高雄高等行政法院判決
100年度訴字第100號民國100年6月15日辯論終結原 告 台灣糖業股份有限公司代 表 人 胡懋麟訴訟代理人 凃嘉益 律師被 告 臺南市善化區公所代 表 人 劉春輝訴訟代理人 龍登財
蕭春美上列當事人間有關土地事務事件，原告不服臺南縣政府中華民國99年12月20日府行濟字第0990270745號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告就其所有臺南縣○○鎮○○段○○○號、曾文段1170號2筆土地（下稱系爭土地），於民國99年7月29日向被告提出該2筆土地係「與農業經營不可分離土地」之申請，案經被告書面審查後，認原告並非「農民團體」或「合作農場」，不符查編與農業經營不可分離土地作業要點（下稱作業要點）第13點所定「法人」之申請資格，遂以99年9月16日所農字第0990015711號函駁回原告所請，並通知可於同年9月23日前提出書面資料申覆。嗣原告以99年9月21日南善資字第0990003502號函提出申覆，主張其為「法人」即具申請資格。惟被告仍認定原告僅係依公司法成立之公司，乃再以99年9月24日所農字第0990015936號函駁回原告申覆。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
（一）查原處分及訴願決定認原告之申請不符作業要點第13點之規定，其理由無非係依據行政院農業委員會農糧署（下稱農糧署）99年9月14日農糧字第0991022153號函所載內容，認為作業要點第13點所稱「法人」之資格，應符合平均地權條例第22條第3項之規定，即應限於「農民團體與合作農場」，而原告係依公司法成立之公司，不屬農民團體與合作農場，自不符合作業要點第13點所定之資格云云。
惟查：
⒈按土地稅法、土地稅法施行細則、平均地權條例、平均地
權條例施行細則及農業發展條例等相關法令中，有關「供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地」與「農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場等用地」之規定，係分屬不同項款之法條編制，具有不同之概念及規範要件。
⒉作業要點第13點既非規定法人之資格須符合平均地權條例
第22條第3項所規定之「農民團體與合作農場」身分，自不應將作業要點所稱之法人限縮解釋為僅限於農民團體與合作農場始得提出申請。至於該條文所謂「應符合本條例第22條第3項所定用地類別」，應係指土地須符合平均地權條例第22條第3項所規定：直接供農業使用之倉庫、冷凍(藏)庫、農機中心、蠶種製造(繁殖)場、集貨場、檢驗場、水稻育苗中心等「用地類別」。換言之，該條文之規範意旨應係著重於土地是否作農業使用，而非限制法人之種類資格，故前揭農糧署99年9月14日函文認為作業要點第13點所稱法人之資格，應限於「農民團體與合作農場」云云，無異增加原法律條項所無之限制，且有混淆法律體系編制之虞，應不足採。
⒊再者，依作業要點第1點、平均地權條例施行細則第37條
第4款及第7款之規定可知，「供與農業經營不可分離使用」之土地，與「農民團體與合作農場所有直接供農業使用」之土地，此二者不但申請徵收田賦之程序不同，且分別規定於不同款項，而作業要點第1點既已明訂「為依平均地權條例施行細則第37條第4款規定，辦理與農業經營不可分離土地查編作業，特訂定本要點。」足見作業要點所欲規範者，並非平均地權條例施行細則第37條第7款規定之「農民團體與合作農場所有」直接供農業使用之土地，該要點所欲規範之對象既非「農民團體與合作農場」，則農糧署99年9月14日函將作業要點第13點規定之「法人」限縮解釋僅限於農民團體或合作農場，實有違誤，且顯已逾越平均地權條例施行細則第37條第4款規定之精神，依行政程序法第4條及第158條規定，前揭農糧署之函示意旨，尚難認適法。原處分及訴願決定未詳審酌，仍以原告非屬農民團體與合作農場為由，將原告所提出之申請及訴願駁回，顯有違誤。
