高雄高等行政法院判決
99年度訴字第287號100年10月27日辯論終結原 告 陳兆雄
林喜久共 同訴訟代理人 曾劍虹 律師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 何瑞芳 局長訴訟代理人 王詠慧
林欣蓓上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年3月22日台財訴字第09800551930號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
被告對於原告中華民國98年9月2日申請之退稅事件，應依本判決之法律見解另為適法之決定。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔2分之1，餘由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：被告代表人原為陳金鑑，於本件訴訟審理中變更為何瑞芳，原告以新任代表人聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
貳、實體事項：
一、事實概要：緣原告於民國98年9月2日向被告申請註銷並退還核定渠等取自仁英投資股份有限公司(下稱仁英公司)之現金股利各新台幣(下同)2,400,000元(合計4,800,000元)所補徵之87年度綜合所得稅及罰鍰，案經被告以98年9月11日財高國稅新綜所字第0980005992號函否准渠等之申請。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
(一)關於依98年1月21日新修正稅捐稽徵法第28條第2項規定申請退還溢繳稅款部分：
１、按課稅處分有適用法令錯誤或計算錯誤等不正確之情事，應容許稅捐機關依職權或經納稅義務人之請求，撤銷或變更其課稅處分，以確保符合依法平等課稅之要求，故稅捐稽徵法第28條對於溢繳稅款應予核退稅款，為公法上不當得利返還請求權之具體規定，納稅義務人自有請求退稅之權利，此類溢繳稅款尤其第28條第2項規定者，可謂與民法第179條、第197條第2項規定相當，故縱然原課稅處分經納稅義務人循序提起行政救濟，並經法院為實體判決確定，納稅義務人亦應得依上開規定，請求退還溢繳稅款，屬兩件不同訴訟標的之訴求（最高行政法院60年判字第433號及61年判字第173號判例要旨、司法院釋字第287號解釋理由書參酌），實與行政訴訟法第213條規定關於原處分於終局判決中經裁判者，有確定力無涉，自不得以原處分經實體判決為由，而認不得依稅捐稽徵法第28條第2項請求退還溢繳稅款，最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議，難謂無誤解行政訴訟法第213條所規定裁判確定力範疇之嫌。其次，訴外人李張秀蓮之繼承人沈芳英、楊韻貞亦起訴主張未收到現金股利，案經最高行政法院分別以96年度判字第1470號及第1687號判決廢棄鈞院93年度訴字第919號及92年度訴字第763號判決，發回鈞院更為審理，由鈞院分別以96年度訴更一字第36號及第34號判決將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於現金股利60萬元部分均撤銷，嗣經被告所屬鼓山稽徵所於98年2月6日以財高國稅鼓綜所字第0980000231號及第0000000000號函註銷87年度現金股利部分之本稅及罰鍰。本案與前述沈芳英、楊韻貞兩案情節相同，應為相同處理，無關乎個案判決僅對個案有拘束力的問題，被告主張就原告之現金股利核課補稅並無錯誤，實違反行政程序法第6條及第8條之規定。故應認稅捐稽徵法第28條第1項、第2項對於溢繳稅款之退還規定，不論納稅義務人是否經法院實體判決確定，均應認課稅機關有義務依現行最新認定之事實，核定退還稅款。否則豈非有提起行政救濟之人，反而比忽視權益而未循序提起者，處於更不利地位?顯與憲法第16條保障人民有訴願、訴訟之基本權利精神有違。足見前開決議，根本違反法律制度精神，應不予援用。
２、被告依據不實扣繳憑單所作核課處分，屬可歸責於政府機關之錯誤，依據財政部98年2月18日台財稅字第09804505760號函說明三所示：「．．．，於稅捐稽徵法第28條規定修正生效前，納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，不論該案件是否經行政救濟確定，均有修正後第2項規定之適用」，從法理上而言，上開規定是基於依法行政、公平原則及維護人民權益而言，自不受先前行政救濟確定之拘束，並包含行政訴訟判決確定在內，均得予以重開程序、重新處分。且按法律之所以有稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128條之規定，主要係基於對行政機關存有為求國家機能之完善，會自我審查或檢討之期待，然被告過度侷限於課稅處分經提起救濟且為行政法院實體判決確定後之既判力效力，竟完全無視其依法行政之職責及人民權益之保障，難謂無有失職。又依稅捐稽徵法第28條申請退稅，乃人民對政府機關之「退稅請求權」（公法上之不當得利請求權），非對原「課稅處分違法」之權利救濟訴訟(復查、訴願、行政訴訟)，兩者訴訟標的本即不同，不應一昧地執著其所謂對原「課稅處分違法」爭訟判決之既判力，來拘束人民退稅請求權；另依行政程序法第128條申請程序重開，為法定特別救濟程序，是給予人民另一申請救濟之權利，亦應為相同之法理，被告及訴願機關否准原告所請，確有不當且違法。
(二)原告請求權依據之行政程序法第128條第1項第2款及第3款事由如下：
１、第2款「發現新證據，如經斟酌可受較有利益之處分」：
(1)台灣高等法院高雄分院(下稱高雄高分院)95年度重訴字第11號判決：該案訴外人即仁英公司實際負責人吳汶達自認仁英公司無發給原告等人該公司盈餘。判決日期98年8月31日，於98年9月30日確定。所謂之「新證據」，可為行政處分作成後始「成立者」，如新作成之鑑定報告、公文書；亦可為行政處分作成時已存在，但為當時所不知或未援用者。此種新證據證明原行政處分之違法性，所涉及者應係撤銷違法行政處分之問題。加負擔或拒絕授益之原處分，所根據者為不正確之事實，其違法性自始存在。
(2)台灣高雄地方法院(下稱高雄地院)97年度訴字第146號判決（判決日期97年6月27日），確認仁英公司87年11月19日所召開之股東會、董事會會議決議不成立。
(3)高雄高分院93年度上訴字第798號判決（判決日期95年6月27日），認定訴外人吳汶達製作不實之本件扣繳憑單，成立偽造業務上登載不實文書罪。
(4)鈞院96年度訴更一字第34號判決（判決日期97年12月18日）、96年度訴更一字第36號判決（判決日期97年11月28日），就訴外人楊韻貞、沈芳英部分，認定被告將現金股利歸課於其87年度綜合所得稅部分是有違誤。
(5)98年2月6日被告所屬鼓山稽徵所以財高國稅鼓綜所字第0980000231號及第0000000000號對訴外人李雨勳、李玉卿2人撤銷其現金股利綜合所得稅核定。
２、具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者：
