高雄高等行政法院判決
100年度訴字第452號民國101年5月3日辯論終結原 告 台灣自來水股份有限公司代 表 人 阮剛猛董事長訴訟代理人 張耀聰律師複 代理 人 梁世樺律師被 告 高雄市西區稅捐稽徵處代 表 人 李瓊慧處長訴訟代理人 謝碧幼上列當事人間地價稅事件，原告不服高雄市政府中華民國100年6月16日高市府四維法訴字第1000063609號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告所有高雄市○○區○○○段1454、1454-1地號等2筆土地（下稱系爭土地），原告於民國99年9月17日以台水七總字第09900206350號函，依土地稅法第19條、土地稅減免規則第9條及財政部83年8月31日台財稅第000000000號函申請減（免）地價稅，被告苓雅分處（下稱苓雅分處）審查結果，以系爭土地係供員工宿舍使用，仍按一般用地稅率課徵地價稅；嗣原告99年10月15日台水七總字第09900223050號函以系爭土地作為員工宿舍係供原告直接使用，請苓雅分處重新核定。苓雅分處審查後，以99年10月26日高市稽苓地字第0998121054號函復原告略以，系爭土地之地上建物（即原告所指稱之員工宿舍，下稱系爭建物）固然作為原告之員工宿舍使用，惟原告未檢附供自來水事業核定規劃使用相關證明文件，核為非事業直接使用之土地，99年起仍按一般用地稅率課徵地價稅。原告復於99年11月4日以台水七總字第09900245230號函向苓雅分處表示，系爭土地係高雄市政府遵照行政院中央政策辦理計價投資原告公司，實施自來水事業統一經營管理，由原告於99年7月30日取得土地所有權，符合土地稅法第17條第2項按千分之2稅率計徵地價稅之規定，案經苓雅分處以100年1月27日高市稽苓地字第1008101921號函復原告，請其於文到7日內檢附勞工行政主管機關之證明文件或相關資料俾憑辦理；原告乃於100年2月9日以台水七總字第10000023140號函檢送高雄市政府遵照行政院專案核定自來水事業實施統一經營方案及其公司章程等文件，申請依法核定系爭土地之地價稅，惟苓雅分處審認原告所提供者核與土地稅法第17條第2項規定之文件不符，乃於100年2月15日以高市西稽苓地字第1008102593號函否准原告所請；原告不服，提起訴願，經遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
㈠、被告未就系爭土地應按千分之2或千分之10課徵地價稅之請求予以核准，已屬違法。
1、原告於99年9月17日提出申請時，由於對相關稅法規定並非專業，在不諳法律規定之情形下，係請求被告依法減（免）徵地價稅；嗣被告於99年10月7日以高市稽苓地字第0998120418號函覆原告表示「查旨揭58筆土地中除其中林德官段145
4、1454-1地號等2筆土地係供員工宿舍仍按一般用地稅率課徵地價稅．．．。」等語。因此，原告以高雄市政府99年4月22日高市府經四字第0990022934號函作為附件，再於99年10月15日發函請被告再予重新核定。而被告復於99年10月26日函覆原告表示「查旨揭林德官段1454、1454-1地號等2筆土地（原為應稅土地）係供員工宿舍使用，且未檢附供自來水事業核定規劃使用相關證明文件，核為非事業直接使用之土地，99年起仍按一般用地稅率課徵地價稅。」等語，職是，原告針對被告對系爭土地「係供員工宿舍，．．．核為非事業直接使用之土地」之認定，以為被告上開表示應指土地稅法第17條第2項按千分之2稅率計徵地價稅之規定下，即於99年11月4日發函向被告所屬苓雅分處提出相關說明；待至原告不服被告駁回申請之處分而提起訴願時，仍與最初申請時之表示相同，係請求被告應按千分之2或千分之10課徵地價稅，然而，訴願機關依然僅針對被告駁回申請之處分是否符合土地稅法第17條第2項作認定並維持原行政處分，卻始終未就原告係請求被告應按「千分之2或千分之10」課徵地價稅乙事，作全盤理解與說明。
