高雄高等行政法院判決
101年度訴字第248號民國102年6月26日辯論終結原 告 王丁慶訴訟代理人 徐豐益 律師被 告 財政部高雄國稅局代 表 人 吳英世 局長訴訟代理人 謝錦華上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101年4月17日台財訴字第10100049240號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：被告原名財政部高雄市國稅局，代表人為何瑞芳局長，嗣於民國102年1月1日更名為財政部高雄國稅局，其代表人亦變更為吳英世局長，茲由其新任代表人聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要︰緣原告94年度綜合所得稅結算申報，經人檢舉並經被告查得其漏報取自海閣林休閒渡假酒店股份有限公司（下稱海閣林公司）之薪資所得新臺幣（下同）7,650,000元，乃歸戶核定綜合所得總額7,665,107元，綜合所得淨額7,457,000元及應補稅額2,327,500元，並按所漏稅額2,327,500元處0.5倍之罰鍰計1,163,750元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張︰被告稅捐核定似未將原告92年度、93年度之所得與94年度所得做區隔，容有未恰。另被告所計算之94年度獎金為7,650,000元（15,000元×510單位），並非全部由原告收取，其中部分由臺中代銷商所招攬簽訂之合夥預定契約獎金，並未流向原告，不可計入原告薪資所得中；另就匯入公司之獎金部分，依照合約每一單位原告可抽15,000元，但是原告根本沒有向公司領取這些錢，而這些錢有進入公司，由公司營運使用。是被告就本件核定所得額不符原告94年度之收入所得，原核定處分暨裁罰處分實有違誤等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）。
四、被告則以︰
(一)本稅部分：查原告係海閣林公司負責人，91年至94年間以海閣林公司名義透過業務員招攬投資，每一單位135,000元，並按每一投資單位業務專員抽取10,000元、主任3,000元、襄理2,000元、經理5,000元、協理5,000元、副理10,000元及董事長15,000元作為業務獎金之分配，業經原告於臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）98年7月30日95年度重訴字第57號刑事判決書自陳在案。其中94年度共招攬510單位，被告據以核定原告該年度薪資所得7,650,000元（15,000元×510單位），加計原告當年度取自銀行之利息所得15,107元，乃核定其94年度綜合所得總額為7,665,107元，應補稅額2,327,500元，洵無違誤。次查，財政部南區國稅局(原名稱為財政部臺灣省南區國稅局)臺東縣分局（下稱臺東縣分局）係查獲海閣林公司91年度至94年度分別招攬銷售484單位、859單位、1,839單位及510單位，並核定原告該等年度薪資所得分別為7,260,000元（15,000元×484單位）、12,885,000元（15,000元×859單位）、27,585,000元（15,000元×1,839單位）、7,650,000元（15,000元×510單位），惟因91年度至93年度已逾核課期間，是僅通報歸課原告94年度薪資所得7,650,000元，尚非原告所訴未區分92年度至94年度所得之情形，是其所稱核無足採。末查，高雄地院95年度重訴字第57號刑事判決案，遞經臺灣高等法院高雄分院（下稱高雄高分院）於98年11月3日以98年度上重訴字第23號刑事判決：
「上訴駁回。」嗣經最高法院於99年6月30日以99年度台上字第4052號刑事判決「原判決撤銷，發回臺灣高等法院高雄分院。」是最高法院係以原審判決未就合夥財產之分配、薪資暨業務獎金自合夥財產支付之原因、海閣林公司購買資產花費20,000,000元之來源去向暨憑證、支付公司水電與租金35,000,000元之依據、興建工程款與證人賴振東證述工程款及建築執照所載全部工程造價間之差異、何須假借婚友社推銷投資等詳加調查釐清，又將證據割裂，而非綜合全部卷證資料審酌判斷，遽為無罪之判決為由，遭原判決撤銷，發回高雄高分院以99年度上重更㈠字第7號審理。其中有關海閣林公司招攬投資業務，有關原告等人獎金分配之計算，於各審級之刑事判決均未有所變更，是原告所稱，礙難採據，併予敘明。