(1)高雄高分院93年度上訴字第798號判決：按「為判決基礎之證物係偽造或變造者」行政訴訟法第273條第1項第9款定有明文。原告雖於鈞院95年度再字第35號（本稅）、第36號（罰鍰）95年12月5日及95年12月7日第一次提起再審訴訟，主張再審被告作成本件核課處分之基礎證物係偽造之不實扣繳憑單，有高雄高分院93年度上訴字第798號刑事確定判決（判決日期95年6月27日）足憑，惟鈞院卻以原確定判決非以扣繳憑單為判決基礎，認與再審要件不符而程序駁回。惟確定判決著重在是否冒用之人頭股東爭議中有所論述，僅於分配盈餘部分援引高雄地院90年度訴字第2137號吳汶達偽造文書案吳汶達之辯詞：「並非分派盈餘現金，而是以轉投資方式分派股利」等語，但該案上訴後已遭高雄高分院以前開93年度上訴字第798號判決認定吳汶達製作不實扣繳憑單，成立業務上文書登載不實罪，顯見不管是再審被告或原確定判決，確實均以系爭不實扣繳憑單為核課處分及判決之基礎證物，故該扣繳憑單既然是不實偽造，於此仍應認符合「相當」於行政訴訟法所定再審事由，且足以影響行政處分者，而得重新處分。
(2)高雄地院97年度訴字第146號判決確認仁英公司87年11月19日所召開之股東會、董事會會議決議不成立，則依據該決議所稱因盈餘分配而作成之系爭「扣繳憑單」自屬不實、不成立。應有上開相當於行政訴訟法第273條第1項第9款之再審事由。
３、本件原告所主張之發現新證據，符合行政程序法第128條第1項第2款所稱發生新事實要件，原課稅處分及罰鍰所憑之課稅事實業已確定其虛偽不實，此一發生之新事實，如經斟酌，當可受較有利之處分無疑；故被告主張行政程序法第128條第1項第2款所稱「發生新事實或發現新證據者」係指於作成行政處分時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言，主張本件系爭課稅處分業經行政法院實體判決確定，具有既判力，不得再為相反主張及決定，亦不得申請重開行政程序或退稅之見解，與最高行政法院94年度判字第1694號判決意旨相牴觸，顯已過分限縮解釋行政程序法程序重開或依稅捐稽徵法申請退稅之要件，應非可採。另原告主張行政程序法第128條第1項第2款及第3款重新處分，符合同條第2項3個月內之期間限制規定。而所謂「法定救濟期間」應包含再審程序期間。原告就被告核課處分提起行政救濟，最高行政法院於95年10月31日分別以95年度判字第1747號（本稅）及第1746號（罰鍰）判決確定後，隨即分別於95年12月5日及同年月7日提起第一次再審之訴（鈞院95年度再字第35號（本稅）、第36號（罰鍰）），經最高行政法院於98年7月30日以98年度判字第935號、第936號判決；98年7月30日以98年度判字第844號判決及98年度裁字第193號裁定駁回。然原告在98年4月15日即依行政程序法第128條申請重新處分及依稅捐稽徵法第28條第2項規定退還溢繳稅款，經被告分別以98年4月24日財高國稅新綜所字第0980002558號函復略以：「經查本案尚在行政訴訟再審階段，仍請續依行政救濟程序辦理」，98年9月11日財高國稅新綜所字第0980005992號函說明三略以：「台端等前於98年4月15日及5月6日申請依行政程序法第128條檢具相關新事證申請行政程序重開乙節，於當時尚在法定救濟期間內，尚無該法條之適用」等語，故原告於98年9月2日在上開第一次再審之訴駁回確定後，依行政程序法第128條規定申請重開程序重新處分，並未逾「自法定期間經過後3個月內為之」之期間限制。復且關於高雄高分院95年度重訴字第11號判決此一新證據，該案於98年8月31日判決，98年9月30日判決確定，斯時原告已提出本件重開程序重新處分之申請，並於98年11月5日在訴願程序中提出，亦符合「其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算」之規定。
４、行政程序法第128條規定之意涵，參財政部93年5月26日台財訴字第0930016066號函復監察院說明二：「有關大院審核意見：『依據行政程序法第117條：【違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷，其上級機關亦得為之。】其所稱【法定救濟期間經過後】，若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，惟如無從依再審程序謀求救濟，解釋上，亦當容許其申請重新進行行政程序（參照法務部91年8月12日法律字第0910029335號函）』乙節，查復意見如次：㈠查上開法務部函釋所稱『法定救濟期間經過後』，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言（法務部91年2月25日法律字第0090047973號函參照）。非經實體判決確定之行政處分，符合上開規定者，當然得依上開規定申請重新進行行政程序，若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，關係人可依再審程序謀求救濟，故不在重新進行行政程序之列。惟如無從依再審程序救濟者，解釋上，亦當容許其申請重新進行行政程序，以求周延。依上開函釋，如具有無從依再審程序救濟要件者，當容許其申請重新進行行政程序。」故上開救濟規定，顯然意在維持政府依法行政、保障人民合法權益，實無解為僅限於未經行政法院實體判決確定之案件，始可依此規定尋求救濟，而應著重於認為法律課予行政機關有義務隨時更正既往之錯誤，而重起行政程序保障人民權益，始為正解。況本案確已無從依再審程序救濟，依上開財政部函之意旨，解釋上，亦當容許人民申請重新進行行政程序，以維人民權益。
５、對於行政機關可就行政法院判決確定之行政處分重開行政程序，持肯定見解者，如學者陳敏認為行政訴訟法第214條規定確定判決之效力及於當事人及其繼受人，撤銷訴訟及課予義務訴訟之確定判決，對被告而言，係課以其不得重為被撤銷行政處分，或應為判決所命行政處分之義務，並未限制其廢棄負擔處分或作成授益處分，故原行政處分因判決而確定者，亦不妨礙行政機關重為實體之決定。再者，從行政程序法第128條第1項但書反面解釋，當事人非因重大過失，而未在法律救濟程序中主張得申請重新進行行政程序之事由者，即不在排除之範圍。學者林錫堯認為，我國行政程序法第128條所稱「行政處分於法定救濟期間經過後」意指經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，關係人可依再審程序救濟，故不在重新進行行政程序之列，惟如無從依再審程序救濟者，解釋上，亦當容許其申請重新進行行政程序，以求周延，至非經實體判決確定之行政處分，得為申請，自不待言。又學者陳清秀亦認為既判力之拘束力並不妨礙行政機關滿足原告被確定判決駁回之要求，亦即在相同事實及法律狀態之下，仍不妨依行政程序法第117條及第128條等有關規定，本於職權撤銷或廢止系爭原行政處分，或為有利原告之變更，或作成其所要求之行政處分；即其更明指稽徵機關於駁回原告之訴判決確定後，仍不妨為與判決相異之有利於原告之處置，僅須基於公平合理之理由為法之所許（或被要求）或再為實體審理，乃屬稽徵機關之裁量範圍，即得為之。
６、對於具既判力之駁回判決，德國學說認為行政機關仍不妨滿足原告撤銷確定駁回判決之要求，尤其在相同事實及法律狀態下，仍不妨撤銷原處分，或為有利人民之變更，或作成其所要求之行政處分。而在發現新事實新證據等再審事由存在，以及根據平等處理之理由等，行政機關甚至負有義務重新審查原處分，不受原判決之拘束。在稅捐訴訟上，德國學者亦認為在相同事實狀態下，另為與判決相異之有利於原告之處置，只要係基於公平合理之理由，亦為法之所許，又有謂進一步實質審理屬稽徵機關之裁量範圍。另外日本通說亦採相同見解，學者認為駁回判決並未確定系爭法律關係本身，且行政機關並未因既判力而被課予實體法上之義務。是以，德國及日本通說均認為第一次決定縱使經有確定力之判決所確認，仍不妨礙重開行政程序。