2、惟查，原告一開始便因不諳法律，遂請求被告「依法減（免）徵地價稅」，並未特定法令依據，而所謂減（免）者，當係指依所有土地稅相關法令之「減」或「免」，此其中自當含括土地稅法第17條或第18條等特別稅率之規定在內；反觀被告不僅為稅法稽徵之專業機關，當應嫻熟相關稅務法令規章，更須本於其職責，有義務就納稅人有利不利之事項妥為指示與說明，俾利納稅人配合及備齊相關資料以供被告依法核定稅率，如此始符合稅捐稽徵法第11條之5第1項前段「稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員，於進行調查前，除通知調查將影響稽徵或調查目的者外，應以書面通知被調查者調查或備詢之事由及範圍」、行政程序法第9條「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意」等規定，以及司法院釋字第537號解釋之意旨。豈料，被告於99年10月7日函覆說明三所援引法條依據係土地稅法第18條第1項第5款規定，卻於99年10月26日函覆說明五則表示系爭土地係供員工宿舍使用，非事業直接使用之土地等語，則被告究竟係依土地稅法第18條第1項第5款或是同法第17條第2項規定進行地價稅率核定？實已前後不一而矛盾，則如稅法專業機關之被告所認定之法規依據既已有所扞格，又如何苛責不諳法令規章之原告可以「精準」地依特定法規規定備齊所需證明文件？
3、再者，因被告認定系爭土地供作員工宿舍使用之引導，原告才會提出相關資料表示符合土地稅法第17條第2項規定等語，但是，並非即可謂原告僅請求作成千分之2稅率課徵地價稅，此觀原告於訴願時仍表示請求被告應按千分之2或千分之10課徵地價稅自明。因此，被告一開始係依土地稅法第18條第1項第5款及第17條第2項等規定作為法律依據，嗣後，再依被告所稱「供員工宿舍使用」而置重心於土地稅法第17條第2項規定之上，但仍非謂原告即予放棄土地稅法第18條第1項第5款之主張。
㈡、本件員工宿舍係於55年至62年間建築完工，此有房屋稅籍證明書可稽，然而，土地稅法施行細則係於68年2月22日經行政院訂定發布，原告舊有員工宿舍顯係於法令公布實施前所建造，建築完工之時，高雄市政府所轄各機關並無勞工行政主管機關，如經核准始得建築員工宿舍，試問誰來核准？同屬高雄市政府所轄之被告竟不知60年間根本就無勞工行政主管機關，實屬荒謬，原告固負有申報、記帳及提示文據義務，被告亦非不得依職權進行調查。被告一再責由原告提出勞工行政主管機關之證明文件，實係無理要求且置法律不溯及既往原則於不顧。再者，財政部83年9月24日台財稅第000000000號函略謂：「土地稅法第17條第2項規定，企業或公營事業興建之勞工宿舍，自動工興建或取得土地所有權之日起，其用地之地價稅適用千分之2稅率計徵。同法施行細則第10條第2項規定，所稱企業或公營事業興建之勞工宿舍，指興建之目的專供勞工居住之用。又依同細則第12條第2項規定，企業或公營事業興建之勞工宿舍，自建築完成之日起未供勞工宿舍使用者，應由土地所有權人向主管稽徵機關申報改按一般用地稅率計徵。」本件員工宿舍係專供員工居住之用，亦經被告查勘屬實，其用地自應依千分之2課徵地價稅。
㈢、又稱計價投資者，謂原屬高雄市政府之自來水廠資產由原告概括承受，原告再移轉一定比例股權予高雄市政府，原告依計價投資方式取得系爭土地所有權，此與價購取得之性質迥異，價購係雙方當事人意思表示一致始能成立，原告必須衡量市場價格、自來水事業及設備之需求、用途，再作是否價購之決定，而計價投資者則係原告奉令就原屬高雄市政府自來水廠之資產（包含不動產）予以概括承受，僅就不動產而論，不管有無物或權利之瑕疵、被他人占用或出租、抑或有其他糾紛情事，皆由原告全盤承受，此與精省後原省有土地移交國有財產局接管之概括承受完全一致，原告因計價投資取得系爭土地所有權有其特殊時空背景，其自然與價購迥不相侔，而為考量該時空背景，各級主管機關遂有下列權宜變通之指示，例如：⑴依土地稅法第28條及平均地權條例第35條規定，各級政府出售公有土地，免徵土地增值稅。計價投資之土地與出售土地兩者性質迥然有別，高雄市政府卻以99年4月22日高市府經四字第0990022937號函解釋免徵土地增值稅，可見高雄市政府將計價投資解讀為出售。⑵依土地法第25條規定：「直轄市或縣(市)政府對於其所管公有土地，非經該管區內民意機關同意，並經行政院核准，不得處分或設定負擔或為超過10年期間之租賃。」但內政部95年8月18日內授中辦地字第0950049876號函卻解釋高雄市前自來水廠所有之相關土地計價投資原告，並無土地法第25條規定之適用。則內政部顯將計價投資解讀為非出售。