（二）又按財政部賦稅署79年5月1日台稅三發第000000000號函及作業要點第16點、土地稅法第7條規定，直轄市、縣(市)及鄉、鎮(市)等各級地方自治團體所有之公有土地，其實際供與農業經營不可分離之使用者，得依規定申請與農業經營不可分離土地之認定，此亦屬「法人」申請與農業經營不可分離土地之範疇，惟直轄市、縣(市)及鄉、鎮(市)等各級地方自治團體亦非「農民團體與合作農場」，故農糧署99年9月14日函文意旨，將作業要點第13點規定之「法人」解為以農民團體與合作農場組織為限，顯有差別待遇，實有未洽。
（三）再者，依前台灣省政府農林廳67年4月12日農經字第29790號函示意旨亦認定台糖公司農場或原料區庫房、抽水機房、蔗場地等放置機具、堆置或運輸肥料、產品所必須之用地，應屬平均地權條例第3條所稱之「與農業經營不可分離使用土地」。另財政部99年1月21日台財稅字第09800412020號令亦揭櫫「配合農地管理由『管地又管人』政策改變為『管地不管人』，土地稅法第22條(同平均地權條例第22條)第2項所稱『自耕農地』以土地所有權人自行耕作即可，不再限制土地所有權人之身分。」亦即對於是否作農業使用得課徵田賦之規定，應回歸土地使用管制及採實質認定原則辦理，不應再以土地所有權人之身分而有不同之待遇，準此，原處分及訴願決定仍以原告之身分非屬農民團體與合作農場為理由，駁回原告所提出之申請及訴願，顯有違誤等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分；並請求被告應就系爭土地作成「與農業經營不可分離使用土地」認定之行政處分。
三、被告則以︰
（一）按作業要點第13點、平均地權條例第22條第3項規定，所稱法人之適用對象，自應符合平均地權條例第22條第3項限於農民團體及合作農場。次按農業發展條例第3條第7款明定，農民團體係指農民依農會法、漁會法、農業合作社法、農田水利會組織通則所組織之農會、漁會、農業合作社及農田水利會；至合作農場依合作社法第3條第1項第11款規定，係指經營農業生產、運銷、供給及利用等業務之合作社；又同條例第3條第3款亦規定，農民為指直接從事農業生產之自然人。原告係依公司法成立之公司，自不屬於上開所稱之農民團體及合作農場。此與財政部賦稅署94年8月29日台稅三發字第09404569300號函意旨，以原告非屬農民團體與合作農場組織，應無土地稅法第22條第3項之適用等見解並無不一致情形。
（二）農糧署99年9月14日函略以：「土地承租人為土地稅法第3條、第4條地價稅或田賦之納稅義務人時，得為查編與農業經營不可分離土地之申請人，惟其申請資格仍應符合該要點第10點及第13點規定。」財政部84年5月10日台財稅第000000000號函略以：「由主管稽徵機關指定土地使用人負責代繳地價稅之土地，如其因與農業經營不可分離使用而申請土地改課田賦時，得由被指定之土地使用人提出申請。」又國有耕地放領實施辦法第16條規定可知，由於公有土地依規定可得放領，土地承領人乃有負擔稅賦之義務，是以前揭公有土地申請改課田賦其申請人為承領人，與法人、農民團體或合作農場並無涉，原告訴稱私法人與公法人之差別待遇一節，尚有誤解。
（三）另原告訴稱財政部99年1月21日台財稅字第09800412020號令進一步揭櫫農地政策改變為管地不管人云云，惟查該令土地稅法第22條(同平均地權條例)第2項所稱「自耕農地」以土地所有權人自行耕作即可，不再限制土地所有權人之身分。故都市土地公共設施尚未完竣前以及依法限制建築，仍作農業用地使用者之限制條件，惟本案系爭土地為特定專用區甲種建築用地，非土地稅法第22條第1項第2款、第3款所指之都市土地，與原告所稱之農地政策並無直接關聯，併予指明等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，分別為兩造所自陳，並有原告99年7月29日申請「查編與農業經營不可分離使用土地」申請書、被告99年9月16日所農字第0990015711號函、99年9月24日所農字第0990015936號函（即系爭處分）、農糧署99年9月14日農糧字第0991022153號函及臺南縣政府99年12月20日府行濟字第0990270745號訴願決定書等附卷可稽，洵堪認定。本件兩造之爭點厥為：被告認為原告不具農民團體或合作農埸之資格，故對原告申請系爭土地作與農業經營不可分離之使用審查，以不符合作業要點第13點之規定，評定為不合格之處分，是否適法？爰分述如下：