７、我國司法實務見解採否定說者有：最高行政法院92年度判字第362號判決以，既經爭訟確定在案，已有既判力，應無行政程序法第128條規定之適用。同院95年2月份庭長法官聯席會議決議，同認基於既判力效力，人民不得依稅捐稽徵法第28條規定（行政程序第128條之特別程序重開規定）申請程序重開。採肯定說者有：台北高等行政法院92年度訴字第5535號判決、最高行政法院95年度判字第1695號判決、95年度裁字第2210號裁定均認為，程序重開之申請係在撤銷或廢止行政處分之存續力，所以經判決維持之行政處分亦可提起程序重開之申請，另行政訴訟再審制度係在廢棄原確定判決，並繼續進行原行政訴訟程序，是以經再審判決確定之事件，仍得依行政程序法第128條之規定提起程序重開之申請。
８、至於稅務稽徵實務之見解係認，就核課處分而言，負責稽徵稅捐之最高主管機關財政部目前對於具既判力之核課處分，仍認為應受判決之拘束。例如該部70年2月24日台財稅第31422號函釋明示：「納稅義務人不服行政法院之判決提起再審之訴，如貴局經答辯後始發覺原核定、訴願均值斟酌，可於行政救濟程序終結前向行政法院提出補充答辯，於再審裁判前，依法仍應受行政法院原判決之拘束，未便自行撤銷」，又如財政部47年台財參發第8326號令規定：「為確切保護人民權益，對於僅具形式確定力之行政處分，原處分及其上級官署，自仍應就實體上注意查核，如確有違法或不當，致損害人民權利或利益者，即應依職權撤銷變更。」亦即各稅捐稽徵機關得職權撤銷者，僅及於具形式確定力之核課處分，如該核課處分已具有既判力者，即非屬目前稅捐稽徵機關得重開行政程序之範疇。有學者主張財政部於前開70年2月24日台財稅字第31422號函釋所提出「如具備稅捐稽徵法第28條所定情形，得依該條規定辦理。」等語，實質上仍與認同重開行政程序結果相同。財政部曾於91年7月22日為使用牌照稅罰鍰案件函詢法務部，該案係因甲君原應依據使用牌照稅法第28條規定處罰，惟該項規定於90年1月17日修正。甲君自始即對原處分主張不服，並循序提起行政訴訟，於90年10月18日經最高行政法院判決確定，仍維持原處分。惟財政部認為依據稅捐稽徵法第48條之3規定，甲君應可適用修正後使用牌照稅法第28條規定之較輕倍數處罰。該案法務部以91年8月12日法律字第0910029335號函復財政部，依據函復內容法務部係認為，行政程序法第128條所稱「法定救濟期間經過後」係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力而言，非經實體判決確定之行政處分，符合上開規定者，當然得依上開規定申請重新進行行政程序，若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，關係人可依再審程序謀求救濟，故不在重新進行行政程序之列，惟如無從依再審程序救濟者，解釋上亦當容許其申請重新進行行政程序，以求周延。惟行政程序法第128條第1項第3款將「具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者」，列為人民申請重開行政程序事由之一，即非謂人民得聲請再審之訴者，即不得重開行政程序。法務部於該號函釋中，既認同有適用法規顯有錯誤之情形，亦認為經實體判決確定而予維持之行政處分，當容許其申請重開行政程序，為何再設限須「無從依再審程序救濟者」始可申請重開行政程序，實為增加法律所無之限制。復且，依據行政訴訟法第276條規定，再審之訴應於30日之不變期間內提起；而行政程序法第128條規定，人民申請重開行政程序應於法定救濟期間經過後3個月內為之；如按照法務部見解，或係鼓勵人民興訟，或係要求人民等待訴訟確定超過30日後再行申請重開行政程序，實與程序經濟及保障人民權益有違。
９、學者吳庚認為經行政訴訟判決確定行政處分之廢止或另為處分，除應遵守信賴保護原則外，並應以行政法院據以判決之法律或事實狀態已有變更為前提。因此，既判力確實成為程序重開之重要爭點。再者，就行政實務而言，不論行政程序法主管機關法務部或稅捐核課主管機關財政部，均存在政策擺盪現象。惟從歷來函釋可得出一結論，即實務作業上，似乎已愈來愈支持具既判力核課處分可以重開行政程序。具既判力之違法核課處分，宜認定可重開行政程序之理由如下：
(１)既判力之目的應不妨礙程序重開：既判力係除行政處分實質存續力外，因行政爭訟程序確定所增加之保障，其目的在於法安定性，與實質存續力並無不同。行政程序重開所涉法安定性原則與合法性原則之衡量。就核課處分而言，因具有侵益性，人民申請重開程序，即係為保障其基本權益，因此，其合法性原則之重要性應遠甚於法安定性原則。在本項基礎下，具既判力之核課處分，似無完全阻卻重開行政程序之堅強理由。況且，行政程序法第128條亦定有期間及要件等限制，應已兼顧法安定性。
(２)程序重開應不牴觸行政訴訟制度存在目的：行政訴訟判決係由司法機關所作成，與行政處分與訴願決定顯不相同，因此，應重行檢視行政訴訟目的對於程序重開之影響。對於行政訴訟目的，主要係為保障人民權益及國家行政權合法行使，因此，對於一個因行政訴訟判決所存在之違法行政處分，實難認同任其繼續存在，此係有助於行政訴訟目的達成之主張。
(３)權力分立與行政機關重開具既判力行政處分均為有效保障人民權益：從保障人權觀點，違法核課處分之撤銷，方能符合權力分立之真正目的。再者，司法在現代社會所扮演者乃保障人權及解決紛爭之角色，如果具既判力之違法核課處分可以透過程序重開得到矯正，亦不減損司法所扮演保障人權之角色。
(４)依行政程序法第128條及第117條之立法意旨，均係以具「形式確定力」之行政處分為規範對象，文義解釋係指法院判決所產生之效力，而既判力亦係法院判決所產生效力之一，是以，從文義解釋可能產生結果如下：Ⅰ、僅具形式確定力(裁定)之行政處分，屬行政程序重開範疇。Ⅱ、具有既判力之行政處分，非屬行政程序重開範疇。但是，本條文之立法意旨又稱「如相對人或利害關係人因重大過失而未能在原行政程序或『救濟程序』中主張該事由者」，意謂我國行政程序重開之規定，並未排除經「行政救濟程序」之行政處分，同時，亦未排除該行政救濟程序係經審查實體要件者，因此，實難認同行政程序法第117條及第128條之立法原意，係將具既判力之行政處分排除於行政程序重開範疇之見解。又如前開法務部91年8月12日法律字第0910029335號函釋，亦認為經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，關係人如無從依再審程序救濟者，解釋上亦當容許其申請重新進行行政程序，故綜合現行法制及實務函釋，具既判力之違法核課處分應可重開其行政程序。
(５)核課處分之羈束特性：依據稅捐稽徵法第28條規範內容，若稅捐稽徵機關經職權探知發現錯誤，其更正退還溢繳稅款尚不受5年限制(財政部66年台財稅字第31186號函)，依據學者見解，是項規定指明核課處分之作成，並不似其他行政處分般強調實質確定之效果，倘確有足以推翻原處分所核課稅額之事由存在，為確定此一客觀上應納稅額之目的，納稅義務人得於一定期限內請求退稅，此乃因稅捐稽徵之法律關係為羈束性質之權利與義務，正確探知納稅義務人應納稅額，遠較行政處分之安定性更為重要。
