高雄高等行政法院簡易判決
100年度簡字第256號原 告 全方衛物業管理有限公司代 表 人 林崑明訴訟代理人 李善餘 會計師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 何瑞芳 局長訴訟代理人 盧玲君上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國100年12月2日台財訴字第10000423560號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告經營大樓管理顧問業，於民國96年1月至12月間承攬湖畔京城大廈管理委員會（下稱湖畔大廈管委會）管理服務業務，每月勞務銷售額包括管理服務費新台幣（下同）19,000元及管理清潔人員（下稱管理員）薪資96,000元，合計115,000元，惟原告僅就管理服務費19,000元部分開立統一發票，報繳營業稅，至管理員薪資96,000元部分，未依規定開立統一發票，且未併入當期銷售額申報，致漏報銷售額共計1,085,714元【（原查誤計為每月95,000元×12個月）÷1.05】，經被告依據檢舉及查得資料，審理違章成立，除核定補徵營業稅額54,286元（1,085,714元×5％）外，並依現行加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重按所漏稅額54,286元處以1.5倍之罰鍰計81,429元。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭駁回；遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
（一）湖畔大廈之管理員係由湖畔大廈管委會所自行聘僱，此有該管委會存檔之各管理員僱用契約書、薪資表及該管委會向被告申報之各類所得扣繳憑單可證，原告與管理員間並無僱傭關係，原告與湖畔大廈管委會簽定管理服務契約書（委託契約書）約定管理服務費每月19,000元，僅代為處理管理員之考核、薪資、服裝、保險等業務，被告將管理員之薪資計入原告之管理服務費，而作為原告之營業總額，據以課徵營業稅並處罰鍰，顯有違誤。至原告與湖畔大廈管委會委託契約書第4條第6款「工作人員之三節獎金、薪資、服裝、保險等費用，統委由乙方（即原告）處理」，即代收代付之意思，訴願決定認定上開費用係由原告負擔，亦有誤解。原告向湖畔大廈管委會定額請款，與管理員薪資表總額不盡相符，非為被告對原告補徵營業稅之依據。另湖畔大廈95年度管理服務委由訴外人全方衛公寓大廈管理維護服務股份有限公司（下稱全方衛公寓公司）承攬，其相關資料不應作為拘束本案之依據。
（二）被告依據高雄市政府勞工局（下稱高市勞工局）98年4月3日高市勞局二字第0980012061號函及98年11月26日高市勞局二字第0980046233號函，認定派駐湖畔大廈管理員與原告公司間具有僱傭關係，惟經原告檢附僱用契約書、管理員切結書、主委說明書等文件提出反駁後，高市勞工局業以99年11月26日高市勞局二字第0990045720號函復略以：
「．．．難據以釐清三方間之關係」，顯見高市勞工局仍無法證明原告與管理員有僱傭關係。又原告與湖畔大廈管委會之管理服務契約書，係由湖畔大廈管委會代表人任邦懷所簽訂，至於湖畔大廈管委會主委劉玉苓對扣繳憑單不知情之情況，係屬管委會內部問題。且依據原告與湖畔大廈管委會所訂立管理服務契約書內容，只有管委會依僱用契約對管理員才有解僱權利，損害賠償僅存在於管委會及管理員勞僱雙方間，原告並無負此責。另原告按月向湖畔大廈管委會定額請款，請款單分成服務費用與代付薪資二項目，其中1月至10月代收代付無差額，11月至12月短付1,599元實為臨時代班時數換算之扣款誤差，被告以全年總數計算不合理且與實際收付過程不符。再者，僱用契約書部分空白係原告手邊僅存資料，其為辦理代聘過程中保存一份影本，且僅甲方（湖畔大廈管委會）留底未填，員工印領清冊明列員工係向管委會印領，薪資扣繳憑單亦係管委會向被告申報，可知僱傭契約本就屬於湖畔大廈管委會與管理員之資料。至管理員姓名與薪資表不符，乃係因李秀春改名為李如易。
