高雄高等行政法院判決
101年度訴字第381號民國101年11月28日辯論終結原 告 陳威利被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 何瑞芳 局長訴訟代理人 徐宜畇上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101年7月24日台財訴字第10100095770號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告於民國95年11月14日以新臺幣（下同）14,500,000元向馬來西亞商富析資產管理股份有限公司臺灣分公司（下稱富析資產公司）購得債務人呂春杏所有坐落高雄市○○區○○○路○○○號之不動產（下稱系爭不動產）為抵押擔保品之本金41,777,550元債權及其他從屬權利。原告為承買該債權而向安泰商業銀行股份有限公司（下稱安泰商銀）申辦貸款，乃於95年12月13日與安泰商銀簽訂「金錢債權及其擔保物權信託契約書」，將該債權及擔保物權信託登記予安泰商銀，約定以原告為信託受益人，信託期間為95年12月13日至信託目的完成及支付本件各項費用後終止，並由安泰商銀向臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）民事執行處聲請強制執行系爭不動產，於96年7月2日以債權抵繳法院拍賣價款方式拍定系爭不動產，拍定金額為35,000,000元，嗣於96年8月17日塗銷信託登記轉由原告於同日取得系爭不動產。原告96年度綜合所得稅結算申報，未申報該財產交易所得，經被告查獲，乃以安泰商銀向高雄地院拍定系爭不動產之價款35,000,000元減除購入債權成本14,500,000元、相關費用1,802,524元及執行費271,588元，核定財產交易所得18,425,888元，歸課原告當年度綜合所得稅。原告不服，申請復查，雖復查決定認為系爭不動產之價款除扣除購入債權成本14,500,000元外，尚應扣除相關費用1,881,864元，致系爭財產交易所得為18,618,136元，顯較原核定18,425,888元為高，基於行政救濟不利益變更禁止原則，維持原核定。原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
(一)原告在96年度只有購屋，從無出售房地或出售債權獲利，並無財產交易所得：原告自93年起租用位於高雄市○○區○○街○○號的店面經營玉川水有機商店(以自創「山居歲月」品牌從事有機產品之生產與買賣為業)，租期4年，因月租高達11萬(含稅)元，又銀行低房屋貸款利息誘因，計畫購買店面取代租期滿後的店面需求，進而降低營運成本。95年10月24日起連續3天看到自由日報「房地售」廣告版，登「中正一路店面權狀205坪面寬10米總價1,880萬高雄0000-000000」之店面出售，經電話與泰安房屋企業行經理黃居在連繫、看屋、議商後，於95年11月2日簽訂「泰安房屋要約書」。該要約書上載明系爭不動產所有權人：富析資產公司，承購總價款：1840萬元。同時泰安房屋企業行要求原告開具保證於正式簽約日繳交第1期簽約款之368萬元本票乙張。由買屋時間在先與支付簽約款的事實證明：原告自始僅是經由泰安房屋企業行仲介向富析資產公司買店面，而未有如被告所認定的「個人購入債權」之動機與行為。嗣後，泰安房屋企業行經理黃居在告知，購置之店面要經「買債權，再經法拍」的程序，取得所有權狀。請原告於95年11月14日齊赴富析資產公司簽署合約。黃居在並告知，這些程序完全不會損害到購屋者（原告）的權益，且為保障原告權益，原告可在取得所有權狀，並辦妥一切手續獲撥房貸款後，才需支付剩餘尾款1550萬元。由上足證，原告自始即是如同一般買屋行為，看報紙廣告、簽約、付簽約金買店面。並在完成合約後，在毫無其他選擇下，才配合仲介公司的「買債權，再經法拍」的程序，來保障已支付款及依合約買的店面，亦屬無奈的保全行為。所以形式上雖有配合仲介公司進行「買債權，再經法拍」的過程，但在實質上，原告係確實先跟仲介公司簽訂「房屋買賣」的合約。因此，原告並未有適用於財政部96年7月16日台財稅第00000000000號令釋（下稱財政部96年7月16日令）之課稅規定項目，不應有被課繳6,752,866元本稅之核定。