（一）按「農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場、水稻育苗中心等用地，仍徵收田賦。」「徵收田賦之土地，依左列規定辦理：．．第35條及本條例第22條第1項但書規定之土地中供與農業經營不可分離之使用者，由農業機關受理申請，會同有關機關勘查認定後，編造清冊，送稅捐稽徵機關。」「本條例用辭定義如下：農民團體：指農民依農會法、漁會法、農業合作社法、農田水利會組織通則所組織之農會、漁會、農業合作社及農田水利會。」「合作社之種類及業務如左：合作農場：經營農業生產、運銷、供給及利用等業務。」分別為平均地權條例第22條第3項、平均地權條例施行細則第37條第4款、農業發展條例第3條第7款及合作社法第3條第1項第11款所規定。次按「為依平均地權條例（以下簡稱本條例）施行細則第37條第4款規定，辦理與農業經營不可分離土地查編作業，特訂定本要點。」「法人申請與農業經營不可分離土地之認定，應符合本條例第22條第3項所定用地類別。」作業要點第1點、第13點亦有規定。又上揭「作業要點」係行政主管機關為執行平均地權條例第22條及同條例施行細則第37條等規定，所為技術性、細節性之「行政命令」，與法律規定之精神無違，行政機關於處理相關案件時，自得適用之。
（二）本件原告為按公司法設立之股份有限公司，為一社團法人，屬私法人性質，有經濟部商業司之公司資料查詢明細附本院卷可稽。查原告就其所有系爭土地，於99年7月29日向被告提出「與農業經營不可分離土地」之申請，案經被告書面審查後，認原告與上揭農業發展條例第3條第7款及合作社法第3條第1項第11款所謂依農會法、漁會法、農業合作社法、農田水利會組織通則所成立之農會、漁會、農業合作社及農田水利會等「農民團體」；及以經營農業生產、運銷、供給及利用等業務之「合作農場」性質不同，並不符合作業要點第13點所定「法人」之申請資格，遂先後以99年9月16日所農字第0990015711號、99年9月24日所農字第0990015936號函，駁回原告之申請駁回及申覆，依法核屬有據，並無違誤。
（三）原告雖主張作業要點第13點意旨應係著重於土地是否作農業使用，而非限制法人之種類資格，且「供與農業經營不可分離使用」之土地，與「農民團體與合作農場所有直接供農業使用」之土地，此二者不但申請徵收田賦之程序不同，且分別規定於不同款項，而作業要點第1點既已明訂「為依平均地權條例施行細則第37條第4款規定，辦理與農業經營不可分離土地查編作業，特訂定本要點。」足見作業要點所欲規範者，並非平均地權條例施行細則第37條第7款規定之「農民團體與合作農場所有」直接供農業使用之土地，故前揭農糧署99年9月14日函文認為作業要點第13點所稱法人之資格，應限於「農民團體與合作農場」係增加原法律條項所無之限制云云。惟查，作業要點第13點規定：「法人申請與農業經營不可分離土地之認定，應符合本條例第22條第3項所定用地類別。」與平均地權條例第22條第3項規定：「農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場、水稻育苗中心等用地，仍徵收田賦。」兩者就適用主體之規定，用語並不相同。固然，「法人」乙詞可以包括公法人及私法人之各種態樣，惟作業要點第13點既明文規定：以法人為申請人時，「應符合本條例第22條第3項所定用地類別。」等語，且作業要點又係依平均地權條例施行細則第37條第4款之授權而訂定，則有關該條文「法人」之解釋，自應參酌平均地權條例第22條第3項之立法本旨，而作目的性的限縮，殊不應擴張解釋，而認為「法人」乃泛指一般之公法人及私法人，進而逾越平均地權條例第22條第3項所欲規範「主體」之範圍。準此，有關作業要點第13點所規定之主體，應將其限定於「農民團體與合作農場」二種組織，始不違反其當初訂立該要點之本旨。