（三）綜上，管理員薪資係由湖畔大廈管委會支付，原告僅代收轉付，且原告已提示代收代付帳頁、僱用契約書、薪資表、服務人員蓋章之印領清冊及扣繳憑單等文件供被告查核，被告未斟酌原告有利之事實，違反行政程序法第9條規定等情。並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以︰
（一）本件原告經人檢舉其承攬大樓管理服務業務，經改制前高雄縣政府警察局（下稱高縣警局）通報被告查核結果，查得原告於96年1月至12月間與湖畔大廈管委會簽訂「管理服務契約書」，其中約定（1）委託管理事項包含服務人員之甄選、督導、訓練、考核及現場服務人員聘用條件與工作項目及薪資核定。（2）工作人員之三節獎金、薪資、服裝、保險等費用，統委由原告處理。（3）原告對服務人員之甄選、考核及與執行合約業務之操守和行為負管理責任，且該服務人員獎懲由原告制定。若執行管理未能達成，管委會有權提出糾舉異議。又管委會認為管理服務人員不適當或不稱職時，得通知原告更換之，原告不得拒絕。（4）自該契約解除之日起3個月內，管委會不得留用原告甄選於管委會之人員繼續工作，否則以該契約同等金額支付原告做為補償，管委會並願自動放棄先訴抗辯權，此有原告與湖畔大廈管委會簽訂之「管理服務契約書」可稽。依前述管理服務契約內容之權利義務關係以觀，應可認屬原告提供大樓管理維護等勞務予該管委會，原告並因此自該管委會取得代價，核與營業稅法第3條第2項「銷售勞務」之定義相符。又被告左營稽徵所曾就原告與湖畔大廈管理員間有無僱傭關係之疑義，函詢高市勞工局，經高市勞工局以98年11月26日高市勞局二字第0980046233號函復略以：「四、另據貴所檢附『全方衛公寓大廈管理維護服務股份有限公司』與美麗Party大樓、校園聯盟大廈及『全方衛物業管理有限公司』與首席京都大樓、湖畔京城大廈之管理服務契約書，惟審究美麗Party、校園聯盟大廈等大樓管理委員會(為甲方)與『全方衛公寓大廈管理維護服務股份有限公司』(為乙方)及首席京都大樓管理委員會(為甲方)與『全方衛物業管理有限公司』(為乙方)委託契約書中第3條規定．．．，案內派駐大樓之服務人員受上開2家公司之指揮、監督與考核，核無疑義。再據貴所檢附委託契約書中第4條第1項規定『費用結構說明如附件
(二)』之相關資料附件(二)『管理服務費用結構表-附件二-』載明要以公司事務服務費用為公司行政事務及督導等費用及人員招募、訓練、考核等費用，又工作人員三節獎金、服裝、保險等費用，統由公司處理，是以，派駐大樓服務管理人員（工作人員）之指揮、調度、管理工作是由上開2家公司負責，即便其薪資為管理委員會委由上開2家公司代收代付，派駐大樓管理人員受上開2家公司之指揮、監督與考核，足堪認定其提供勞務具有從屬性質。觀諸前揭規定，本局審認派駐大樓服務管理人員（工作人員）與上開2家公司間具有僱傭關係。」等語。另改制前高縣警局為釐清保全員李運元僱用關係案，湖畔大廈管委會曾復函敘明僅按月支付服務費用，薪資給付概由原告給付與員工，無法提供給付薪資之證明文件，對扣繳憑單毫不知情，亦未曾填報開立等語，此有湖畔大廈管委會98年5月19日(98)湖畔管字第9805191號函影本附卷可稽。依此，被告核認湖畔大廈管委會於96年1至12月間按月定額匯款115,000元（含稅）予原告，其中屬於系爭管理員薪資96,000元（含稅），非屬原告代收代付之款項，應屬原告收入之一部分，據以認定原告於96年1至12月間承攬湖畔大廈管委會之管理服務業務，每月勞務銷售額包括管理服務費19,000元及管理員薪資96,000元，合計115,000元（含稅），惟僅就管理服務費19,000元部分開立統一發票，報繳營業稅，至管理員薪資部分，未依規定開立統一發票，且未併入當期銷售額申報，致漏報銷售額共計1,085,714元【（正確金額為每月96,000元，被告誤計為每月95,000元×12個月）÷1.05】，乃核定補徵營業稅額54,286元（1,085,714元×5％）洵非無據。