(二)次按個人綜合所得之實現，係採用現金收付制，有司法院釋字第377號解釋、最高行政法院89年度判字第602號判決、70年判字第117號判例及財政部臺北市國稅局資料科林審核員網路上發表之見解可參。故個人綜合所得稅之課徵，是以收付實現為原則。因而，以原告購買系爭不動產後迄今6年多來並未售出，絲毫無任何現金收付實現，僅盼在苟延殘喘的背負龐大債務中，能及早售出償清借款；未料，去年一度有機會售出之際，卻遭被告以本件系爭不動產欠稅查封、不得出售。至今，景氣低迷，更是乏人問津。此情此景，原告明明未有收入，卻被嚴徵重稅，頓時間，生計陷於塗炭，真不能相信這是一個文明國家、賢明政府，對人民未有收入，確徵以重稅，導致人民掙扎於破產邊緣之作為。
(三)則原告為求繼續經營有機商店，自始即單純的看到報紙廣告買系爭房地；未料受到泰安房屋企業行經理黃居在自主以購買不良債權、法院拍賣方式取得產權，其中經歷過程：⒈由黃居在一手安排以債權抵押安泰商銀台北總行取得短期借款，以支付富析資產公司的債權購買款。⒉黃居在要原告多支付25萬元，委託安泰商銀處理法院拍賣事宜。⒊黃居在自己負責籌湊法院拍賣代墊款370萬元。其中的過程甚為繁複，絕不是原告自己所能處理。為此，原告前後多花了2百餘萬元，才順利取得產權。由於處理過程費時近10個月，黃居在數度變更處理過程，多次讓原告恐慌取不到系爭不動產。尤其在96年3月下旬時，黃居在突然失去蹤跡，手機都打不通、到泰安房屋企業行找不到人，而當時距離96年4月17日的第3拍法院拍賣日，只剩2個多禮拜，原告相當擔心黃居在未能如承諾籌湊法院拍賣代墊款370萬元，緊急萬分、求助無門之際，原告於96年3月30日寫了1份郵局存證信函給泰安房屋企業行黃居在，第3頁第6行表示：「由於您不願如前所承諾代墊款法拍亦不願與原屋主協商可行方式以確實取得上述房屋，如此下去，若4月17日經他人標得上述房屋，本人將會有重大的損失，更惟恐我們雙方會有相當大的爭紛，雙方幾月來的互信基礎無法承受。因事關緊急，特此專函希望您：若您有任何更好確保取得上述房屋的可行方法，煩請於收到本函5天內函告(本人本日起亦將與您電話連絡以獲知您提供之可行方法)否則，為確保我們雙方原先取得前述房屋之協議，本人即將與債權信託人安泰商銀及原屋主或其代理人協商妥後，即逕行撤銷法拍，改向原屋主辦理過戶取得上述房屋。」以及第4頁倒數第2行表示：「雖然本人自行處理，不過本人仍會遵照我們雙方於94年12月12日的同意要項及您於96年1月25日的補充點，仍應由我在取得所有權並獲指定銀行撥下房屋貸款後，完全支付原承諾扣減程序點交款20萬元之第1項餘款1仟3佰萬元，而由您支付第2項之各項費用款（如前述安泰商銀信貸、以及本人取得上述房屋前所發生之一切等費用，若您未先行支付而由本人代墊之款，則應自本人應支付款中扣減之)。」從上述原告96年3月30日致黃居在的郵局存證信函，可以證明原告購屋的當時，確實按照一般房屋標準買賣程序約定付款，先付簽約款368萬元，後俟原告取得所有權並獲指定銀行撥下房屋貸款後，才支付餘款1仟3佰萬元等款；至於購買債權以及執行法院拍賣等所有款項，係由泰安房屋企業行經理黃居在負責。故原告自始即是如同一般買屋行為，看報紙廣告、簽約、付簽約金購買系爭不動產，至今猶未出售，在96年度更無售屋所得。個人綜合所得稅之課徵係以年度所得之實現與否為準，凡已收取現金或替代現金之報償均為課徵標的，若因法律或事實上之原因而未能取得者，即屬所得尚未實現，則不列計在內，亦即採收付實現制為原則，此有前述司法院解釋、行政法院判決以收付實現為原則的見解為依據。
(四)再者，原告從看報紙廣告找泰安房屋企業行經理黃居在買系爭不動產，因黃居在對原告不實之簽約，以及爾後冗長、不實、不負責任的處理系爭不動產，不僅讓原告在精神上、財物上都已經承受到苦痛的損失，唯一慶幸的是原告最後取得系爭不動產所有權(據被告所告知：黃居在曾在仲介房地產買賣時，有侵占私吞購屋人屋款事，遭檢察官起訴的不法案件)；但是原告最為不幸的，卻是在受到黃居在不實仲介房屋，致精神、財物上受到損失之虞後，原告接下來遭遇到的，居然是政府從天而降之苛稅對待。財政部縱有權解釋法令，但其結果畢竟不應與憲法保障人民財產權之量能課稅原則不符。事實上，原告在支付系爭不動產款項後，已喪失支付能力且其抵押物變現不易，更一度因系爭不動產遭被告查封，買主退卻之痛。現實上原告並無現金收付，個人綜合所得尚未實現，依法並無所得發生。故提起行政救濟，以維護憲法公平保障人民財產權等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）。