⑶行政院秘書長96年5月2日院臺經字第0960015585號函指明高雄市前自來水廠資產計價投資原告，並無預算法第25條第1項規定：「政府不得於預算所定外，動用公款、處分公有財物或為投資之行為」之適用，顯將計價投資解讀為非出售。綜合上開之敘述，顯係基於以土地作為計價投資標的之特殊背景，直接以行政函釋解釋土地稅法、土地法及預算法等相關規定；再者，行政院秘書長也以96年3月7日院臺經字第0960008410號函指示：「．．．貴市（即高雄市）前自來水廠原有資產既已計價投資後由台水公司（即原告）概括承受，該公司使用貴市前自來水廠土地，應無給付租金或補償金之疑義」，當係基於計價投資之特殊背景及原告所經營者為公用事業之考量，而以命令減輕原告之沉重負擔，原告既係因計價投資承受系爭土地，則就系爭土地權利義務也不應增加原告負擔，被告否准依千分之2特別稅率課徵地價稅，顯係對計價投資的時空背景有所誤解所致。
㈣、復就租稅立法精神而論，按稅捐稽徵法第1條之1規定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之」，同法第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」故而納稅義務人依法應享有一定程度之保障。再者，土地稅法第6條也明文規定：「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」原告既係因計價投資概括承受系爭土地，且所經營自來水事業絕非一般民間企業所可比擬，自來水法第1條明白指出：「為策進自來水事業之合理發展，加強其營運之有效管理，以供應充裕而合於衛生之用水，改善國民生活環境，促進工商業發達，特制定本法」，原告所經營自來水事業具強烈的公益色彩，扛負著帶動地區繁榮與促進經濟發展之重大責任，站在供水義務之前線員工，無不戮力以赴，未敢稍有懈怠，租稅固然重要，經濟發展亦不容忽略，經濟衰退勢必連帶影響稅收，被告未慮及民生供水需求否准原告所請，因而加重原告之沉重負擔，勢必令原告事業經營陷入困境等情，並聲明求為判決㈠原行政處分及訴願決定均撤銷。㈡被告應依原告所屬第七區管理處99年9月17日台水七總字第09900206350號函之申請作成准原告所有高雄市○○區○○○段1454、1454-1地號土地，99年地價稅應按特別稅率千分之2或千分之10計徵地價稅之行政處分。
三、被告則以︰
㈠、原告以系爭土地現為宿舍係供原告直接使用為由，以99年10月15日台水七總字第09900223050號函向苓雅分處申請按千分之10稅率計徵地價稅。嗣苓雅分處審查發現系爭土地之地上建物雖供原告之員工宿舍使用，但與事業直接使用無關，有財政部58台財稅發第02220號令參照。故99年起仍按一般用地稅率課徵地價稅；原告嗣於99年11月4日以台水七總字第09900245230號再函闡述該系爭2筆土地係高雄市政府遵照行政院中央政策辦理計價投資原告公司，實施自來水事業統一經營管理，原告公司於99年7月30日取得土地所有權，主張符合土地稅法第17條第2項計徵地價稅規定，經苓雅分處再以100年1月27日高市稽苓地字第1008101921號函復請於文到7日內依土地稅法施行細則第12條規定檢附勞工行政主管機關之證明文件或相關資料俾憑辦理；原告並於100年2月9日以台水七總字第10000023140號函檢送高雄市政府遵照「行政院」專案核定自來水事業實施統一經營方案及自來水股份有限公司章程，申請重核系爭土地地價稅，苓雅分處復於100年2月15日以高市西稽苓地字第1008102593號函覆原告公司因未依該處100年1月27日高市稽苓地字第1008101921號函規定補正，核與上開規定不符，自無土地稅法第17條第2項計徵地價稅之適用，仍應按一般用地稅率課徵地價稅，於法並無不合。
㈡、原告主張其既係因計價投資概括承受系爭土地，且所經營自來水事業絕非一般民間企業所可比擬，扛負著帶動地區繁榮與促進經濟發展之重大責任，租稅固然重要，經濟發展亦不容忽視，經濟衰退勢必連帶影響稅收，被告未慮及民生供水需求否准原告所請，因而加重原告之沉重負擔，勢必令原告事業經營陷入困境乙節。惟按土地稅法施行細則第12條規定：「土地所有權人，申請適用本法第17條第2項特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。．．．二、企業或公營事業興建之勞工宿舍用地：檢附建造執照或使用執照影本及勞工行政主管機關之證明文件。」