（二）原告雖稱其與湖畔大廈管委會簽訂之管理服務契約書，約定管理員之三節獎金、薪資、服裝、保險等費用係由原告「處理」，非訴願決定書所訴由原告負擔乙節，然由原告每月定額向湖畔大廈管委會請款，湖畔大廈管委會亦每月依原告請款金額匯款予原告，原告並未就前述三節獎金、服裝、保險等費用向湖畔大廈管委會額外收費，足見契約條款雖訂為「處理」，實由原告負擔無疑。另系爭管理員薪資所得扣繳暨免扣繳憑單，雖填載扣繳單位為湖畔大廈管委會，惟如前述，湖畔大廈管委會曾於98年5月19日函復改制前高縣警局聲稱湖畔大廈管委會前主任委員劉玉苓（即扣繳義務人）對96年度扣繳暨免扣繳憑單所列扣繳單位毫不知情，亦未曾填報開立等語；況原告向湖畔大廈管委會請款單金額，係按月依契約書所載管理員薪資核定表金額定額請款，與薪資表所載各管理員每月領取之薪資金額不盡相符，且僱傭契約書縱如原告所述係湖畔大廈管委會留底原件，然立約人甲方（即管委會）未簽名及有乙方（即受僱人）姓名與薪資表不符等不合理情事，即難謂該僱傭契約簽訂之真實性及法效性，是僱傭關係應以渠等間之法律關係認定，本件尚不能僅憑扣繳暨免扣繳憑單所列扣繳單位為湖畔大廈管委會，即認定湖畔大廈管委會與系爭管理服務人員間具有僱傭關係。至原告稱湖畔大廈95年度管理服務委由訴外人全方衛公寓公司承攬，其相關資料不應作為拘束本案之依據乙節，查湖畔大廈95年度管理服務業務係委由全方衛公寓公司承攬，原告與全方衛公寓公司屬相關企業（營業地址及負責人相同），其交易型態、契約形式均雷同，原告延續全方衛公寓公司於96年1至12月承攬湖畔大廈管理服務業務，依據前述高市勞工局及改制前高縣警局回函內容，皆認定原告與管理員間具有僱傭關係。再依原告與湖畔大廈管委會簽訂之管理服務契約書約定條款內容觀之，系爭湖畔大廈之管理員皆由原告管理運作，包括管理員如有怠忽職守或其他不法之情事，應由原告懲處或調換，若有違法行為，導致社區受有損害，原告尚應負損害賠償責任，尤其管理員有不適當或不稱職之情事，須由原告更換之。雙方若解除該契約書，自解除之日起3個月內，管委會不得留用原告甄選於湖畔大廈管理員繼續工作，否則以契約同等金額支付予原告做為補償，管委會願意自動放棄先訴抗辯權等節。本案若如原告稱管理員係由湖畔大廈管委會所聘僱，何以管理員有任何不法情事須由原告負損害賠償之責？管理服務契約解除後3個月內，管委會不得留用原告甄選之人員？足見原告確係負有管理員之管理及監督責任，原告與管理員間顯具有一定程度之從屬性及繼續性，渠等間確實存在僱傭之法律關係，洵無違誤。
（三）民法第482條規定：「稱僱傭者，謂當事人約定，一方於一定或不定之期限內為他方服勞務，他方給付報酬之契約。」又「民法第188條所稱之受僱人，係以事實上僱用關係為標準，僱用人與受僱人間已否成立書面契約，在所不問。」「民法第188條第1項所謂受僱人，並非僅限於僱傭契約所稱之受僱人，凡客觀上被他人使用為之服勞務而受其監督者均係受僱人。」分別為最高法院45年台上字第1599號判例及57年台上字第1663號判例意旨所揭櫫。顯見，僱傭契約係以約定受僱人於一定或不定之期限內為僱用人服勞務，僱用人給予報酬為其成立要件，且受僱人以勞務之給付為目的，應依照僱用人之指示，從事一定種類之工作，並具有繼續性及從屬性之關係。是以，判斷當事人間是否有僱傭關係，除可從給付角度觀察，亦可從其是否受指揮監督而有事實上之僱用關係認定之。又所謂監督，係指對勞務之實施方式、時間及地點加以指示或安排之一般的監督而言。查本件原告與湖畔大廈管委會簽訂之管理服務契約書第3條委託管理事項約定：「一、服務人員之甄選、督導、訓練、考核．．．。」第4條委託管理費用與交付之約定：「．．．(六)工作人員之三節獎金、薪資、服裝、保險等費用，統委由乙方（即原告）處理。」第6條工作人員之管理核派約定「：(一)乙方對本大樓服務人員之甄選、考核及與執行合約業務之操守和行為負管理責任，且服務人員獎懲由乙方公司制定。若執行管理未能達成，甲方（即湖畔大廈管委會）有權提出糾舉異議。(二)甲方認為服務人員不適當或不稱職時，得通知乙方更換之，乙方不得拒絕。」第8條其他事項約定：「．．．(二)自本契約解除之日起3個月內，甲方不得留用乙方甄選於甲方之人員繼續工作，否則以契約同等金額支付乙方做為補償，甲方並願自動放棄先訴抗辯權。」從上述條款以觀，湖畔大廈管理員皆係由原告所管理。換言之，管理員之遴選任用、勤務督導、安全及紀律，均係由原告負管理之責。又湖畔大廈95年度管理服務業務係委由全方衛公寓公司，原告與全方衛公寓公司屬關係企業（營業地址及負責人相同），其交易型態、契約形式均雷同。