高雄高等行政法院判決
101年度訴字第273號民國101年10月25日辯論終結原 告 郭秀惠即歡樂飲食店被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 何瑞芳局長訴訟代理人 李文欽上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國101年5月3日台財訴字第10100040720號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告係經核定使用統一發票之營業人，經被告查獲其於民國91年1月1日至97年3月31日間銷售貨物，未依規定開立統一發票及未依限申報當期銷售額，短漏報銷售額計新臺幣（下同）31,476,845元，致逃漏營業稅1,573,844元，經審理違章成立，除核定補徵營業稅額1,573,844元外，並審酌違章情節，按所漏稅額處以1倍之罰鍰計1,573,844元。原告不服，循序提起行政訴訟，遭判決駁回原告之訴；原告不服，提起上訴，經最高行政法院100年度判字第1552號判決將原判決廢棄，發回本院更為審理，由本院依最高行政法院判決廢棄意旨審理結果，以100年度訴更一字第40號判決訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰鍰1,573,844元部分均撤銷，原告其餘之訴駁回；原告就核定補徵營業稅額部分（即本稅部分）猶不服，提起上訴，遭最高行政法院以101年度判字第339號判決駁回其上訴而告確定在案。嗣被告就罰鍰處分部分依本院前開判決撤銷意旨，按99年1月6日修正公布之稅捐稽徵法第44條及99年12月8日修正並於100年2月1日施行之加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條規定，審酌其違章情節，重核復查決定變更核定罰鍰為100萬元；原告仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠、按稅捐稽徵法第44條規定處罰金額最高不得超過100萬元，此應為最高限額，並非最低限額。縱依行政罰法第24條第1項但書之規定，亦無法得出該100萬元為最低限額之結論。
依營業稅法第51條第3款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，本件各該規定罰鍰之最低金額應為786,922元，而非100萬元，被告將稅捐稽徵法第44條規定之最高限額核認為最低限額，其適用法規即有違誤。
㈡、本件於鈞院98年度訴字第435號審理期間，經兩造詳細核對銷售金額後，雙方就91年1月至97年3月間之短漏報銷售額為29,287,683元，漏稅額為1,464,384元均不爭執，此有雙方於99年5月15日共同簽立之營業額對帳統計表及被告嗣後出具之歡樂飲食店91年1月至97年3月間營業稅漏報銷售額及稅額計算表可證。被告已自認原核定本稅金額應為1,464,384元，則超過此金額部分即有違誤。詎被告於鈞院100年度訴更一字第40號審理期間竟否認先前會算結果，此部分已經最高行政法院100年度判字第1552號判決指摘應予更正。
㈢、次按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。．．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」稅捐稽徵法第21條第1項定有明文。再按「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者」，必須以「積極之行為完成某種不實之態樣或證據，使稽徵機關不易辨認，陷於錯誤，因而獲得減少應負稅額之利益」。換言之，凡以應作為而不作為之消極行為規避稅負者，即難認屬故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐。本件有關稅務申報部分，原告均委由專業記帳士處理，且由訴外人即前店長蕭清達將銷售金額及憑證交付記帳士於每年之奇數月15日前按期申報營業銷售額。又原告將店務及財務均委由蕭清達處理，至於蕭清達為何未如實將銷售額交予記帳士，原告亦不知悉，絕非積極的故意漏開發票，亦未以詐術或其他不正當方法之積極作為逃漏稅捐。
㈣、基於平等原則之要求，行政機關對於事物本質上相同的事件作相同的處理，乃形成行政自我拘束，故如同類進口貨品恣意適用不同稅則號別，復未說明認定不同之理由，因而損害人民之權利或法律上之利益，不僅違反平等原則中之行政自我拘束原則，且有濫用裁量權之違法。申言之，被告對相同事件應為相同處理，而不應違反行政慣例及濫用裁量權，否則應屬違法不當之行政處分，自應予撤銷。被告認定本件核課期間為7年，係憑何證據認定原告有故意積極逃漏稅捐之行為，如此已明顯違反平等原則及行政自我拘束原則等情，並聲明求為判決訴願決定及原處分（即重核復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。
