台財關字第09800093420號令釋在案。是進口非屬臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法第7條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。經查，系爭貨物雖於95年12月11日經被告放行，嗣被告因認原告可能涉及海關緝私條例情事，遂依海關緝私條例第42條第1項之規定於96年12月24日通知原告實施查核，經查核結果，系爭貨物產地為中國大陸，非原申報韓國；又系爭貨物貨品分類號列分別為72
14.99.10.40、7214.99.20.20、7214.99.20.30、7214.99.2
0.40，輸入規定均為MWO，屬未經經濟部開放准許輸入之大陸物品，涉有虛報產地逃避管制之情事，嗣原告申請復查，經被告審理後，認系爭貨物既經經濟部協助查明符合進口時專案核准輸入條件，且核無漏稅情形，依財政部98年3月11日台財關字第09805005470號令釋意旨，免依逃避管制論處乙節，有被告、財政部前揭令釋、財政部關稅總局98年3月17日台總局緝字第0981005395號函等附於處分卷可稽。是本件原告本涉有虛報產地逃避管制，而有違反海關緝私條例之情事，因財政部作成97年11月3日台財關字第09705505100號令釋後，原告另經主管機關協助查明並取得符合進口時專案核准輸入函件，再依財政部98年3月11日台財關字第09805005470號令釋意旨，而得免依逃避管制論處，並非其自始無違反海關緝私條例之情事，則揆諸前揭海關緝私條例第44條但書之規定，被告得實施查核之期間為5年。是原告主張：本件被告實施事後稽核，已逾關稅法第13條第1項、第18條第1項規定之6個月期間云云，尚無可採。
(三)次查，依原告所提供編號第ZTW 610B號原始交易合約書，其標題及第1頁下方、第6條付款條件、第7條不可抗力之情事分別載明：中信泰富特鋼集團國際貿易公司【下稱CPIT】乃中信泰富公司所授權為該集團旗下成員銷售鋼鐵之媒介、聯絡及作業之公司、在貨物裝運後第21日以內，信用狀在中國須保持可押匯．．．信用狀在中國任何銀行均可押匯，信用狀直接受益人為石家庄公司、有關不可抗力情況部分，必須經過中國促進貿易委員會認定或授權機構認定等語；另原告所附三京公司之材質測試報告，核與另件原告報運經經濟部國際貿易局專案核准進口中國大陸產製之相同貨名報單第BA/96/N513/0007及BA/96/N513/0008，所附賣方石家庄公司具名簽署之材質測試報告，其欄位、項目、順序、格式等，竟完全相同，甚且爐號（Heat No）及文件編碼位數分別同為7碼及6碼；又依被告查得之網路資料，CPIT公司為中信泰富公司之貿易部門，該公司旗下有X.Y.Z.G.等四家子公司，分別代表Z-Shijiazhuang special steel works(石家庄鋼廠)、G-DAYE special steel works(湖北大冶鋼廠)、X-XINGCH
ENG special steel works(江陰興澄鋼廠)、Y-XINYEGANG special steel works (湖北新治鋼鋼廠)，且被告另參據原告報運經專案核准進口大冶特鋼公司產製之相同貨名（進口報單第BA/96/N246/0003、BE/96/Y300/0042及BA/95/SO25/0001號），其合約書編號分別為GTW707-1、GTW707R-2及GTW606，確與該頁網路資料所述相符等情，此有原告與三京公司所定本件合約書、本件進口報單所附三京公司之材質測試報告、另件進口報單所附賣方為石家庄公司之材質測試報告、被告所查得之前述網路資料、另件大冶特鋼公司裝箱單等影本附於原處分卷可稽。觀諸前揭資料可知，CPIT公司僅被中信泰富公司授權銷售該集團旗下之鋼鐵產品，而石家庄公司為中信泰富公司所屬之鋼鐵公司之一，且本件合約要求信用狀應可在中國押匯，受益人竟為石家庄公司，且有關不可抗力情事，必須經過中國促進貿易委員會認定或授權機構認定，另佐以前述相關之材質測試報告、網路資料及大冶特鋼公司裝箱單等資料，本件系爭貨物為石家庄公司所產製，應堪認定。