(三)關於原告依據行政程序法第117條規定請求部分：
１、行政程序法第117條應解為課予行政機關對於違法行政處分有義務依職權為全部或一部撤銷之義務，其上級機關亦同，且其裁量亦收縮至零，人民基於無瑕疵裁量請求權，亦得請求行政機關重新進行行政程序，並為有利於己之決定，故行政機關不得以前開法條僅以「得」字規定，而解免其依法行政之職責，故訴願決定認為人民不具有權利要求行政機關依行政程序法第117條之規定，撤銷違法行政處分，充其量人民之「請求」僅具告知行政機關，可否對此行政處分自行再審酌有無違法事由，進而認原告無據此規定訴請撤銷違法行政處分之權利，顯已誤解行政機關負有義務依法行政及保障之人民合法權益之法律原則及精神，自非可採。
２、被告依仁英公司同一不實且不成立之股東、董事會會議決議作成之不實扣繳憑單，同一課稅事實，既對此相同事實之訴外人李雨勳、李玉卿為重新處分，對楊韻貞及沈芳英2人經法院判決撤銷現金股利部分不再爭執，則依平等原則及裁量縮減至零法理，被告有義務重新進行程序並為相同處分，縱使原處分業經行政救濟由法院判決確定亦同，蓋原確定判決之基礎證物既為偽造，則在與原判決所認定之基礎事實不同之情形下，行政機關自應予人民救濟途徑。況被告在88年8月16日財高國稅新徵字第88006599號函承諾，原告檢舉偽造扣繳憑單罪責成立後，即予以更正，自不能違反承諾失信於民，拒不依職權更正原核課處分等情。並聲明求為判決(1)訴願決定及原處分均撤銷。(2)被告應作成准予重開關於核定原告87年度綜合所得稅取自仁英公司之現金股利4,800,000元(原告陳兆雄、林喜久各2,400,000元)及罰鍰處分之行政程序，作成撤銷上開現金股利核定及變更該部分罰鍰處分之行政處分，並退還該部分之補稅款及按退稅款依稅捐稽徵法第38條第2項計算之法定利息。
三、被告則以：
(一)本案系爭仁英公司發放現金股利，業經鈞院95年度再字第35、36號判決及最高行政法院98年度判字第844、935號判決略以：仁英公司87年12月31日資產負債表之其他應付款30,000,000元雖與仁英公司發放之現金股利金額相同，然該其他應付款係仁英公司與債權人間之另一債權債務關係，與仁英公司前揭發放之現金股利30,000,000元，尚屬無涉，業經原判決及再審判決論述綦詳，事證明確，而駁回再審原告等再審之訴。
(二)原告主張係被冒用人頭股東，實際無投資、認股或領取薪資、盈餘紅利乙節，業經鈞院95年度再字第35號判決略以：刑事判決之理由並不能拘束稅捐稽徵機關對於課稅標的之判斷，雖再審原告在該刑事判決被認定為人頭股東，惟係經其本人同意之人頭股東，並非被擅自冒名之股東，則再審原告既已同意擔任仁英公司之股東，不論其有無實際出資，在所得稅法上已成為課稅之主體（即對象），本件刑事判決既未指出實際出資者為何人，則再審被告據以對已同意擔任股東之再審原告等課稅，依法並無不合。況查扣繳憑單之有無，並非課稅之唯一依據，原確定判決亦非以扣繳憑單為判決基礎，再審原告前揭主張，顯與行政訴訟法第273條第1項第9款規定之再審要件不符，予以駁回。故原告所述，並不足採。
(三)至原告所舉其他判決亦已於再審上訴中提出，並經最高行政法院98年度判字第936號判決略以：原確定判決並無適用法規顯有錯誤之情形，且再審原告所提本院或原審其他判決並非判例，縱本件（系爭事實）與其判決結果有異，亦不生違背判例問題，而駁回再審原告等再審之訴。
(四)本件原告補徵87年度綜合所得稅及罰鍰案件，經原告就被告核定之現金股利主張仁英公司未發放為由循序提起行政救濟，案經鈞院就其實體爭議事項審理結果以仁英公司業已發放等由，分別以90年度訴字第1740號及92年度訴字第502號判決駁回，嗣原告提起上訴，亦遭最高行政法院分別以95年度判字第1747號、第1746號判決駁回而告確定；原告對上開判決猶表不服，復聲請再審，分別經鈞院以95年度再字第36號及第35號判決再審之訴駁回，及最高行政法院以98年度判字第936號及第844號判決再審之訴駁回。原告對鈞院再審判決不服，提起上訴，亦分別經最高行政法院以98年度裁字第1903號裁定及98年度判字第935號判決上訴駁回在案。是本件原告對系爭現金股利之發放及罰鍰所執之理由，既經高等行政法院依調查之事證審理結果以被告核定系爭87年度綜合所得稅及罰鍰並無錯誤，又被告核課稅捐之法令適用是否錯誤，亦經最高行政法院審理，核認尚無適用法令錯誤，而維持在案；基此，尚難認被告有稅捐稽徵法第28條第2項所稱適用法令錯誤、計算錯誤或可歸責之錯誤；再按行政訴訟法第213條規定：「訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。」故為訴訟標的之法律關係於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷（參最高行政法院72年判字第336號判例）。本件原告補徵87年度綜合所得稅及罰鍰案件，原告不服，循經復查、訴願、起訴、上訴、再審及再審上訴，皆遭駁回在案，業如上述，茲原告復依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅，其主張原核課處分適用法令錯誤或計算錯誤之部分屬原確定判決意旨範圍，自已不得為相反之主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故原告以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求退稅，顯難認為有理由（參最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議）。
(五)行政程序法第128條第1項所稱「法定救濟期間經過後」，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言（參法務部91年2月25日法律字第0090047973號函及93年11月3日法律字第0930044067號函）。又經行政法院實體判決確定予以維持之行政處分，關係人仍可依再審程序謀求救濟，已不在行政程序法第128條規定得申請重新進行行政程序之列（林錫堯著「行政法要義」參照），即不得依行政程序法第128條規定申請重新進行行政程序（參法務部91年8月12日法律字第0910029335號函）。故系爭行政處分，業經最高行政法院實體判決駁回原告之上訴而確定，且原告提起再審之訴，亦經再審判決駁回其再審之訴，既已踐行通常之救濟途徑，即與行政程序法第128條得申請重新進行行政程序之規定不符，自亦無從依該條規定予以准許重新進行行政程序之餘地。
(六)依行政程序法第117條之規定，可知係指行政機關對其所為之行政處分，於受此處分之相對人或利害關係人於法定救濟期間經過後，發覺該處分有違法之事由，得依此規定，於無同條但書各款之情形下，依職權為全部或一部之撤銷。此為行政機關對違法行政處分之自行撤銷權，並非謂人民對行政機關有此請求權。雖行政程序法並無規定限制確定行政處分之相對人，可主動向行政機關申請按行政程序法第117條之規定，依職權為行政處分全部或一部之撤銷，此應僅為告知行政機關，可否對此行政處分自行再審酌有無違法事由，並非謂行政機關對此申請即應受理。