另高雄市政府警察局於101年4月20日以高市警刑偵字第10170385900號函復被告，依該函所附裁處書略以全方衛公寓公司於95年1月1日起至同年12月31日承攬湖畔大廈保全業務，僱用保全員李運元等3人提供勞務，執行該社區「門禁管制」、「車道管制」，違反保全業法第19條之規定，經民眾檢舉暨本府警察局派員查證屬實，應勒令停業，並處15萬元罰鍰，全方衛公寓公司不服提起行政救濟，業經本院以100年度訴字第21號判決在案。該判決書提及案外人李運元於98年2月27日於警方進行訪談時陳稱：「95年11月受僱於全方衛公寓公司，怎麼可能是管委會自聘員工。」「（問：警察提示全方衛公寓公司以97年12月29日（97）全字第016號函，李運元先生未於本公司任職，是否屬實？）答：我去應徵，全方衛公寓公司派我去湖畔大廈任職。」而案外人李運元於96年度仍擔任湖畔大廈之管理服務人員，對照湖畔大廈管委會98年5月19日（98）湖畔管字第9805191號函說明「二、本大廈96年間管理維護業務係由全方衛保全公司負責承攬服務，李運元先生係由全方衛保全公司選任派駐本大廈之管理員。李員扣繳憑單所載，除姓名外本會概無所悉。三、由於李員為全方衛保全公司選任派駐，本會僅按月支付該公司服務費用，其薪資給付蓋由該公司給付與員工，故本會無法提供給付薪資之證明文件。四、至於李員96年度薪資所得扣（免）繳憑單所列扣繳單位為本會，然經向本會96年度扣繳負責人（前主任委員劉玉苓）查證，其對憑單之事毫不知情，亦未曾填報開立。五、本會為釐清真相與責任，耑此函復並請查察李運元先生96年度薪資所得扣（免）繳憑單，是否為全方衛保全公司冒用本會名義所填報開立。」足證湖畔大廈之管理員係由原告所聘僱，則原告派駐該等人員在湖畔大廈提供大樓管理及清潔等勞務，即與原告自該湖畔大廈管委會所收取之相關費用，包括96年1月至96年12月管員之薪資部分，有對價關係，依照財政部86年10月23日台財稅第000000000號函釋意旨，上開費用係屬原告銷售勞務之收入無疑，而依營業稅法第1條、第2條第1款、第32條第1項前段、第35條第1項等規定，原告應依營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人湖畔大廈管委會，並應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。然原告身為營業人，平日亦領用統一發票使用，其提供系爭湖畔大廈管理維護服務之銷售勞務行為，依規定即應開立發票，並如期申報銷售額及稅額，惟其竟未履行法定義務，致短漏營業稅額，縱非故意，亦有過失，自應受罰。因原告一行為同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款規定，按行政罰法第24條第1項規定，擇一從重，以營業稅法第51條規定為處罰之法據，經被告審酌違章情節，遂依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按所漏稅額54,286元處1.5倍之罰鍰計81,429元（正確金額為54,857元×1.5倍＝82,285元，被告誤計為54,286元×1.5倍＝81,429元），並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，並有被告100年度財高國稅法違字第12100000102號裁處書（第31頁）、營業稅違章核定稅額繳款書（第60頁）、違章案件罰鍰繳款書（第63頁）附原處分卷可稽，洵堪認定。兩造之爭點厥為：96年1月至12月間服務於湖畔大廈之管理人員，究為湖畔大廈管委會所自行聘僱，抑或由原告所聘僱？經查：
（一）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅義務人如下：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．四、短報、漏報銷售額者。」「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：．．．三、短報或漏報銷售額者。」「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得．．．應就其未給與憑證、未取得憑證．．．經查明認定之總額，處5％罰鍰。」