三、被告則以︰
㈠、最高行政法院100年度判字第1552號判決關於本稅部分，係以鈞院認原告自認之系爭各年度營業額、短漏報銷售額及漏稅額之金額與被告所認定之金額並不一致，原審未予調查審認，將被告於訴訟審理中另行製作且與原處分認定金額不符之「營業額對帳統計表」「營業稅漏報銷售額及稅額計算表」憑為維持訴願決定及原處分（本稅及罰鍰）之依據，自嫌欠洽，並無認定被告與原告對系爭各年度營業額、短漏報銷售額及漏稅額已達成協議以原告自認之金額為依據，且該部分經廢棄發回鈞院審理，以被告於前審訴訟程序中，另行再製作歡樂飲食店91-97年營業稅漏報銷售額及稅額計算表，係依原告實際入帳金額所製作，為兩造所不爭，蓋銷售額並不等於實際入帳金額，因原告於當日銷售金額收取之現金，尚可能支付其他費用，故兩者未必相等，營業稅既應依銷售額課徵，非以原告實際入帳金額為課徵之依據，原告主張應依被告於前訴訟程序所另行製作之計算表課徵營業稅，並不可採等語，將關於本稅部分判決駁回。原告就此經前案判決認定之事實，再次提出爭執，難認有理由。
㈡、原告將每日銷售金額存入其配偶所設立之日展有限公司（下稱日展公司）開立之銀行帳戶內，逃避稅捐機關之稽查，時間長達6年4個月（即連續38期），短漏報銷售額占系爭期間應申報銷售額達72.5％（31,476,845元÷43,421,474元），係故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款之規定，其核課期間應為7年，此經最高行政法院100年度判字第1552號及鈞院100年度訴更一字第40號、最高行政法院101年度判字第339號確定判決認定在案。原告主張其確未積極的故意漏開發票，亦未以詐術或其他不正當方法之積極作為逃漏稅捐，核課期間應為5年，被告認定本件核課期間為7年，明顯違反平等原則中之行政自我拘束原則及濫用裁量權云云，欲推翻前案確定判決認定之事實，並無理由。
㈢、原告於91年1月1日至97年3月31日間銷售貨物，未依規定開立統一發票及未依限申報當期銷售額之行為，係同時觸犯營業稅法第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定，應擇一從重處罰。依營業稅法第51條所定漏稅額處最高倍數（5倍）計算之罰鍰金額7,869,220元（漏稅額1,573,844元×5倍）；而依稅捐稽徵法第44條所定按經查明認定未給與憑證之總額處5％之罰鍰金額為1,573,844元（未給與憑證之總額31,476,845元×5％），但最高不得超過100萬元，兩者經比較結果，此部分應從重以營業稅法第51條規定為處罰之法據。
系爭銷售貨物未依規定開立統一發票及申報銷售額部分既應依該法據及相關規定予以處罰，因原告係1年內第1次查獲且已承諾違章事實及補繳稅款，參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，可處所漏稅額0.5倍之罰鍰786,922元，然因行政罰法第24條第1項但書：「裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額」規定，亦即裁處之額度，不得低於該較輕罰鍰規定之罰鍰最低額，經審酌較經罰鍰規定之稅捐稽徵法第44條規定最低額為100萬元，乃據以裁罰100萬元，原告主張本件罰鍰最低金額應為786,922元，而非100萬元，顯有誤解等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如前揭事實概要欄所載之事實，有原告之會計營業狀況表、承諾書、營業人銷售額與稅額申報書、日展公司在合作金庫商業銀行仁德分行交易明細、日展公司在第一商業銀行富強分行交易明細、被告裁處書、營業稅核定稅額繳款書、復查決定書、重核複查決定書、訴願決定書、本院98年度訴字第435號、100年度訴更一字第40號判決、最高行政法院100年度判字第1552號、101年度判字第339號判決書等分別附於原處分卷及訴願卷可參，且經兩造各自陳明在卷，應可認定。兩造所爭執者厥為：㈠本件核課處分是否已逾核課期間，被告得否予以裁罰；㈡原告於91年1月至97年3月間之短漏報銷售額究為31,476,845元，或為29,287,683元；㈢被告重核復查決定依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款規定，從一重裁處原告罰鍰100萬元，是否適法？茲分述如下：