(七)人民主張課稅處分違法侵害其權利，本得提起撤銷訴訟以為救濟。案件既經法院裁判，在現行稅捐訴訟採爭點主義之原則下，其經裁判之爭點範圍內，業已發生既判力。原告曾主張原核課處分違法而提起行政爭訟者，前爭訟程序中所主張之爭點，業經前訴訟進行是否違法之審查，則納稅義務人再以稅捐稽徵法第28條請求退稅時，就相同之爭點即為既判力效力所及之範圍，當事人不得再為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷，最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議有案，否則，前訴訟程序形同無意義之耗費，有失利用訴訟定紛止爭之本旨。
(八)按行政程序法第128條第1項第2款所稱「發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。」係指於作成行政處分時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言。然查原告主張前揭之所謂「新證據」，業於前開行政救濟程序中均已援用，並經各級行政法院實質審查後，作成上訴及再審判決駁回且確定在案，系爭新證據即非行政程序法第128條第1項第2款所稱「新證據」。再者，原告又據以相同之證據再對鈞院90年度訴字第1740號判決、92年度訴字第502號判決及最高行政法院95年度判字第1746號及第1747號確定判決提起再審之訴（第3次再審），刻由鈞院審理中（99年度再字第61號案）。是原告一再以相同之事實及證據不斷爭訟，實非可採。
(九)再按行政程序法第128條第1項第3款所稱「其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者」係指行政訴訟法第273條所定再審事由而言。原告爭執本件據以核課之扣繳憑單是不實偽造，有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分乙節，按鈞院95年度再字第35號判決略以：刑事判決之理由並不能拘束稅捐稽徵機關對於課稅標的之判斷，雖再審原告在該刑事判決被認定為人頭股東，惟係經其本人同意之人頭股東，並非被擅自冒名之股東，則再審原告既已同意擔任仁英公司之股東，不論其有無實際出資，在所得稅法上已成為課稅之主體（即對象），本件刑事判決既未指出實際出資者為何人，則再審被告據以對已同意擔任股東之再審原告等課稅，依法並無不合。扣繳憑單之有無，並非課稅之唯一依據，原確定判決亦非以扣繳憑單為判決基礎，再審原告前揭主張，顯與行政訴訟法第273條第1項第9款規定之再審要件不符，而以駁回。換言之，原告主張之事由亦不符行政程序法第128條第1項第3款所稱「其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者」，故原告所稱，要無可採。
(十)查與本件系爭處分之相同課稅事實，經案外人楊韻貞及沈芳英提起行政爭訟，鈞院以96年度訴更一字第34號及第36號判決撤銷現金股利部分之本稅及罰鍰。雖原告援引同一課稅事實之前揭判決作為本件退稅申請之基礎，然本件系爭處分之課稅事實(現金與股票股利)業經實體判決確定在案，亦即具有既判力，原告及被告皆應受其拘束，而不得再為與該確定判決意旨相反之主張及決定；至於其他司法判決及案外人之其他判決亦不足以影響本案之確定判決。準此，被告即無依行政程序法第117條規定，依職權對原處分為全部或一部撤銷之理。原告所述，顯對法令誤解。
()本案之緣起乃87年度起財政部實施兩稅合一，被告所屬新興
稽徵所於87年l月5日以財高國稅新審字第00000000函請仁英公司就其截至84年度止，未加徵營利事業所得稅之未分配盈餘累積數375,647,090元超過已收資本額50,000,000元額度，選擇加徵10%營利事業所得稅、辦理增資或分配，如未辦理，將由該所歸戶課徵股東88年度綜合所得稅。仁英公司於接獲通知後，將盈餘分配，包括現金股利及股票股利係採轉增資方式辦理，業已向主管機關辦理資本額變更登記，且相關之盈餘並已自仁英公司之帳上減除，盈餘既因增資而分配，被告據以核課稅捐即屬適法。被告本著企業主張自主之原則，從分配到增資都是仁英公司自主之行為，被告從未介入，仁英公司如未為分配到增資之行為，88年度分配數將是375,647,090元之全部，是本案原告資為爭議之3倍，仁英公司亦本著對公司股東最有利之部分為之，本案原告卻執對其最有利之部分據為爭議，實為被告所不解。至於原告等人主張仁英公司無發給原告等人公司盈餘乙節，原告已向法院提起告訴，並經高雄高分院95年度重訴字第11號民事判決賠償在案，其間僅生股東間侵占賠償之問題，無關乎本案稅捐之核課等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載事實，已經兩造分別陳明在卷，並有本院及最高行政法院上開判決及裁定、稅額繳款書、原告申請書、被告98年9月11日財高國稅新綜所字第0980005992號函附本院卷及訴願卷可稽，洵堪認定。茲兩造之爭點為被告否准原告申請退還關於被告對其核定渠等取自仁英公司之現金股利各2,400,000元(合計4,800,000元)所補徵之87年度綜合所得稅，是否合法?
五、本院判斷如下：
(一)原告2人依據行政程序法第117條請求被告撤銷關於補徵系爭現金股利所得稅課稅及罰鍰處分部分，因行政程序法第117條前段規定，係指於法定救濟期間經過後之違法行政處分，原處分機關或其上級機關得撤銷其全部或一部之職權行使，並非規定行政處分相對人或利害關係人得請求原處分機關或其上級機關撤銷違法行政處分之全部或一部，是上開規定，並未賦與行政處分相對人或利害關係人有請求原處分機關或其上級機關撤銷違法行政處分之全部或一部之公法上請求權。故原告2人依行政程序法第117條請求作成撤銷原補稅及罰鍰處分，尚屬無據。
(二)另原告2人依據行政程序法第128條第1項第2款及第3款申請重開行政程序部分，按「（第1項）行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：．．．二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。（第2項）前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。」固為行政程序法第128條所規定。惟目前實務多數見解認為所稱「法定救濟期間經過後」係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，予以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。非經實體判決確定之行政處分，符合上開規定者，雖得依上開規定申請重新進行行政程序，惟若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，相對人或利害關係人得依再審程序謀求救濟，故不在重新進行行政程序之列(最高行政法院100年度判字第1316號、第1396號、第1728號判決參照)。而原告因仁英公司發放股利遭補徵87年度綜合所得稅及裁處罰鍰案件，經原告循序提起行政救濟，案經本院分別以90年度訴字第1740號及92年度訴字第502號判決駁回，原告不服，提起上訴，亦遭最高行政法院分別以95年度判字第1747號、第1746號判決駁回確定。原告復對上開判決提起再審之訴，分別經本院95年度再字第35號及第36號判決再審之訴駁回，及最高行政法院98年度判字第936號及第844號判決再審之訴駁回。原告再對本院再審判決不服，提起上訴，亦分別經最高行政法院以98年度判字第935號判決及98年度裁字第1903號裁定駁回在案(見本院卷第一卷第29-60頁、第85-136頁)。復因行政程序法第128條第1項第2款所稱之新事實或新證據，實務上多數認為係指於行政處分作成時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言(最高行政法院94年度判字第762號判決、95年度判字第83號判決、100年度判字第1491號判決)，故如根據行政處分後發生之新事實重新提出申請，應係發動另一新行政程序請求為新處分，而非可認其為申請程序重開。是原告依行政程序法第128條第1項第2款及第3款規定請求被告再開其對原告課徵系爭現金股利綜合所得稅及裁處罰鍰之行政程序，非有理由。至於原告依據上開確定判決意旨範圍外之新事實，依98年1月21日修正公布稅捐稽徵法第28條第2項申請退稅，應認係發動另一行政程序請求為新處分，合先敘明。