是原告所提出之石家庄公司於99年8月30日覆函原告，雖載明「本公司已詳閱貴公司來函所附進口報單及材質測試報告，經查詢本公司生產及交易記錄，確認貴公司來函所載熱軋圓鋼貨物乙批，非本公司所生產製造。」等語，惟原告與石家庄公司曾有生意往來，且如上述，為本件買賣之關係人，而其函覆內容與本件其他重要證據內容不符，顯係迴護原告之詞，應不可採。復查，本件於審理中，經本院囑託我國駐韓國代表處向韓國關稅廳查詢結果，就本件出口報單「第9交易區分：11」及「原產地：KR-A-G」記載之說明，韓國關稅廳復函雖表示確如原告所主張係指現貨上標示原產地為韓國，惟其復函最後一段亦載明出口報單所記載之原產地係由出口人所申報，為確認其真實性，應依據大韓商工會議所等原產地發證機關所核發行之證明書記載有確定之可能等情，亦有駐韓國代表處99年10月6日韓部字第09900008870號函所附韓國關稅廳復函中譯本附於本院卷可憑。另經本院於99年10月28日準備程序中詢問被告是否另向大韓商工會議所申請原產地證明書，原告訴訟代理人亦陳稱：該證明書應於出口1年內申請，本件系爭貨物是95年出口，已無法取得等語，則韓國關稅廳前述復函並無實質證明力，亦難僅憑該復函即認定系爭貨物之原產地即係韓國，而非中國大陸。次按，買賣合約書，係買賣雙方所有權利、義務關係之主要依據，且原告進口系爭貨物其交易金額龐大，上揭有關契約標題、付款條件、不可抗力情事之認定等內容，亦均屬交易有關之重要內容，而依原告所述，本件係其與三京公司第1次交易，更無發生誤用其他公司之合約書、重要內容漏未更改之可能。又被告由網路所查得中信泰富公司上述相關之內容，核與本件被告認定系爭貨物為石家庄公司產製之相關證據：即原告與三京公司所定本件合約書、相關之材質測試報告、大冶特鋼公司裝箱單所顯示之內容，均相符合，非不得作為佐證之用。是原告所稱：上述被告所指合約書內容之錯誤，均係微小錯誤，且未另提出其他具體反證，空言主張上揭被告所查得之網路資料，無證據能力云云，均不可採。又當事人未依契約之約定履行其義務，僅係其應自行負擔其風險之問題，尚難據此即主張其所履行之內容始為雙方之真意。如上所述，本件合約書雙方約定之受益人為石家庄公司，且嗣後當事人均未曾修正該內容，則原告另稱：本件貨款其確付予三京公司乙節，縱然屬實，仍無從為原告有利之認定。
(四)復按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」亦為稅捐稽徵法第1條之1、第48條之3所明定。可知財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，是否適用於具體個案時，將視該個案是否已經主管機關裁處、是否有利於納稅義務人、及是否確定而定，此亦係適用法令之當然結果，尚與行政程序法第7條平等原則之規定無違。再按，財政部前揭98年3月11日台財關字第09805005470號令釋意旨，其第1點係補充說明該部97年11月3日台財關字第09705505100號令所稱之專案輸入許可文件，包括主管機關核發之同意專案進口函件、輸入許可證或經主管機關協助查明符合進口時專案核准輸入條件之函件；第2點則就該令發布後海關尚未核發處分書之案件，補充說明其應如何處理；第3點則另就該令發布後處分尚未確定之案件，重申經主管機關協助查明並取得符合進口時專案核准輸入函件者，除涉及其他違章情事，應依規定辦理外，免依逃避管制論處，另對其97年11月3日台財關字第09705505100號令未論及之部分，即上述進口物品於行為時仍屬依法不得進口之貨物，海關仍應依關稅法第96條第1項之規定，責令廠商限期辦理退運，無法辦理退運者，得沒入其保證金或追繳貨價，觀其前述用容，僅係就該部97年11月3日台財關字第09705505100號令釋為細節性、技術性之補充規定，且經核其內容，尚與關稅法第96條、關稅法施行細則第60條、行政程序法第7條平等原則之規定意旨無違，並未增加該部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋所無之差別待遇。