㈠、按「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之罰則規定。但裁處前之法律有利於營業人者，適用有利於營業人之規定。」為營業稅法第53條之1所明定。又「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」稅捐稽徵法第48條之3亦定有明文。上開法條所稱「裁處時」之基準時點，包括訴願及行政訴訟之決定或判決，故於行政訴訟程序中，上開法律如有變更，應依從新從輕原則比較適用之。次按，修正前營業稅法第51條第3款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．3、短報或漏報銷售額者。」，嗣於99年12月8日修正公布為「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：．．．3、短報或漏報銷售額者。」依修正後新法之規定，裁罰最高倍數降為5倍，對納稅義務人較為有利，應適用修正後之營業稅法。修正前稅捐稽徵法第44條規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。」惟本條業經司法院釋字第685號（100年3月4日公布）解釋其處罰金額未設合理最高額之限制，造成個案顯然過苛之處罰部分，違反憲法第23條之比例原則，與憲法第15條保障人民財產權之意旨有違，應不予適用。嗣於101年1月6日修正公布為：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。但營利事業取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免予處罰。前項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」依修正後新法之規定，罰鍰金額有最高100萬元之限制，對納稅義務人較為有利，應適用修正後之稅捐稽徵法。
㈡、次按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」為行政罰法第24條第1項所明定。又依財政部97年6月30日台財稅字第09704530660號令、101年5月24日台財稅字第10104557440號令修正釋示：「營業人觸犯加值型及非加值型營業稅法第51條各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者，依本部85年4月26日台財稅第000000000號函規定，應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條所定就漏稅額處最高10倍（按現行法為5倍）之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5％之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」上開函釋係財政部本於主管機關之職權，就營業人之違章行為同時違反營業稅法第51條及稅捐稽徵法第44條者，應如何擇一從重裁處罰鍰所為之解釋，核與相關法律規定意旨相符，自得予以援用。
㈢、第按「訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。」行政訴訟法第213條定有明文。又「為訴訟標的之法律關係於確定終局判決中經裁判，該確定終局判決中有關訴訟標的之判斷，即成為規範當事人間法律關係之基準，嗣後同一事項於訴訟中再起爭執時，當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷，其積極作用在避免先後矛盾之判斷，消極作用則在禁止重複起訴。」（最高行政法院93年判字第782號判決意旨參照）。是撤銷課稅處分之訴，其訴訟標的為該課稅處分之合法性，如經法院實體判決認定在一定金額範圍內課稅處分合法並確定者，既發生實質確定力（既判力），往後之訴訟法院亦應以該確定判決為基礎作成判決，不能為相反於該確定判決內容之判斷。
㈣、經查，原告係經營食堂、麵店、小吃店之獨資營業人，因未依規定開立統一發票及短漏報銷售額致逃漏營業稅事件，經被告核定補徵營業稅額1,573,844元，並裁處罰鍰。原告不服，循序提起行政訴訟。關於核課補徵營業稅額部分（即本稅部分），並經本院100年度訴更一字第40號判決駁回原告之訴及經最高行政法院101年度判字第339號判決駁回上訴而告確定在案。上開最高行政法院判決理由詳載：「．．．㈡、原審為原判決時，業已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則認定事實，且原判決就上訴人（即原告）係經核定使用統一發票之營業人，於91年1月1日至97 年3月31日間銷售貨物，未依規定開立統一發票及未依限申報當期銷售額，遭他人檢舉涉嫌逃漏稅捐，岡山稽徵所以97年4月17日南區國稅岡山三字第0970032232號函及97年4月28日南區國稅岡山三字第0970032240號函，請上訴人提示系爭年度帳簿憑證，經合法送達，上訴人迄未提示，案經被上訴人（即被告）查核結果，以上訴人短漏報銷售額計31,476,845元，致逃漏營業稅1,573,844元，乃核定補徵營業稅額1,573,844元，並無不合。