查原告向苓雅分處申請時所附之文件分別為：㈠內政部95年8月18日內授中辦地字第0950049876號函，此係揭示高雄市前自來水廠所有之相關土地計價投資原告，並無土地法第25條規定之適用問題，亦即毋須報經管區內民意機關同意，並經行政院核准之解釋。㈡行政院秘書長96年5月2日院臺經字第0960015585號函，其亦僅指明高雄市前自來水廠資產計價投資原告，為配合辦理土地產權移轉登記之補正程序，並無預算法第25條第1項規定：「政府不得於預算所定外，動用公款、處分公有財物或為投資之行為。」之適用。㈢高雄市政府99年4月22日高市府經四字第0990022937號函，其係涉因高雄市前自來水廠所有232筆土地已計價投資原告，為辦理土地所有權移轉登記作業，爰依平均地權條例第35條及土地稅法第28條等規定，申請同意免徵土地增值稅之案件。㈣臺灣省政府62年10月18日（62）府建四字第104987號函，其意旨說明略以：「一、『行政院62年9月14日臺經7757號函意旨臺灣省自來水事業統一經營照公司法規定成立臺灣省自來水股份有限公司，．．．水廠之合併，可採分區分期方式辦理，先辦第一期．．．授權省府分區分期實施。』．．．三、．．．㈣高雄縣（市）內之高雄市水廠．．．四、『臺灣省自來水股份有限公司』於本（62）年底以前依法辦理公司登記，成立公司。」以上資料僅係單純說明高雄市前自來水廠依行政院指示於62年配合臺灣省自來水事業實施統一經營，依公司法規定與原告合併成立公司之作業方式及其證明文件。是以，原告未檢附系爭建物建造執照或使用執照之影本及勞工行政主管機關核發之證明文件供苓雅分處審核，自無土地稅法第17條第2項之適用，本件並非裁罰案件，亦與稅捐稽徵法第48條之3規定無關；又土地稅法第6條也明文規定：「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」並非凡屬供水利相關使用之土地，均應減免地價稅，而是授權行政院得以減免地價稅為誘因達到發展經濟、促進土地利用、增進社會福利之目的，故土地稅法第6條不能作為請求減免地價稅之依據，而應由行政院針對欲追求經濟及社會政策目的為具體規定，行政院據此訂定之土地稅減免規則第7條第1項第8款係針對公有土地供自來水廠等直接用地及其員工宿舍，其地價稅全免；而所謂公有土地依土地稅法第7條規定，係指國有、直轄市有、縣（市）有及鄉、鎮（市）有之土地，然而系爭土地已非屬公有土地，係屬私有土地，自無該項減免地價稅之適用，原告之主張，顯對稅法規定有所誤解，核無足採。
㈢、又原告主張本案依據財政部80年11月19日台財稅字第800750598號函釋意旨略以：「企業或公營事業興件之勞工宿舍用地，申請適用土地稅法第17條第2項特別稅率課徵地價稅，因老舊建築物無法檢附建造執照或使用執照影本者，准以『建物勘測成果表』代替」。對此，原告已向高雄市新興地政事務所申請建物勘測中，其成果表容後補陳乙節，經查本案原告係向苓雅分處申請99年起按土地稅法第17條第2項特別稅率課徵地價稅，系爭土地地上建物在未向高雄市新興地政事務所申請建物勘測表及檢附勞工行政主管機關之證明文件前，被告無法審核系爭土地有無土地稅法第17條第2項特別稅率課徵地價稅之適用，即使符合土地稅法第17條第2項特別稅率課徵地價稅之要件，應以申請核准年度起適用，亦無法追溯以前年度適用核課特別稅率課徵地價稅。是原告所稱亦無足採。
㈣、原告主張本件員工宿舍係於55年至62年間建築完工，此有房屋稅籍證明書可稽，然而，土地稅法施行細則係於68年2月22日經行政院訂定發布，原告舊有員工宿舍顯係於法令公布實施前所建造，建築完工之時，高雄市政府所轄各機關並無勞工行政主管機關，如經核准始得建築員工宿舍，試問誰來核准？本件員工宿舍係專供員工居住之用，亦經被告查勘屬實，其用地自應依千分之2課徵地價稅乙節。經查本案系爭土地所有權人原為高雄市自來水廠所有，依據土地稅法第20條規定，公有土地按基本稅率徵收地價稅，嗣於99年7月30日原告取得土地所有權，土地屬性已變為私有土地，系爭土地雖供員工居住使用屬實，惟未檢附土地稅法施行細則第12條第1項第2款規定相關證明文件申請核准前，仍未符合課徵特別稅率規定者，自應按一般用地稅率課徵地價稅；縱使系爭土地地上建物係於55年至62年間建築完工，土地稅法施行細則係於68年2月22日發布，惟原告係於99年7月30日取得所有權，自應依目前相關法令規定申請核准方能適用，是原告所稱，顯對法令規定有所誤解，應無足採。