是原告主張財政部98年3月11日台財關字第09805005470號函釋就處分書有無核發作為退運出口與否之依據，有違關稅法第96條、關稅法施行細則第60條、處罰法定原則及行政程序法第7條平等原則，並有增加財政部97年11月3日台財關字第09705505100號函釋所無之差別待遇云云，仍非可採。另按，依行政罰法第1條、第2條之規定，行政罰係指對於違反行政法上義務之行為所為具有裁罰性質之行政處分而言，然觀諸關稅法第96條第1項有關海關應責令納稅義務人限期將不得進口之貨物辦理退運之規定，僅係要求納稅義務人回復為未違反行政法上義務之狀態，並未另加諸納稅義務人其他不利之法律效果，應非屬裁罰性質之行政罰，參諸法務部96年4月12日法律字第0960700301號函釋亦同此見解。況按，貨物進口人對於進口貨物(報單)負誠實申報之義務，應注意報單上各事項之申報是否正確，原告既從事國際貿易業務多年，當知未經公告准許輸入之大陸物品不准進口。本件被告以原告申報進口系爭貨物之原產地為韓國，而實到貨物原產地為中國大陸，且屬不准輸入之大陸物品，構成虛報進口貨物產地，涉及逃避管制之違章屬實，原告疏於注意，未於報關投單前查證清楚，違反誠實申報義務，是縱認前揭退運處分仍屬行政罰，原告本件仍有過失，自應受罰。又如上所述，系爭貨物既屬未經經濟部開放准許輸入之大陸物品，仍屬前揭關稅法第15條第3款之不得進口物品，自亦受同法第96條第1項、第3項之規範，此尚與貨物之通關方式係屬C1、C2或C3無涉。且關稅法第96條新增第3項規定之修正理由係例舉如C1(免審核文件免驗貨物，即免審免驗)先行徵稅放行者，倘貨物不得進口者納稅義務人無法辦理退運出口者，海關得追繳其貨價，惟其並未排除以C2 (文件審核)或C3(貨物查驗)通關方式者，即無關稅法第15條及第96條第1項之適用。原告所稱：本件系爭貨物既經電腦核定以C2(文件審核)方式通關，並非以C1（免審免驗）之方式通關，被告自不得依關稅法第96條第1項規定責令系爭貨物出口乙節，亦屬無據。末按「不得進口之貨物，海關應責令納稅義務人限期辦理退運；如納稅義務人以書面聲明放棄或不在海關規定之期限內辦理退運，海關得將其貨物變賣，所得價款，於扣除應納關稅及必要費用後，如有餘款，應繳歸國庫。．．．。已繳納保證金或徵稅放行之貨物，經海關查明屬第1項應責令限期辦理退運，而納稅義務人無法辦理退運出口者，海關得沒入其保證金或追繳其貨價。」亦為關稅法第96條第1項、第3項所明定。觀諸其第96條第3項之規定，海關欲對納稅義務人為追繳貨價之處分時，係以經海關查明應責令限期辦理退運，而納稅義務人無法辦理退運出口者為要件，則本件如前所述，既經被告查明屬第1項應責令限期辦理退運出口之情事，則被告先限期命原告辦理退運，俟原告逾期不辦理退運，再另為追繳系爭貨物貨價之處分，揆諸前揭關稅法第96條第1項、第3項之規定，於法仍無不合。是原告所稱：被告於作成退運出口處分時，竟未發現系爭貨物已無退運出口之可能，於作成退運出口處分後，發現無法退運，又另外作成追繳貨價處分，造成退運出口及追繳貨價處分同時存在之非常態，且與關稅法第96條規定相違背之情形云云，亦不足採。
五、綜上所述，原告之主張並非可採。被告復查決定認系爭貨物既由經濟部協助查明符合進口時專案核准輸入條件，且核無漏稅情形，依財政部98年3月11日台財關字第09805005470號令釋意旨，免依逃避管制論處，惟涉案系爭貨物仍應責令原告限期辦理退運，被告依關稅法第96條第1項前段以原處分請原告於文到之翌日起2個月內將系爭貨物限期辦理退運出口，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證明確，兩造其餘主張核與判決結果無影響，爰不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 12 月 8 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 邱 政 強
法官 李 協 明法官 林 勇 奮以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 99 年 12 月 8 日
書記官 林 幸 怡