三、被告則以︰
(一)查原告於95年11月14日以14,500,000元向富析資產公司購得債務人呂春杏所有系爭不動產為抵押擔保品之本金41,777,550元債權及其他從屬權利；原告為承買該債權而向安泰商銀申辦貸款，乃於95年12月13日與安泰商銀簽訂「金錢債權及其擔保物權信託契約書」，將該債權及擔保物權信託登記予安泰商銀，約定以原告為信託受益人，信託期間為95年12月13日至信託目的完成及支付本件各項費用後終止，並由安泰商銀聲請強制執行系爭不動產，於96年7月2日以債權抵繳法院拍賣價款方式承買系爭不動產，拍定金額為35,000,000元，嗣96年8月17日塗銷信託登記轉由原告於同日取得系爭不動產。是原告購入債權，透過法院強制執行程序處分債權，取得擔保債權之抵押物以實現債權，整體財產即因處分債權而發生增益（債權與抵押物之不動產間價值差異）並實現所得，此有原告簽署之債權買賣契約書、金錢債權及其擔保物權信託契約書、系爭不動產異動索引、高雄地院民事執行處96年7月2日96雄院隆民讓95執字第23060號不動產權利移轉證書及強制執行金額計算書分配表附卷可稽。被告復查決定乃以原告處分債權收入即拍定價款35,000,000元，減除購入債權成本14,500,000元及相關費用1,881,864元（執行費271,588元＋信託管理手續費與登報費320,700元＋搬遷費800,000元＋向安泰商銀貸款之利息費用437,101元＋規費32,475元＋向許思韻借款之利息20,000元），此有系爭不動產於96年4月17日經高雄地院執行處第3次拍賣公告、林勝文與劉全東簽署搬遷費收據及安泰商銀98年2月26日（98）安個管字第0980000313號函、信託財產專戶存款當期交易明細表、高雄銀行股份有限公司市府分公司99年10月20日函復之原告匯款交易傳票3紙、原告簽署之借據與本票及100年10月17日許思韻電話紀錄在卷可證。本件重行核算系爭財產交易所得應為18,618,136元，尚較原核定系爭所得18,425,888元為高，基於行政救濟不利益變更禁止原則，被告乃於復查決定維持原核定，業經被告詳實查證並論述綦詳在案，且原告就相關成本、費用等數字之計算，於訴願及行政訴訟理由中尚無爭議，先予敘明。
(二)次按「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。」為司法院釋字第287號解釋文所明釋。財政部96年7月16日函即係就個人以購入債權換得債務人舉債時所提供之抵押物之行為如何課稅所為之釋示，旨在闡明所得稅法第9條及第14條第1項第7類第1款規定之原意，應自法規生效之日起有其適用。又按所得稅法第9條明定，財產交易所得係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產及權利，因買賣或交換而發生之增益。查原告既自承係經「買債權，再經法院拍賣」之程序取得系爭不動產之所有權，縱其中之購買債權及法院拍賣為所稱不得已之過程，本件仍為「買債權，再經法院拍賣」之購屋案件，被告核計原告取得系爭不動產之價值與購入債權所支付成本費用間之差價，亦即處分債權之財產交易所得，揆諸首揭法令，並無違誤。此與原告取得系爭不動產日後再行出售，本屬二段不同財產交易之法律行為，因而產生二段財產交易損益，應分別計算，亦屬當然，此與單純買賣不動產之財產交易所得計算方式，自不相同。
(三)第查，強制執行法上之拍賣為買賣之一種，即拍定人為買受人，而以拍賣機關代替債務人立於出賣人之地位，最高法院49年台抗字第83號著有判例可資參照。準此，法院依強制執行法所為拍賣債務人財產之行為，實具有買賣性質之法律行為，則拍定人所出具之拍定價額，係基於私法自治原則，所為之意思表示，亦即此拍賣價格之確定，實為原告之自主意思下所為的決定且為私法自治原則之實現，自不容原告事後任意以「不得已之過程」等詞否認推翻。97年12月31日原告於被告之談話紀錄中表示：「該房屋的底價是1,849萬元，但是因為有別人和我搶標，所以安泰銀行代標襄理就叫我把底價提高，所以我就以3,500萬元出價，．．．。」顯見原告已就承買抵押物之價格與市場價值等利弊得失有所考量，被告以該拍定價格核計系爭財產交易所得，自屬客觀可採且於法有據，與課稅公平原則並無不符。