高雄高等行政法院判決
101年度訴字第203號民國101年8月8日辯論終結原 告 瑞鋒營造有限公司代 表 人 楊文宋訴訟代理人 許順發 會計師被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 何瑞芳 局長訴訟代理人 張茂松上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國101年3月5日台財訴字第10100030940號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告民國98年度營利事業所得稅結算申報，列報其他損失新臺幣（下同）55,290,065元，被告初查以其中52,836,937元繫屬於臺灣屏東地方法院（下稱屏東地院）民事訴訟中，未確定損失尚未實現，乃否准認列。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
(一)原告97年度申報「台1、台9、台26線楓港叉路口改善工程」（下稱楓港叉路口改善工程）工案完工，並估列物價指數調整款52,836,937元為其他收入，業經被告核定在案。惟發包單位已認定原告工程逾期完工，不僅上述物價指數調整款52,836,937元無法認列，並責令原告繳交逾期罰款169,600,130元。經98年度雙方調解無成後，原告於申報98年度營利事業所得稅申報案時，將97年度已列報其他收入之52,836,937元，於98年度沖轉列為其他損失，被告以不符合行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第64條之規定予以剔除。
(二)被告係以查核準則第63條第1項及第64條規定為由駁回原告申請，惟上述規定係以「費用或損失」為範圍，而原告97年度已列報物價指數調整款為其他收入在先，次於98年度因客觀條件不存在而沖轉該收入在後，並無如查核準則第63條第1項所列未實現之費用及損失以「備抵」或「準備」等科目估列之適用，且沖轉金額確定，亦無查核準則第64條所規定之「無法確知之費用或損失」情形。是以，被告未究事理，剔除理由亦失之有據等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於98年度營利事業所得結算申報剔除其他損失52,836,937元部分。
三、被告則以︰
(一)查原告於95年間向交通部公路總局第三區養護工程處（下稱第三區養護工程處）承攬楓港叉路口改善工程，雙方約定於原告接獲第三區養護工程處通知之日起5日內正式開工，工程完工期限為700日曆天及工程估驗款隨物價指數調整計價金額。原告於97年度申報完工，其應計物價指數調整款52,836,937元計入當年度營業收入；嗣98年間該工程案工期爭議，第三區養護工程處以原告逾期完工，自開工日期95年2月8日核准工期天數728日曆天（即履約期限為97年2月5日）後，工程估驗款隨物價指數調整計價之金額52,836,937元，違反契約規定，不予付款。原告乃於98年度營利事業所得稅結算申報時，將上開物價指數調整款52,836,937元列報為其他損失。被告以該工程案工期爭議於99年度進入屏東地院訴訟程序，第一審迄未確定，該項損失並非查核準則第63條第1項規定准予認定之損失，應依查核準則第64條規定，俟訴訟確定後，就確知之損失於確定年度認列損失，再予以剔除上開物價指數調整款52,836,937元。
(二)次查，本件工程契約約定工程估驗款隨物價指數調整計價金額，則第三區養護工程處尚未給付原告之工程估驗款隨物價指數調整計價金額52,836,937元，自屬營業收入一部分，原告亦於97年度申報認列營業收入，而營業收入除銷貨退回及折讓外，並無直接沖銷問題；本件工程案工期爭議，原告已於99年4月2日提起民事訴訟，自應俟訴訟確定後，就確定之損失金額於確定年度核實認列，原告所訴顯無足採，原核定應予維持。
(三)按所得稅法第22條第1項規定，公司組織之營利事業，其會計基礎，應採用權責發生制，故相關收入不論是否已收現，均應列為營業收入，先予敘明。本件原告承攬楓港叉路口改善工程於97年度工程延遲期間（97年2月6日至97年9月3日）之相關成本費用已於當年發生並認列費用，依收入費用配合原則及所得稅法第22條第1項規定，該期間依契約約定之物價指數調整款52,836,937元，自應列入營業收入，原告亦已依規定申報97年度營業收入在案（詳原告97年度營利事業所得稅結算申報書及營建工程收入成本及利益分析表），而原告主張列報為97年度其他收入係屬誤解（97年度原告申報其他收入3,004,079元，遠低於物價指數調整款52,836,937 元）。嗣98年度因該工程案工期爭議，原告與第三區養護工程處經多次協調未成，原告於99年4月2日向屏東地院提起民事訴訟，是以系爭物價指數調整款在法院判決確定前，仍尚未確定，應待法院判決確定後，倘原告無請求系爭物價指數調整款之權利，始得依判決結果按實際損失之金額列報損失，尚難於本年度認列。