此亦可由該作業要點於99年6月23日修正前，第13點原規定：「法人申請與農業經營不可分離之土地，以農場或原料區庫房、抽水機房等放置農機具、堆置或運輸肥料、產品所必須者為限。」惟於99年6月23日修正後，該點所規範之內容變更為：「法人申請與農業經營不可分離土地之認定，應符合本條例第22條第3項所定用地類別。」加以觀察，而得知作業要點第13點之修正，無非係要採取與平均地權條例第22條第3項法定要件相同之立法技術，以免適用時發生疑義，其法律效果，不惟是用地類別應以平均地權條例第22條第3項所規定之「直接供農業使用之倉庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場、水稻育苗中心等用地」為限，且適用之對象，當然亦應以該條項所規定之主體即「農民團體與合作農場」，就其所有而直接供農業使用之用地，始得提出與農業經營不可分離使用土地之認定申請，其理甚明。
（四）再者，農糧署亦曾就原告得否為與農業經營不可分離使用土地之申請人函詢財政部賦稅署，經財政部賦稅署94年8月29日台稅三發字第09404569300號函示，有關原告得否為與農業經營不可分離使用土地之申請人，權責屬農糧署。嗣農糧署亦曾以99年9月14日農糧字第0991022153號函復改制前之臺南縣政府，略以：系爭作業要點係依平均地權條例施行細則第37條第4款之意旨訂定，有關本要點所稱「法人」之資格，自應符合平均地權條例第22條第3項之規定，即應限於農民團體與合作農場等語。是該函釋既為上級機關為協助下級機關統一解釋法令、認定事實之解釋性行政規則，且與平均地權條例相關規定無違，本院自得予以援用。職是之故，原告既係按公司法而設立，屬私法人性質之社團法人，核與作業要點第13點所定「法人」之申請資格不符，其向被告提出系爭土地為「與農業經營不可分離使用土地」認定之申請，應不予准許。是原告主張作業要點第13點所稱之「法人」並無僅侷限於農民團體或合作農場組織始得申請；及農糧署99年9月14日函文將作業要點第13點所稱法人之資格，應限於「農民團體與合作農場」係增加原法律條項所無之限制云云，尚不足採。
（五）又原告另主張依前台灣省政府農林廳67年4月12日農經字第29790號函示意旨，則原告之農場或原料區庫房、抽水機房、蔗場地等放置機具、堆置或運輸肥料、產品所必須之用地，屬平均地權條例第3條所稱之「與農業經營不可分離使用土地」；另按財政部99年1月21日台財稅字第09800412020號意旨，對於是否作農業使用得課徵田賦之規定，應回歸土地使用管制及採實質認定原則辦理，不應再以土地所有權人之身分而有不同之待遇云云。惟前台灣省農林廳上開函釋意旨，僅在說明是否符合當時之平均地權條例第3條所稱之「與農業經營不可分離使用土地」乙事，核與作業要點第13點所規定「法人」之申請資格應否限制無關；至於財政部之上揭函釋，則係針對土地稅法第22條（同平均地權條例第22條）第2項所稱「自耕農地」之解釋說明，亦與本件原告得否依作業要點第13點規定，申請被告就系爭土地作成「與農業經營不可分離使用土地」認定，分屬不同之二件事情，不容混為一談。原告之主張，亦不足採。
五、綜上所述，原告主張既不可採，被告經審查認原告非「農民團體」或「合作農場」，不符合作業要點第13點「法人」資格之規定，進而對原告申請就系爭土地為「與農業經營不可分離使用土地」認定，予以駁回之，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請訴願決定及原處分撤銷；並請求被告應就系爭土地作成「與農業經營不可分離使用土地」認定之行政處分，為無理由。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 6 月 29 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 邱 政 強
法官 林 勇 奮法官 李 協 明以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 100 年 6 月 29 日
書記官 楊 曜 嘉