㈤、再按租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關固應依職權進行調查，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，為貫徹公平課稅之目的，課予納稅義務人負有申報協力之義務，此觀司法院釋字第537號解釋意旨自明。另參「稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果．．．。」有最高行政法院91年度判字第1867號判決意旨參照。準此，原告顯對本案申請適用特別稅率計徵地價稅應檢附之證明文件有所誤解，未確實履行稅法上規定之協力申報義務，自不得享有稅捐之優惠。苓雅分處審認否准原告所請，於法並無不合。
㈥、綜上所述，原告既無法提供系爭土地係經目的事業主管機關核准及按核定規劃使用之證明文件或檢具建造執照或使用執照及勞工行政主管機關之證明文件向苓雅分處申請核定，被告否准依土地稅法第18條第1項第5款或同法第17條第2項規定，按千分之10或千分之2稅率計徵地價稅，認事用法並無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，有原告第七區管理處99年9月17日台水七總字第09900260440號函、99年10月15日台水七總字第09900223050號函、99年11月4日台水七總字第09900245230號函、100年2月9日台水七總字第10000023140號函、行政院秘書長96年5月2日院台經字第0960015585號函、內政部95年8月18日內授中辦地字第0950049876號函、苓雅分處99年10月7日高市稽苓地字第0998120418號函、99年10月26日高市稽苓地字第0998121054號函、100年1月27日高市稽苓地字第1008101921號函、100年2月15日高市西稽苓地字第1008102593號函在卷可稽，且經兩造各自陳明在卷，洵堪信實。茲兩造之爭點在於系爭1454、1454-1地號土地是否供原告自來水事業直接使用，得依土地稅法第18條第1項第5款、財政部83年8月31日台財稅第000000000號函之規定，按千分之10稅率計徵地價稅？或依土地稅法第17條第2項規定，按千分之2稅率計徵地價稅？經查：
㈠、按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「供左列事業直接使用之土地，按千分之10計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：．．．五、其他經行政院核定之土地。」土地稅法第14條及第18條第1項第5款分別定有明文（平均地權條例第21條第1項第5款亦有與土地稅法第18條第1項第5款相同之規定）。又「主旨：依自來水法規定經核准興辦之自來水事業，其所有供該事業直接使用之土地，准依土地稅法第18條第1項第5款及平均地權條例第21條第1項第5款規定按千分之10計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規定使用者，不適用之，請查照。說明：本案經台灣省政府報奉行政院83年8月13日台83財31360號函核定，准照本部83年7月20日台財稅字第831599367號、內政部83年7月20日台(83)內地字第8385901號會銜函研議意見（如主旨）辦理。」財政部83年8月31日台財稅字第830416961號函釋在案。準此可知，土地稅法第18條第1項第5款乃國家以租稅優惠之方式，對於經行政院核定供特定事業直接使用之土地給予適用單一稅率而不依累進稅率計徵地價稅，以此減輕該直接供事業使用之土地成本，達到將土地資源直接投入該核定事業使用之目的。因此，依自來水法規定經核准興辦之自來水事業，其名下土地，並非不問用途，一律給予適用千分之10之優惠稅率，而需直接供自來水事業使用且按行政院核定規劃使用為必要，方符立法原意。次按「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：．．．2.其他按特別稅率計徵地價稅之土地：應檢附目的事業主管機關核准或行政院專案核准之有關文件及使用計畫書圖或組織設立章程或建築改良物證明文件。」