(三)關於原告2人依98年1月21日修正後稅捐稽徵法第28條第2項規定請求退稅部分：
１、經查，與本案相同事實，不服遭被告核定取自仁英公司股利(股票股利及現金股利)而補徵87年度綜合所得稅及罰鍰循序提起行政訴訟者有：①原告。②訴外人沈芳英(其配偶李雨蒼之母李張秀蓮為仁英公司股東，李張秀蓮於82年1月14日死亡，李雨蒼為其繼承人)。③楊韻貞(其配偶李芳明為李張秀蓮之前配偶，於該婚姻關係下為李張秀蓮之繼承人，嗣李芳明於91年12月29日死亡，由楊韻貞、李玉卿、李雨勳、李雨蒼繼承)。其中原告之訴訟為最早經訴訟駁回確定，有本院於同日(94年4月12日)言詞辯論終結及於同日(94年4月26日)判決之90年度訴字第1740號判決(本稅部分)、92年度訴字第502號判決(罰鍰部分)，及最高行政法院於同日(95年10月31日)判決之95年度判字第1747、1746號判決附卷(本院卷第一卷第29、43、36、51頁)可稽。其餘訴外人沈芳英、楊韻貞行政訴訟結果，關於被告核課現金股利部分均經行政法院判決撤銷確定(股票股利部分則均駁回其訴確定)，為被告所是認，並有本院95年1月14日93年度訴字第919號判決、最高行政法院96年度判字第1470號判決、本院96年度訴更一字第36號判決、最高行政法院98年度裁字第658號裁定、本院95年1月10日92年度訴字第763號判決，最高行政法院96年度判字第1687號判決、本院96年度訴更一字第34號判決及最高行政法院99年度判字第909號判決附訴願卷及本院卷可憑。
２、此外，與本案相同事實，遭補稅卻未提起行政訴訟而告確定之訴外人李玉卿、李雨勳(即李芳明之繼承人)，則於核課處分確定後，以仁英公司實際負責人吳汶達虛偽製作「李張秀蓮各類所得扣繳暨免扣繳憑單」經高雄高分院93年度上訴字第798號刑事判決有罪確定為由，向被告申請重開行政程序遭駁回，李玉卿、李雨勳不服，提起訴願，經財政部撤銷該駁回處分，責由被告另為適法之處分，被告審理後仍認李玉卿、李雨勳之申請不符行政程序法第128條第1項第3款規定，而否准其申請，李玉卿等人不服，提起行政訴訟，經本院96年度訴字第804號判決將訴願決定及原處分均撤銷，命被告對李玉卿、李雨勳申請就87年度綜合所得稅核定補稅處分重開行政程序，被告重新審酌後，撤銷關於核定渠等取得仁英公司之現金股利60萬元部分等情，亦為被告所不爭，並有被告所屬鼓山稽徵所98年2月6日財高國稅鼓綜所字第0980000231號函、第0000000000號函附卷(本院卷第一卷第83、84頁)可佐。
３、茲就本件原告請求被告退還關於系爭現金股利補徵綜合所得稅部分，論述如下：
(１)按「（第1項）納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。（第2項）納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。（第3項）前2項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。（第4項）本條修正施行前，因第2項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。（第5項）前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正施行前已知有錯誤之原因者，2年之退還期間，自本條修正施行之日起算。」98年1月21日修正公布施行之稅捐稽徵法（下稱新修正稅捐稽徵法）第28條定有明文。可知，關於非納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳稅款之退還，不限於因稅捐稽徵機關適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳之事由，尚包含因其他可歸責於政府機關之錯誤致有溢繳稅款情事，且應退還之溢繳稅款，亦無申請退還期間之限制，並此項新修正之規定，溯及適用於修正施行前之溢繳稅款案件。
(２)次按「行政訴訟法第213條規定：『訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。』故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷（本院72年判字第336號判例參照）。本件納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅被駁回，而提起行政訴訟，其主張核課處分適用法令錯誤或計算錯誤之部分屬原確定判決意旨範圍，納稅義務人自不得為相反主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故納稅義務人以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求退稅為無理由，高等行政法院應判決駁回。」為最高行政法院針對98年1月21日修正公布施行前之稅捐稽徵法第28條規定作成之95年2月份庭長法官聯席會議決議。
準此，若當事人主張之核課處分適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤非屬原確定判決意旨範圍者，當事人自得依修正後稅捐稽徵法第28條第2項規定請求退稅。
(３)經查：
①、原告於本院90年度訴字第1740號判決、92年度訴字第502號