至被上訴人於原審前訴訟程序中另行製作之歡樂飲食店91年至97年營業稅漏報銷售額及稅額計算表，係依上訴人實際入帳金額而非銷售額所製作，不得為計算銷項稅額之依據。又上訴人持續長達6年4個月（即連續38期）於銷貨時未依規定開立統一發票，且於申報銷售額時填報明知不實之銷售金額，並將每日銷售金額存入其配偶所設立之日展公司一銀富強分行帳戶內，係屬逃漏稅捐之積極行為，並非單純不作為，且短漏報銷售額占系爭期間應申報銷售額達72.5％，顯係故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，其核課期間為7年而非5年。被上訴人在核課期間內，經另發現應徵之稅捐，核定補徵上訴人營業稅額1,573,844元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在第一審關於本稅部分之訴等情，業已詳述其得心證之理由及法律意見，且就上訴人所主張之論點何以不足採，分別予以指駁甚明，本院核無不合。是上訴意旨仍執前詞主張，依被上訴人於另案791次復查委員會議決議意旨，本件亦屬漏開統一發票並漏報銷售額，並無以積極之行為，完成某種不實之態樣或證據，使稽徵機關不易辨認，陷於錯誤，自非屬故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，故本件稅捐之核課期間為5年而非7年。被上訴人認定本件稅捐之核課期間為7年而非5年，除與卷證資料不符外，亦有悖於經驗法則及論理法則之違法。原判決不查，於本件並無以積極之行為，完成某種不實之態樣或證據下，遽認本件稅捐之核課期間為7年而非5年，顯有判決適用法令不當之違法云云，尚難採信。又上訴人獨資經營歡樂飲食店，在該店內銷售貨物，自應就銷售額，依法計算其銷項稅額，並開立統一發票交付買受人，且先繳納應納營業稅額後，填具申報書，檢附繳納收據及相關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納營業稅額，縱上訴人於系爭年度將該店之店務及財務委由蕭清達處理，上訴人尚難卸免其於營業稅法上之義務。且該店之實際入帳金額源自於銷售額，上訴人既知悉該店之實際入帳金額，並將之存入其配偶所設立之日展公司一銀富強分行帳戶內，自亦知悉該店之銷售額，尚難將其未就銷售額計算其銷項稅額，並未開立統一發票交付買受人，且未先繳納應納營業稅額後申報當期銷售額、應納營業稅額之違章行為，諉責於蕭清達未如實將銷售額交予專業記帳士事務所申報營業稅。是上訴意旨主張，上訴人不知悉蕭清達為何未如實將銷售額交予專業記帳士事務所申報營業稅，故上訴人非『未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐』，稅捐之核課期間為5年而非7年。被上訴人認上訴人『未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐』，稅捐之核課期間為7年而非5 年，明顯違反平等原則及行政自我拘束原則。原判決不查，認同被上訴人之見解，顯有判決適用稅捐稽徵法第21條第1項規定不當之違法云云，亦不足採。㈢、被上訴人固於99年5月25日原審前訴訟程序中傳真陳報『歡樂飲食店91-97/3年營業稅漏報銷售額及稅額計算表』（蓋有被上訴人承辦人職章）及『歡樂飲食店（及郭秀惠）91-97年營業稅事件營業額對帳統計表』（經上訴人代理人及被上訴人承辦人簽名）予原審法院，惟此乃係因上訴人向原審法院陳明希望被上訴人依銀行資料核定，故被上訴人應原審法院之要求，於兩造核對銀行資料後傳真陳報上開計算表及統計表予原審法院審酌（參見原審法院99年2月10日準備程序筆錄），但此並不意謂被上訴人業已認定上訴人91年1月至97年3月間短漏報銷售額為29,287,683元，漏稅額為1,464,384元，超過此金額部分確有違誤等節。且本院100年度判字第1552號判決係認原處分認定之金額與上開計算表及統計表認定之金額並不一致，原審未予調查審認，尚嫌欠洽，乃廢棄原審前判決，著由原審法院調查審認，另為適法之裁判，並非採認上開計算表及統計表認定之金額。是上訴意旨主張被上訴人於原審法院更為審理時，否認上開計算表及統計表認定之金額，且未依本院100年度判字第1552號判決意旨予以更正金額，原判決亦未予糾正，於法不合云云，委無可採。」等語，足見本件核課期間為7年而非5年，且原告於91年1月至97年3月間之短漏報銷售額為31,476,845元，非29,287,683元，揆諸前揭規定及說明，課稅處分撤銷訴訟部分已因判決確定而生實質確定力，當事人即不得再於本件訴訟中為相反之主張，本院亦不得為相反之裁判。從而，原告一再陳詞主張雙方會算結果之短漏報銷售額為29,287,683元，按稅率百分之5計算，漏稅額應為1,464,384元，且本件已逾核課期間云云，並不可採。