為土地稅法施行細則第14條第1項第2款所規定。經查，本件原告於99年9月17日就系爭土地，係申請依前引財政部83年8月31日台財稅字第830416961號函釋適用千分之10優惠稅率計徵地價稅，有原告99年9月17日台水七總字第09900206440號函附本院卷(第112、115頁)可稽。而系爭土地於原告申請後經被告審核結果，係供原告退休員工宿舍使用，為原告所不爭，並有高雄市政府勞工局100年8月19日高市四維勞局重字第1000052769號函附本院卷可佐（詳第127頁），則上開土地既係興建宿舍供退休員工使用，顯非直接供自來水事業使用，即與土地稅法第18條第1項第5款規定及財政部83年8月31日台財稅字第830416961號函釋適用千分之10優惠稅率計徵地價稅之要件不符，洵堪認定。是以原告申請依上開規定適用千分之10優惠稅率，即無可採。
㈡、第按「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之2計徵：．．．國民住宅及企業或公營事業興建之勞工宿舍，自動工興建或取得土地所有權之日起，其用地之地價稅，適用前項稅率計徵。」「土地所有權人，申請適用本法第17條第2項特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。．．．二、企業或公營事業興建之勞工宿舍用地：檢附建造執照或使用執照影本及勞工行政主管機關之證明文件。」土地稅法第17條第1項前段、第2項及其施行細則第12條第1項第2款分別定有明文。經查，系爭土地固有原告所有未辦保存登記之建物即門牌號碼高雄市○○○路○○○巷1、3、7、9、11、13、15、17、19、21號及同市○○○路60、62、64、66、68、70、72、74、78、80號房屋，供作退休員工居住之宿舍，為兩造所不爭，並有前揭高雄市政府勞工局100年8月19日高市四維勞局重字第1000052769號函可憑，應可認定。從而原告於本院審理時提出上開建物之測量成果圖，主張依財政部80年11月19日台財稅字第800750598號函「企業或公營事業興建之勞工宿舍用地，申請適用土地稅法第17條第2項特別稅率課徵地價稅，因老舊建築物無法檢附建造執照或使用執照影本者，准以『建物勘測成果表』代替。」意旨，系爭土地符合土地稅法第17條第2項規定，應按千分之2計徵地價稅，固非無據；惟查，依土地稅法施行細則第10條第2項規定：「本法第17條第2項所稱企業或公營事業興建之勞工宿舍，指興建之目的專供勞工居住之用。」又依土地稅法第17條第2項規定之立法意旨，主要係當時勞工宿舍普遍不足的情況下，勞工必須到偏遠的地區方能租到便宜的房子，考量社會治安，勞工每天返往於住處及工作場所之安全保障。而工業先進國家，凡人口集中處都有興建大批單身勞工宿舍，以供遠地謀職的勞工住宿，並提供必要之安全照顧，爰於原條項「政府興建之國民住宅」之下，增列「企業或公營事業興建之勞工宿舍」，使勞工住宅或宿舍得適用地價稅優惠稅率。據此勞工宿舍應指現職勞工居住之宿舍，亦有財政部101年4月16日台財稅字第10100061450號函在卷可稽（詳本院卷第152、153頁），本件系爭土地所興建未辦保存登記之建物既係供退休員工之宿舍使用，自與土地稅法第17條第2項規定按千分之2計徵地價稅之要件不符，被告予以否准，並無不合。
㈢、綜上所述，原告前揭主張既不可採。則被告否准原告就系爭土地依土地稅法第17條第2項、第18條第1項第5款及財政部83年8月31日台財稅字第830416961號函釋規定適用千分之2或千分之10稅率計徵地價稅之申請，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，並請求被告應就系爭土地作成按千分之2或千分之10稅率計徵地價稅之行政處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決結果無影響，爰不逐一論述。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 5 月 17 日
高雄高等行政法院第四庭
審判長法官 戴 見 草
法官 簡 慧 娟法官 孫 國 禎以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 101 年 5 月 17 日
書記官 周 良 駿