又本件工程案工期爭議因尚繫屬民事訴訟程序，仍未確定，則依契約約定之物價指數調整款是否實際發生損失或損失金額究為若干，均無法確知，原告所稱本件沖轉金額確定，容有誤解。是原處分尚無違誤，所訴委無足採，併予陳明等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，有被告98年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、原告與第三區養護工程處所簽訂系爭工程契約書、原告之民事起訴狀、復查決定書及訴願決定書等件，附於原處分卷及本院卷可稽。則兩造爭點厥為，被告剔除原告所列報98年度營利事業所得稅之其他損失52,836,937元，有無理由？經查：
(一)按「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。其非公司組織者，得因原有習慣或因營業範圍狹小，申報該管稽徵機關採用現金收付制。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第22條第1項、第24條第1項前段所明定。而所謂「權責發生制」係指收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳。決算時收益及費用並按其應歸屬年期作調整分錄，為商業會計法第10條第2項規定甚明。經查，原告係屬公司組織，依上開所得稅法第22條規定應採權責發生制之會計基礎，其應歸屬於當年度之費用，應於年度結算時就估列數字以應付費用科目列帳。是本件原告承攬楓港叉路口改善工程於97年度工程延遲期間（97年2月6日至97年9月3日）之相關成本費用既已於當年度發生並認列費用，依收入費用配合原則及權責基礎，原告自應將該期間依契約約定之物價指數調整款52,836,937元，列為營業收入。況且，原告亦已將上開款項依規定申報97年度營業收入在案，此有原告97年度營利事業所得稅結算申報書與營建工程收入成本及利益分析表附原處分卷可稽，並為兩造所不爭執，洵堪認定。
(二)次按「未實現之費用及損失，除第50條之存貨跌價損失，第71條第7款之職工退休金準備、職工退休基金或勞工退休準備金，第94條之備抵呆帳，第99條第4款之國外投資損失準備，及其他法律另有規定或經財政部專案核准者外，不予認定。」「凡應歸屬本年度之費用或損失，除會計基礎經核准採用現金收付制者外，應於年度決算時，就估列數字以『應付費用』科目列帳，但年度決算時，因特殊情形無法確知之費用或損失，得於確知之年度以過期帳費用或損失處理。」為查核準則第63條第1項及64條所規定。次查，原告與第三區養護工程處因楓港叉路口改善工程之工期逾期原因，導致後續末期工程款項估驗及繳交逾期罰款有所爭議，原告與第三區養護工程處經多次協調未成，原告遂於99年4月2日向屏東地院提起民事訴訟，請求第三區養護工程處給付118,804,597元(含物價指數調整款52,836,937元)目前尚未經民事法院判決確定乙節，亦經原告陳述明確，復有原告之民事起訴狀影本附本院卷可憑。是本件原告與第三區養護工程處爭執之物價指數調整款52,836,937元，原告究竟能請求之金額為何，其損失為何，於民事法院判決確定前，仍尚無法確知，原告自應待法院判決確定後，再依查核準則第64條之規定，以過期帳費用或損失列報。則原告主張：98年度因系爭工程之爭議，第三區養護工程處不予支付物價指數調整款，遂將97年度已認列之營業收入52,836,937元，於98年度營利事業所得稅結算申報時，列報為其他損失予以沖銷，即無查核準則第64條所規定「無法確知之費用或損失」適用云云，顯對上述規定有誤解，故原告主張核不足採。是原告於98年度尚未確定發生之損失，即提前將其列報其他損失52,836,937元，依法即有未合。被告予以剔除，參諸上揭查核準則第64條之規定，並無違誤。
五、綜上所述，原告前揭主張既不可採，則被告依查核準則第63條第1項及第64條規定，將原告98年度營利事業所得稅結算申報所列報之楓港叉路口改善工程損失52,836,937元部分剔除，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合；原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決之結果無影響，爰不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 8 月 22 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 邱 政 強
法官 李 協 明法官 林 勇 奮以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 101 年 8 月 22 日
書記官 林 幸 怡