判決及最高行政法院95年度判字第1747、1746號判決確定後，依98年1月21日修正公布後稅捐稽徵法第28條第2項申請退還有關87年度被告核定渠等取自仁英公司現金股利各2,400,000元，應否准許，應視本件有無非屬原確定判決意旨範圍，而有適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤事由發生。則查，上開確定判決經過如下：被告認定原告夫妻均為仁英公司股東，87年度分別獲配源自仁英公司之營利所得各為14,240,000元，而原告陳兆雄於辦理該年度綜合所得稅結算申報時，未將上開金額列入所得總額，被告乃將之併課原告陳兆雄當年度綜合所得稅，並以原告陳兆雄漏報上開營利所得、利息及其他等所得計28,508,487元，核定漏報稅額10,863,411元，除對原告陳兆雄補徵稅額外，並依行為時所得稅法第110條第1項規定處原告陳兆雄0.2倍罰鍰2,172,600元(計至百元止)，原告2人不服，循序對本稅提起行政訴訟，案經本院90年度訴字第1740號審理，另原告陳兆雄對罰鍰處分不服，循序提起行政訴訟，案經本院92年度訴字第502號審理。審理過程中，兩案均以高雄地院90年度訴字第2137號刑事訴訟案件，牽涉行政訴訟之裁判，而刑事訴訟尚在審理中，有停止行政訴訟程序之必要，乃裁定停止行政訴訟程序。嗣高雄地院90年度訴字第2137號刑事案件於93年5月28日判決(認定仁英公司實際負責人吳汶達不構成製作有關李張秀蓮、陳兆雄及林喜久87年間各自取得仁英公司股利14,240,000元之不實扣繳憑單及未經渠等同意擅自將之列為仁英公司股東等偽造文書犯行，而判決吳汶達無罪)，本院上開兩件行政訴訟乃認已無停止訴訟程序之必要而依職權撤銷原停止訴訟程序之裁定，並據仁英公司之扣繳憑單及高雄地院90年度訴字第2137號判決吳汶達無罪所認定之事實為基礎，認定被告核定原告87年度各自取得仁英公司股利14,240,000元，據以補稅及處罰並無違誤，並均同時於94年4月26日判決駁回原告之訴(言詞辯論終結日94年4月12日)，其後並均經最高行政法院於95年10月31日分別以95年度判字第1747號判決駁回原告之上訴及以95年度判字第1746號判決駁回原告陳兆雄之上訴。又被告核定原告取自仁英公司股利各14,240,000元，並未區分包括現金股利各2,400,00 0元及股票股利各11,840,000元，而是僅憑扣繳憑單認定其收付全部實現等情，為被告所是認(見本院卷第二卷第117頁)。亦因此故，此爭點即非兩造當時攻防之重點，從而本院90年度訴字第1740號及92年度訴字第502號判決認定之課稅法律關係亦同樣未加區分現金或股票股利。另最高行政法院上開判決則認定仁英公司係將盈餘轉增資而分配股利予原告，並未分配現金股利等情，有各該判決書影本附卷(本院卷第29-60頁)可稽。
②、惟查，被告對原告系爭4,800,000元現金股利所得之稅捐債
權法律關係，係植基於原告對仁英公司有該盈餘分派請求權並已實現之基礎上。然股東盈餘分派請求權乃股東權之一種，於股東會決議分派盈餘時，股東之盈餘分派請求權方告確定，而成為具體的請求權。依86年6月25日修正公司法第228條、第230條規定，股份有限公司每營業年度終了，董事會應基於當年度財務報表，編造盈餘分派或虧損撥補之議案，於股東常會開會30日前交監察人查核，提出股東會請求承認。由此足見，盈餘分派，須於每會計年度終了，盈餘分派議案經股東常會決議後，始得為之。是以若無分派盈餘之股東會存在，且事實上股東亦未取得該分派之現金時，即難認該股東與公司間有該決議所生之法律關係存在，亦無所得之實現。經查，被告前基於仁英公司87年11月19日召開之股東會、董事會及其據此製作之股利扣繳憑單認定原告87年度有系爭現金股利所得，固非無據。然而，在被告作成核課處分及本院90年度訴字第1740號判決、92年度訴字第502號判決及最高行政法院95年度判字第1747、1746號判決確定後，影響原告與仁英公司間系爭現金股利分派法律關係存否之仁英公司87年11月19日召開之股東會、董事會決議，業經高雄地院於97年6月27日以97年度訴字第146號判決確認不存在，據該判決記載：「．．．【六、原告陳兆雄、林喜久(判決書誤載為李兆雄、李喜久)及訴外人李張秀蓮有無同意擔任被告之人頭股東？】．．㈡．．．ｌ、被告(即仁英公司)於79年4月23日召開發起人臨時會議，決議被告資本總額定為5000萬元，分為500萬股，每股10元，一次全額發行，本次發行股款全部以現金繳納，而李張秀蓮、陳兆雄、林喜久分別認股40萬股，並訂定公司章程，經全體股東同意票選李張秀蓮、吳春蓮及吳青青3人為董事，鄭弼駿為監察人，並於同日召開董事會，選任李張秀蓮為董事長，嗣經濟部商業司准予設立登記，有被告公司設立登記申請書、79年4月23日會議記錄、章程可證．．．，且據被告委託臺昌聯合會計師事務所出具查帳報告：被告為設立登記所編製民國79年4月23日之資產負債表及股東繳納股款明細表，經該會計師依照『公司行號申請登記資本額查核辦法』及『會計師承辦公司行號申請登記資本額查核簽證須知』之規定，應用合適之程序，予以查核峻事。而上開資產負債表所列各科目金額，經與帳列各有關帳戶餘額核與有關憑證相符，該公司設立登記資本額為5000萬元，其股份分為500萬股，每股10元，一次全額發行，本次發行股款全部以現金繳納，已收足5000萬元，如所附股東繳納股款明細表可證，依本會計師被告公司位於新竹市第十信用責作社之活期存款帳戶，於79年4月23日分別以現金1000萬元，共5次存入5000萬元，亦有查核報告書、被告公司籌備處存摺影本、股東繳納股款明細表、資產負債表可稽．．．，堪認被告設立時，李張秀蓮、陳兆雄、林喜久分別認股40萬股，已履行繳納股款義務。至上開繳納股款之資金來源，究係自行出資，抑或向他人借款，均不足影響認定陳兆雄等3人確有履行股東出資義務而已繳納被告公司股款之事實。．．．。「【七、被告於87年11月19日有無召開股東會、董事會？】．．．㈡查，被告董事長陳清雄，於刑事二審案件(即高雄地院90年度訴字第2137號刑事判決之上訴審判決，案號：高雄高分院95年6月27日93年度上訴字第798號)審理時證述：自87年6月起擔任被告董事長，係為名義負責人，未參與公司業務。且擔任被告公司董事長期間，未曾召開、參加股東會、董監事會，亦不知由何人召開，87年11月19日股東會亦確非其所召開，被告實際上並無召開股東及董事會之紀錄等語（刑事二審案件95年5月30日筆錄）。而證人吳春蓮即吳乙玄亦於刑事一審案件中證述：伊已於86年間更名為吳乙玄，詎被告於87年11月19日仍冒用其舊名吳春蓮製作不實之股東會及董事會會議紀錄等語（刑事一審卷內93年5月7日筆錄），證人陳淑娟於刑事二審案件中證稱：被冒名列為被告人頭股東，未曾參與被告公司87年11月19日分配盈餘之股東會，亦未主持召開被告公司之董事會等語（刑事二審卷95年5月30日筆錄），證人吳智靜於刑事二審案件中證述：未曾參與87年11月19日分配盈餘之股東會，亦未曾出資或同意擔任被告之股東等語，足見，被告87年11月19日之股東會及董事會，上開證人均未曾參與。㈢被告公司於88年間，以分派股利予股東李張秀蓮及陳兆雄及林喜久（各分派得14,240,000元）為由，而製發『各類所得扣繳暨免扣繳憑單』等情，為兩造不爭執，並有李張秀蓮、陳兆雄、林喜久等人之87年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單．．．、被告公司87年度營利事業所得稅結算申報書（刑事一審卷第13至21頁）在卷可證。㈣吳汶達雖於上開刑事案件中證述:
係以轉投資方式分派股利云云，惟依被告公司87年度營利事業投資人明細分配盈餘表所示（刑事一審卷第21頁），其分配之股利包括現金股利及股票股利，其中現金股利係240萬元，股票股利則為1,184萬元，足見其實際應分發之股利並非只有股票股利。而其中現金股利部分，吳汶達在刑事一審案件中已承認並未發放股利，而係將盈餘轉投資等語（刑事一審卷第320至321頁）；核與林喜久、陳兆雄於刑事二審審理時證述：並未收到被告公司之股利等語相符．．．，足見林喜久、陳兆雄確未自被告公司獲取現金股利。至於李張秀蓮因其早於82年1月14日死亡，有其戶籍資料可參，有起訴書可參（偵查卷第4頁），自無可能於87間領取現金股利，故認陳兆雄等3人均未自被告公司獲取現金股利。㈤綜上，堪認被告87年11月19日之股東會、董事會並未實際召開，亦未形成決議。從而，原告主張，被告87年11月19日之股東會、董事會決議不成立，為有理由，應予准許。」等語，有該份判決書附卷(本院卷第一卷第75-79頁)可稽。足見原告2人縱同意擔任仁英公司之人頭股東，且其原始認股有40萬股，然而仁英公司既未於87年11月19日召開股東會、董事會，且實際上亦未發放，並該股東會、董事會決議業經民事法院判決確認不存在，從而堪認原告與仁英公司系爭現金股利盈餘分派之法律關係亦不存在。