㈤、復按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」行政罰法第7條第1項定有明文。該項乃係行政罰責任之成立以具備故意或過失為主觀歸責要件。經查，本件原告長期間且狀態持續之違章行為（91年1月1日至97年3月31日止），未依規定開立統一發票，未依限申報當期銷售額而短漏報銷售額，業如前述，核其所為，要難謂非故意，被告據以裁罰，核無不合。又原告所為，除構成營業稅法第51條第1項第3款規定外，同時構成稅捐稽徵法第44條依法應給與他人憑證而未給與，係一行為違反兩個行政法上義務規定而應處罰鍰之情形，合於行政罰法第24條第1項前段要件，應從一重處罰。參照上開財政部函釋令，適用於本件具體個案，⑴第一階段（選擇裁罰之法據）：如依營業稅法第51條第1項第3款所定按漏稅額處最高倍數（5倍）之罰鍰金額為7,869,220元（即漏稅額1,573,844元×5倍），應處法定最高金額7,869,2 20元以下之罰鍰；如依稅捐稽徵法第44條所定按經查明認定未給與憑證之總額處5％之罰鍰金額為1,573,844元（即未給與憑證之總額31,476,845元×5％），但同條第2項規定最高不得超過100萬元，故適用稅捐稽徵法第44條之結果，應處金額100萬元之罰鍰（無最高最低罰鍰金額之範圍）。就適用上開兩法律比較結果，以營業稅法第51條第1項第3款法定最高罰鍰金額7,869,220元較高，自應從一重採為本件罰鍰之法據。⑵第二階段（適用選擇之法據裁處罰鍰）：被告係1年內第1次查獲，且已承諾違章事實及補繳稅款完畢，符合財政部修正發布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」關於違反營業稅法第51條第1項第3款之規定：「銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報」違章情形「按所漏稅額處1.5倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處1倍之罰鍰；其屬下列違章情事者，減輕處罰如下：1、1年內經第1次查獲者，處0.5倍之罰鍰。」被告衡酌原告一切情狀，據以裁處漏稅額0.5倍之罰鍰，核無違誤。⑶第三階段（不得低於較輕規定罰鍰最低定額之限制）：行政罰法第24條第1項但書規定：「裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」係指適用法定最高罰鍰金額較重規定之結果，罰鍰額度如果低於較輕規定之罰鍰最低額，與從一重處罰之意旨不符合，自應依較輕規定之罰鍰最低額，據以裁處罰鍰金額。本件依前開規定，應從一重適用營業稅法第51條第1項第3款規定，然依該法規定而依漏稅額裁處0.5倍，則裁罰鍰金額為786,922元，其結果反低於較輕之稅捐稽徵法第44條規定（按依稅捐稽徵法第44條第1項規定罰鍰金額為1,573,844元即未給與憑證之總額31,476,845元×5％，但依同法第2項規定最高不得超過100萬元），是依行政罰法第24條第1項但書規定，被告依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款規定，經審酌其違章情節，重核復查決定變更核定罰鍰為100萬元，裁罰之金額已審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並無違誤。原告爭執稅捐稽徵法第44條規定處罰金額最高不得超過100萬元，應為最高限額，並非最低限額，而依營業稅法第51條第1項第3款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考規定，本件罰鍰最低金額應為786,922元，而非100萬元，被告依稅捐稽徵法第44條規定之最高限額核認為最低限額，有所違誤云云，容有誤解。
㈥、綜上所述，原告前揭主張既不可採。則被告重核復查決定依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款規定，從一重裁處原告罰鍰100萬元，核無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合；原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 11 月 8 日
高雄高等行政法院第四庭
審判長法官 戴 見 草
法官 簡 慧 娟法官 孫 國 禎以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 101 年 11 月 8 日
書記官 宋 鑠 瑾