分別為營業稅法第1條、第2條第1款、第3條第2項前段、第32條第1項前段、第35條第1項、第43條第1項第4款、第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條第1項前段所明定。又「主旨：有關大樓管理顧問公司向大樓住戶或管理委員會收取費用，支付與大樓管理人員之薪資，是否屬代收代付性質乙案，應就大樓管理顧問公司與大樓住戶或管理委員會間之權利義務關係及大樓管理顧問公司與管理人員間有無僱傭關係，依個案事實予以查明認定。說明：二、大樓管理顧問公司與管理人員間有無僱傭關係，可就大樓管理顧問公司與管理委員會或住戶所簽合約內容之權利義務關係及大樓管理人員參加勞工保險或全民健康保險之投保單位，以及帳簿等相關資料予以查明核實認定。如大樓管理顧問公司與管理人員間有僱傭關係，則其向大樓住戶或管理委員會收取之費用，非屬代收代付性質，係屬大樓管理顧問公司收入之一部分，應依法課徵營業稅。」則經財政部86年10月23日台財稅第000000000號函釋在案。
（二）次按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。」為稅捐稽徵法第12條之1第1項、第2項所明定。又依民法第482條規定：「稱僱傭者，謂當事人約定，一方於一定或不定期間內為他方服勞務，他方給付報酬之契約。」可知，僱傭契約之成立，並不以雙方有簽訂書面契約為要件。經查，原告於96年1月1日起至12月31日受託管理維護湖畔大廈服務工作，雙方簽訂之委託契約書約定：「．．．第3條（委託管理事項）：一、服務人員之甄選、督導、訓練、考核。二、現場服務人員聘用條件與工作項目及薪資核定如附件(一)【即總幹事1人金額22,000元、大廳服務員3人金額55,500元清潔維護員1人金額18,500元，合計96,000元】。第4條（委託管理費用與交付之約定）：費用結構說明如附件(二)【即公司行政事務及督導等費用以及工作人員之招募、訓練、考核、制服、三節獎金、保險等費用計19,000元】．．．(六)工作人員之三節獎金、薪資、服裝、保險等費用，統委由乙方（即原告）處理。．．．第6條（工作人員之管理核派）：(一)乙方對本大樓服務人員之甄選、考核及與執行合約業務之操守和行為負管理責任，且服務人員獎懲由乙方公司制定。若執行管理未能達成，甲方（即湖畔大廈管委會）有權提出糾舉異議。(二)甲方認為服務人員不適當或不稱職時，得通知乙方更換之，乙方不得拒絕。．．．第8條（其他事項）：．．．(二)自本契約解除之日起3個月內，甲方不得留用乙方甄選於甲方之人員繼續工作，否則以契約同等金額支付乙方做為補償，甲方並願自動放棄先訴抗辯權。」（詳見原處分卷第50頁至第53頁）。從上述條款觀之，系爭湖畔大廈之管理員皆係由原告所管理運作，包括該管理員之保險費及服裝費係由原告負擔，如有怠忽職守或其他不法之情事，應由原告懲處或調換，尤其如管理員有不適當或不稱職之情事，更係由原告更換之。顯見，系爭管理員之遴選任用、勤務督導、安全及紀律，均係由原告負責，原告主張湖畔大廈之管理員係由管委會自行聘任一節，已非無疑！次查，湖畔大廈95年度管理服務業務係委由全方衛公寓公司處理，而原告與全方衛公寓公司屬關係企業（營業地址及負責人相同），其交易型態、契約形式均雷同，有營業稅稅籍資料查詢作業表、95年度委託契約書附原處分卷（第121頁、第122頁、第132-136頁）可稽。參以全方衛公寓公司於95年1月1日起至同年12月31日承攬湖畔大廈保全業務，僱用保全員李運元等3人提供勞務，執行該社區「門禁管制」、「車道管制」，違反保全業法第19條之規定，前經改制前高雄縣政府以98年12月18日府警刑二字第0980297196號裁處書命應勒令停業並處15萬元罰鍰，全方衛公寓公司循序提起行政爭訟，經本院以100年度訴字第21號判決略以：原告於95年1月1日起至12月31日受託管理維護湖畔京城大廈服務工作，惟未向內政部申請許可經營駐衛保全業務，即由其受僱人李運元從事門禁管制及車道管制工作之保全業務，有原告與湖畔京城大廈管理委員會所簽訂之委託契約書及委託契約之附件一（服務人員薪資核定表）載「大廳服務員．．．工作內容：門禁管制．．．」