③、此外，原告陳兆雄對仁英公司提起確認其於仁英公司之股份
超過40萬股部分不存在之訴，復經高雄地院於99年7月20日以99年度訴字第775號判決原告勝訴確定，理由為：「．．
．三、㈠．．．被告公司設立時，李張秀蓮、原告、林喜久分別認股40萬股，已履行繳納股款義務。至上開繳納股款之資金來源，究係自行出資，抑或向他人借款，均不足影響認定原告確有履行股東出資義務而已繳納被告公司股款之事實，是原告持有被告公司之股份40萬股，堪以認定，．．．。
㈡原告主張訴外人吳汶達明知被告公司並未於87年11月19日召開股東會及董事會，亦未討論盈餘分配、增加資本發行新股等議案，而未達成分配盈餘，並決定分配現金股利3,000萬元及將累積盈餘中之1億9,800萬元轉為增資發行新股並發放股票股利予股東之決議，竟擅自製作不實之股東臨時會議事錄及董事會議事錄持向經濟部辦理增資登記，並將股東增加之股數登記於股東名簿上，使原告之股份自40萬股不實增加為1,584,000股，而被告公司於87年11月19日所召開之股東會、董事會因未實際召開，故所為決議均不成立，業經台灣高雄地方法院以97年度訴字第146號民事判決確定在案等事實，有被告公司87年11月19日股東臨時會議記錄、董事會會議記錄、本院97年度訴字第146號判決暨確定證明書在卷可稽．．．，上開事實，堪以信實。㈢又被告公司於87年11月19日所召開之股東會、董事會因未實際召開，所為決議均不成立，業如前述。被告公司當天既未召開股東臨時會以討論盈餘分配、增加資本發行新股、修正章程等議案，自不可能達成分配盈餘，並決定分配現金股利及將累積盈餘中之1億9,800萬元轉為增資發行新股並發放股票股利予股東之決議，被告公司之董事會亦不可能依不存在之股東會議而執行發放股利之決議，則被告公司依上開股東臨時會議決議及同日之董事會議決議所為原告受分配股票股利11,845,000元，即原告受分配股票1,184,500股之決議應屬無效，被告既未獲分配股票1,184,500股，而僅依其認股而持有被告公司之股份40萬股，則原告起訴請求確認如主文第1項所示，即屬正當，應予准許。」有該民事判決附卷(本院卷第一卷第188頁)可稽。而該判決所確認者乃原告陳兆雄對仁英公司僅有40萬股股份，除此之外，別無因87年11月19日所未實際召開之股東會、董事會決議獲配其他股份而增加其股東權或受配現金股利甚明。蓋原告對仁英公司有無原始認股之40萬股股份存在，與其曾否於87年間獲配仁英公司股票股利及現金股利，係屬二事，換言之，原告有40萬股原始股份，不代表其於87年間即會獲配仁英公司股票股利及現金股利。故被告主張上開民事判決僅在確認原告之股份，不足推翻原告有獲配系爭現金股利之事實云云，即難採取。
④、綜上各情，被告核課原告系爭現金股利所得所依附之現金股
利分派決議之私法法律關係，於被告作成核課處分及本院90年度訴字第1740號、92年度訴字第502號言詞辯論終結後，業經民事判決確認不存在，此私法關係之變動，即非屬本院90年度訴字第1740號判決、92年度訴字第502號及最高行政法院95年度判字第1747、1746號等原確定判決意旨範圍。是以本件課稅之基礎事實，既經民事法院判決確認不存在，被告自無法對該不存之事由課稅，並此變動，非可歸責於原告，解釋上應屬98年1月21日修正公布稅捐稽徵法第28條第2項所稱其他可歸責於政府機關之錯誤。又本件核定及繳納稅款之納稅義務人為陳兆雄，此有被告之87年度綜合所得稅核定稅額繳款書附卷(訴願卷第19頁)可稽，因此，原告陳兆雄依據上開修正後稅捐稽徵法第28條第2項規定請求被告退還關於核定原告夫妻2人取自仁英公司現金股利各2,400,000元所補徵之87年度綜合所得稅，即屬有據，應予准許。從而被告否准原告陳兆雄退還本稅之申請，即有未合。又原告林喜久並非繳納系爭本稅之納稅義務人，其請求被告退還系爭本稅，與稅捐稽徵法第28條第2項要件不符，應予駁回。另原告陳兆雄雖尚未繳納系爭現金股利所衍生之罰鍰，惟既然本件現金股利所繳納稅額既應退還，則原告陳兆雄基此而被裁處罰鍰部分，即因本稅應予退還而失所附麗，自應由被告辦理退稅時一併撤銷之，併此敘明。
⑤、末查，被告雖主張原告對前述有關本稅部分之判決，即本院
90年度訴字第1740號、92年度訴字第502號、最高行政法院95年度判字第1747、1746號等確定判決提起多次再審之訴均遭駁回，固有本院95年度再字第35號、36號判決、最高行政法院98年度判字第936、第844號判決、98年度判字第935號判決、98年度裁字第1903號裁定及本院98年度再字第35、36號判決附卷(本院卷第一卷第85-136頁、第253-271 頁)可佐。然查，再審為對於確定之終局判決而再開始訴訟之程序，而再審事由，原則上係以原確定判決基準點前存在之事由為要件，此觀行政訴訟法第273條及第274條規定可明。原告上開再審案件係因不符行政訴訟法第273條所定再審事由遭駁回，此與本件係原告基於確定判決後，原課稅之基礎事實所依附之私法關係發生變動之情形不同。故被告上開主張並非可採。
六、綜上所述，被告否准原告陳兆雄退還系爭現金股利(原告夫妻2人各2,400,000元)遭補徵87年度綜合所得稅之申請，應屬違誤，訴願決定未予糾正，亦有未合，原告陳兆雄訴請撤銷原處分及訴願決定，為有理由，應予准許。惟因原告陳兆雄遭核定取自仁英公司之股利除系爭現金股利外，尚有其與配偶林喜久之股票股利各11,845,000元，均歸課原告陳兆雄87年度綜合所得稅(詳見前述本院90年度訴字第1740號、92年度訴字第502號判決)，而該股票股股利課稅部分，原告陳兆雄於行政救濟遭判決駁回確定後，另行申請退稅，遭被告否准，經原告陳兆雄提起訴願，業經財政部100年9月19日台財訴字第10000124260號訴願決定將被告否准退稅處分撤銷，責由被告依稅捐稽徵法第28條第2項規定辦理退稅(見本院卷第二卷第134頁)。是以本件現金股利部分之退稅稅額及應給付之法定利息，尚應由被告計算後方能確定，依行政訴訟法第200條第4款規定意旨，原告陳兆雄在請求被告依照本判決之法律見解另為適法之決定部分，為有理由。至原告陳兆雄請求被告重開行政程序撤銷原罰鍰處分部分，為無理由，應予駁回。又原告陳兆雄繳納之本稅既應退還，被告關此部分之裁罰處分即失所附麗，自應於辦理退稅時一併依職權撤銷之，併此敘明。另原告林喜久之請求，如前所述，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第200條第4款、第104條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 11 月 10 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 呂 佳 徵
法官 李 協 明法官 簡 慧 娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 100 年 11 月 10 日
書記官 涂 瓔 純