(二)罰鍰部分：如前所述，原告94年度綜合所得稅結算申報，漏未列報其取自海閣林公司之薪資所得7,650,000元，原告既有受領系爭所得，自應依法申報，其應申報而漏未申報，縱非故意，亦難謂無過失，依行政罰法第7條第1項規定，自應論罰，被告按所漏稅額處以0.5倍罰鍰1,163,750元，並無違誤，請續予維持等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件事實概要欄所載之事實，為兩造所不爭執，並有海閣林公司94年度所訂立之前述合夥預定契約書、原告94年度綜合所得稅結算申報書、被告核定通知書、裁處書、復查決定書及訴願決定書附原處分卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為：被告以海閣林公司94年度所訂立之前述合夥預定契約書所載之推銷單位(510)，依照合約每一單位原告可抽15,000元，認定為原告94年度之薪資，並以之核定原告94年度綜合所得稅，是否有據？又被告所為之裁罰處分是否合法？茲分述如下：
(一)按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．第3類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利、各種補助費。．．．。」「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上1年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第3類、第71條第1項前段及98年5月27日修正公布之同法第110條第1項所明定。
(二)經查，原告為海閣林公司之董事長，於91年至94年間海閣林公司以在綠島興建五星級休閒渡假酒店名義對外招商，公司業務員透過網路交友及婚友社方式對外招攬投資業務，並以每一投資單位135,000元，海閣林公司將其中投資資金85,000元存入公司帳戶，餘50,000元作為業績獎金，公司基層專員沒有底薪僅領業績獎金，故每招攬1單位135,000元的投資，業務專員抽取10,000元、主任3,000元、襄理2,000元、經理5,000元、協理5,000元、副理10,000元及董事長15,000元作為業務獎金之分配，海閣林公司94年度共招攬510單位，依據海閣林公司上述94年度共招攬業績，計算原告94年度可得之獎金為7,650,000元（15,000元×510單位）等情，為兩造所不爭執，並有海閣林公司其相關員工(含原告)91年度至94年度前述招攬投資業務所分配業績獎金明細表、海閣林公司94年度招攬510單位及其合夥預定契約書明細表等附於本院卷及原處分卷可稽。次查，原告因本件前述海閣林公司以在綠島興建五星級休閒渡假酒店名義對外招商，公司業務員透過網路交友及婚友社方式對外招攬投資業務，就招攬所得投資單位之資金，原告及其相關職員並以上述方式為獎金之分配，其行為事實曾經臺灣高雄地方法院檢察署(下稱高雄地檢署)檢察官以常業詐欺罪提起公訴（94年度偵字第13441、14546、15270、19560、23929號、95年度偵緝字第368號），經高雄地院以95年度重訴字第57號刑事判決原告無罪，高雄地檢署檢察官不服提起上訴，高雄高分院以98年度上重訴字第23號判決上訴駁回，高雄高分院檢察官不服，續上訴三審，經最高法院以99年度台上字第4052號將原判決撤銷，發回高雄高分院，高雄高分院仍以99年度上重更㈠字第7號駁回檢察官之上訴，嗣後最高法院亦以101年度台上字第5450號判決駁回檢察官上訴，判決原告無罪確定在案，惟原告在上述歷審刑事審理中，對於海閣林公司94年度確有招攬前述510投資單位，原告及相關職員均依上揭方式分配取得業務獎金，其餘資金亦存入海閣林公司帳戶之事實，均坦認無諱，前後供述一致乙節，此亦有高雄地院、高雄高分院、最高法院刑事判決及其所附相關附表等資料附本院卷可佐。是法院雖認定原告前述招攬業務、分配獎金之行為與刑法常業詐欺罪之要件不符，惟原告於94年度確有上述業務獎金之薪資所得，亦堪認定。是被告據以核定原告94年度薪資所得7,650,000元（15,000元×510單位），加計取自銀行之利息所得15,107元，歸戶核定所得額7,665,107元，綜合所得淨額7,457,000元及應補稅額2,327,500元，自無違誤。