可證，並有訴外人高金月（當時湖畔京城大廈管理委員會主委）於97年12月13日於警方進行訪談時陳稱：「李運元擔任『門禁警衛』；李運元在京城管理委員會擔任『訪客登記』、『車道進出管制』、『湖畔京城管理室』；保全員李運元係原告進用；李運元薪資原告給付。」及訴外人李運元於98年2月27日於警方進行訪談時陳稱：「95年11月受僱於全方衛公寓大廈（股）公司；怎麼可能是管委會自聘員工。」；「（問：警察提示原告以97年12月29日(97)全字第016號函覆本局，李運元先生未於本公司任職，是否屬實？）答：我去應徵，全方衛派我去湖畔京城大廈任職。」「（問：全方衛公寓大廈管理維護股份有限公司之契約書內載『門禁管制』、『車道管制』工作，如何執行？）答：外來的人、車需經過管理員管制始能進出大樓（門禁）。」可為佐證。是原告確有未經許可經營保全業之違規事實，是改制前之高雄縣政府以98年12月18日府警刑二字第0980297196號函依保全業法第19條之規定，裁處原告勒令歇業，並處15萬元罰鍰，於法並無不合等由，駁回其訴（全方衛公寓公司提起上訴，業經最高行政法院100年度裁字第1779號裁定上訴駁回確定，詳見本院卷第96-110頁）。復查，李運元於96年間仍擔任湖畔大廈之管理員，此有96年度薪資表附本院卷第14頁可按；對照湖畔大廈管委會98年5月19日（98）湖畔管字第9805191號函（原處分卷第88頁）：「說明：．．．二、本大廈96年間管理維護業務係由全方衛保全公司負責承攬服務，李運元先生係由全方衛保全公司選任派駐本大廈之管理員。李員扣繳憑單所載，除姓名外本會概無所悉。三、由於李員為全方衛保全公司選任派駐，本會僅按月支付該公司服務費用，其薪資給付蓋由該公司給付與員工，故本會無法提供給付薪資之證明文件。四、至於李員96年度薪資所得扣（免）繳憑單所列扣繳單位為本會，然經向本會96年度扣繳負責人（前主任委員劉玉苓）查證，其對憑單之事毫不知情，亦未曾填報開立。五、本會為釐清真相與責任，耑此函復並請查察李運元先生96年度薪資所得扣（免）繳憑單，是否為全方衛保全公司冒用本會名義所填報開立。」足證湖畔大廈之管理員係由原告所聘僱，則原告派駐該等人員在湖畔大廈提供大樓管理及清潔等勞務，即與原告自該湖畔大廈管委會所收取之相關費用，包括96年1月至96年12月管理服務費19,000元（含稅）及管理員薪資96,000元（含稅）部分，均有對價關係。是依照前揭財政部86年10月23日台財稅第000000000號函釋意旨，系爭管理員每月薪資96,000元部分屬原告銷售勞務之收入，並無疑義。而依營業稅法第1條、第2條第1款、第32條第1項前段、第35條第1項等規定，原告應依營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人湖畔大廈管委會，並應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，然原告未依規定開立統一發票，且於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時漏報，則被告認定其已違反營業稅法第32條及第35條規定，核定補徵營業稅，尚無不合。惟本件原告就管理員薪資部分漏開統一發票並漏報之銷售額實際應為1,097,143元【計算式：（每月96,000元×12個月）÷1.05】，應補徵之營業稅額為54,857元【計算式：（1,097,143元×5%）】，原處分及復查決定均分別誤計為1,085,714元【（每月95,000元×12個月）÷1.05】、54,285元：【（1,085,714元×5%）】，然基於行政救濟不利益變更禁止原則，原處分爰仍予維持。又原告身為營業人，平日亦領用統一發票使用，其提供系爭湖畔大廈管理維護服務之銷售勞務行為，依規定即應開立發票，並如期申報銷售額及稅額，惟其竟未履行法定義務，致短漏營業稅額，縱非故意，亦有過失，自應受罰。因原告係一行為同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款規定，被告按行政罰法第24條第1項之規定，擇一從重，以營業稅法第51條規定為處罰之法據，並審酌違章情節，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按所漏稅額54,286元處