(三)次查，臺東縣分局於調查計算海閣林公司招攬投資業務時，計算海閣林公司於92年招攬859投資單位、93年是1,839單位、94年方為510單位乙節，此有海閣林公司其相關員工(含原告)91年度至94年度前述招攬投資業務所分配業績獎金明細表附於原處分卷可憑，可知被告調查計算海閣林公司招攬投資業務時，確已將該公司於92年、93年、94年招攬之投資單位分別計算，而海閣林公司94年招攬之投資單位確為510單位無訛。是原告主張：被告似未將原告92年度、93年度之所得與94年度所得做區隔，容有未恰云云，即屬無據。
(四)另原告主張：被告所計算之94年度獎金為7,650,000元（15,000元×510單位），並非全部由原告收取，其中部分由臺中代銷商所招攬簽訂之合夥預定契約獎金，並未流向原告，不可計入原告薪資所得中；又就匯入公司之獎金部分，依照合約每一單位原告可抽15,000元，但是原告根本沒有向公司領取這些錢，而這些錢有進入公司，由公司營運使用云云。惟按關於租稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，原則上應採法律要件說，即就課稅要件事實之存否及課稅標準，稅捐機關應負舉證責任；至租稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消滅要件事實，既為有利於人民之事實，且其相關資料均由人民所控制掌握，自應由納稅義務人負舉證責任。上開原告之主張，係屬對人民有利之事實，以本件而言，自應由原告負舉證責任。復查，本件本院依原告聲請，向高雄高分院調取該院99年度上重更㈠字第7號原告等常業詐欺案海閣林公司相關經扣案之帳冊，經原告核閱相關帳冊，並無法提出具體證據以證明原告上述94年度獎金為7,650,000元有何部分由臺中代銷商所招攬簽訂並取走獎金等情，亦據原告訴訟代理人於本院102年5月2日準備程序中陳述明確，有本院上述準備程序筆錄可查。則原告空言主張：其中部分獎金由臺中代銷商所招攬簽訂之合夥預定契約獎金，並未流向原告，不可計入原告薪資所得中云云，卻未能補具具體證據以實其說，自難據採。再查，原告94年度為海閣林公司負責人，掌握公司之財務事項，為原告所是認，其雖主張依照合約原告可抽取之獎金，原告未向公司領取這些錢，由公司營運使用云云，惟亦無法提出具體證據資料以資證明乙節，亦經原告訴訟代理人於本院言詞辯論時坦認無訛，有本院言詞辯論筆錄足稽，其前揭主張亦屬無據。
(五)另按，綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，人民有依法律納稅之義務，自應注意使之符合稅法之強行規定。本件原告於94年度既有領受系爭薪資所得，即負有依所得稅法第71條規定自行申報及繳納稅捐之義務。然原告未就實際所得申報，已構成客觀之違章事實，且原告為海閣林公司董事長，對於其94年度有上述薪資所得，為其所明知，卻未於稅賦申報時誠實申報，是原告漏報之行為，足認為原告故意所為。從而被告參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，並審酌其違章應受責難程度、所生影響及所得利益及其資力，按所漏稅額2,327,500元處0.5倍之罰鍰計1,163,750元，其裁罰洵屬適切允當，於法並無不合。
六、綜上所述，原告主張既不可採，則被告以原告漏報取自海閣林公司94年度之薪資所得7,650,000元，乃歸戶核定該年度綜合所得總額7,665,107元，綜合所得淨額7,457,000元及應補稅額2,327,500元，並按所漏稅額2,327,500元處0.5倍之罰鍰計1,163,750元，核無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，亦無不合；原告起訴意旨求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分），為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰無逐一論述之必要，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 7 月 10 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 邱 政 強
法官 李 協 明法官 林 勇 奮以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 7 月 10 日
書記官 林 幸 怡