1.5倍之罰鍰計81,429元（正確金額為54,857元×1.5倍＝82,285元，被告誤計為54,286元×1.5倍＝81,429元），亦無違誤。
（三）原告雖主張其與湖畔大廈管委會簽定委託契約書約定管理服務費每月19,000元，僅代為處理管理員之考核、薪資、服裝、保險等業務，湖畔大廈之管理員係由管委會自行聘任，原告僅負責管理監督並代管委會發放薪資，屬代收代付之性質，並提出僱用契約書、薪資表及湖畔大廈管委會向被告申報之各類所得扣繳憑單以為證明。惟查，除上揭原告與湖畔大廈管理委員會所簽訂之委託契約一及高金月、李運元之訪談筆錄可證明實際上係原告僱用李運元至湖畔大廈擔任保全工作外，另依民法第98條規定，解釋意思表示，應探求當事人之真意，不得拘泥於所用之辭句。而該條規定於民法總則，故於民事契約之簽訂亦有適用，亦即民事契約之簽訂，也應探求當事人之真意，不拘泥於所用之辭句。觀卷附之原告與湖畔大廈管理委員會所簽訂之「委託契約書」，其第4條（五）約定「年終委請乙方（即原告）製作工作人員薪資扣繳憑單。」然扣繳憑單應為僱用人製作，委由他人製作已有違常情。況原告提出96年由湖畔大廈管委會為扣繳單位之李運元之扣繳憑單，卻為湖畔京城大廈管理委員會否認為其開立，並質疑此扣繳憑單為原告冒用湖畔大廈管委會開立，有湖畔大廈管委會98年5月19日（98）湖畔管字第9805191號函附原處分卷（第88頁）可稽，更足令人質疑李運元係湖畔京城大廈管理委員會所僱用之真實性。又上開委託契約書第6條（二）約定「甲方（即湖畔大廈管委會）認為服務人員不適當或不稱職時，得通知乙方（即原告）更換之，乙方不得拒絕。」更是有違常理。蓋管理員既是湖畔大廈管委會所僱用，其自是有權自行解聘，何須通知原告，甚至要於契約特別約定原告不可拒絕，其唯一合理的解釋就是該管理員實際上為原告所僱用；再其第8條（二）約定「自本契約解除之日起3個月內，甲方不得留用乙方甄選於甲方之人員繼續工作，否則以契約同等金額支付乙方做為補償，甲方並願自動放棄先訴抗辯權。」亦與常理有違。因本於契約自由原則，湖畔大廈管委會即使與原告解約，亦無理由不可留用原告所甄選之甲方人員，唯一可合理解釋者，該等人員實際上為原告所僱用，如逕由湖畔大廈管委留用，將影響原告對其僱用人員之管理與運用。是綜上可知，原告與湖畔大廈管委會簽訂之委託契約書內容，其中約定代管委會對其管理員進行甄選、督導、訓練、考核工作及服務人員聘用條件、工作項目與薪資核定，另代管委會與管理員簽訂僱用契約書等情，無非規避原告與派駐大樓管理員具有僱傭關係，並以其支付予管理員薪資係屬代收代付性質為藉口，遂其免按所收費用全額開立發票逃漏稅捐之目的。故原告雖提供僱用契約書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及薪資印領清冊等文件，主張係受湖畔大廈管委會委託導入整套管理流程服務，兼代收代付薪資款項云云，尚難資為有利之認定。
五、綜上所述，原告之主張均不足採。從而，被告以原告96年1月至12月間承攬湖畔大廈管理服務業務，每月實際勞務銷售額115,000元，惟原告就管理員薪資96,000元部分，未依規定開立統一發票，且未併入當期銷售額申報，致漏報銷售額共計1,085,714元，乃核定補徵營業稅54,286元，並依營業稅法第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重按所漏稅額54,286元處以1.5倍之罰鍰計81,429元，核屬對原告有利，爰予以維持。訴願決定基於不利益變更禁止原則，予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決結果無影響，爰不逐一論述。另本件為簡易訴訟事件，爰不經言詞辯論逕為判決，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 6 月 11 日
高雄高等行政法院第四庭
法 官 孫 國 禎以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中 華 民 國 101 年 6 月 11 日
書記官 李 昱附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。