系爭財產交易所得為前段處分債權之損益，原告支付購入成本14,500,000元及相關費用1,881,864元而持有並處分債權，因拍賣而實際取得拍定價格35,000,000元之不動產產權，所得即已因其間價差而實現，原告以債權抵繳拍定價款，僅係其財產交易之給付方式不同，就處分債權已獲增益之課稅事實，不生影響，是復查決定及訴願決定並無違誤，請續予維持等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，業經兩造分別陳明在卷，並有原告96年度綜合所得稅網路結算申報國稅局審核專用申報書、被告綜合所得稅核定通知書96年度申報核定、復查決定書及訴願決定書附於原處分卷可稽，洵堪信實。則兩造爭點厥為：被告以安泰商銀向高雄地院拍定系爭不動產之價款35,000,000元減除購入債權成本14,500,000元、相關費用1,802,524元及執行費271,588元，核定財產交易所得18,425,888元，歸課原告96年度綜合所得稅，是否合法？經查：
(一)按「信託財產發生之收入，受託人應於所得發生年度，按所得類別依本法規定，減除成本、必要費用及損耗後，分別計算受益人之各類所得額，由受益人併入當年度所得額，依本法規定課稅。」「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：．．．第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：
一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」分別為行為時所得稅法第3條之4第1項、第9條及第14條第1項第7類第1款所明定。又按「個人向資產管理公司或金融機構購入債權，嗣於向法院聲請強制執行債務人之抵押物時，參與拍賣或聲明承受該抵押物，並以所持有之債權抵繳法院拍賣價款者，個人於取得該抵押物時，應以法院拍賣價款減除購入債權成本及相關費用之餘額，認列處分債權損益；嗣後再處分所取得之抵押物時，應以交易時之成交價額，減除抵押物取得成本及相關費用後之餘額，認列財產交易損益，依法課徵綜合所得稅。」亦經財政部96年7月16日令釋在案。上揭令釋係主管機關財政部就個人購入債權後，聲請法院拍賣擔保該債權之抵押物，並聲明承受該抵押物，且以所持有之債權抵繳法院拍賣價款者，應如何課稅所為之釋示，並未逾越所得稅法第9條及第14條第1項第7類第1款課稅之範圍，無違租稅法律主義，本院自得予以援用，且依司法院釋字第287號解釋意旨，應自法規生效之日起即有其適用。是原告所稱：財政部縱有權解釋法令，但其上揭令釋之結果畢竟不應與憲法保障人民財產權之量能課稅原則不符云云，尚不可採。
(二)經查，本件原告於95年11月14日以14,500,000元向富析資產公司購得債務人呂春杏所有系爭不動產為抵押擔保品之本金41,777,550元債權及其他從屬權利；原告為承買該債權向安泰商銀申辦貸款，並於95年12月13日與安泰商銀簽訂「金錢債權及其擔保物權信託契約書」，將該債權及擔保物權信託登記予安泰商銀，約定以原告為信託受益人，信託期間為95年12月13日至信託目的完成及支付本件各項費用後終止（本件原告於96年8月6日與安泰商銀終止信託），並由安泰商銀聲請強制執行系爭不動產，於96年7月2日以債權抵繳法院拍賣價款方式拍定系爭不動產，拍定金額為35,000,000元，嗣於96年8月17日塗銷信託登記轉由原告於同日取得系爭不動產，案經被告查獲，乃以安泰商銀向高雄地院拍定系爭不動產價款35,000,000元，減除購入債權成本14,500,000元及相關費用2,074,112元(包含執行費271,588元、搬遷費800,000元、債權信託管理手續費與登報費320,700元、向安泰商銀貸款之利息費用437,101元、契稅191,028元、規費32,475元及向新光人壽保險股份有限公司設定抵押借款之地政規費與代書費21,220元)後，計算系爭財產交易所得為18,425,888元，歸課原告當年度綜合所得稅。原告不服，申請復查，經被告復查決定以：原告於96年4月16日向許思韻借款3,700,000元，作為參與系爭不動產第3次法院拍賣之投標金，並於96年5月16日返還許思韻借款本息3,720,000元（含借款本金3,700,000元及利息20,000元），法院拍賣投標金3,700,000元則由高雄地院於96年7月10日匯回，是上開20,000元之利息支出，確為處分債權之相關費用，應自系爭財產交易所得扣除；原告於96年10月18日因向新光人壽保險股份有限公司借款設定抵押權登記之地政規費等21,220元，係原告取得系爭不動產後申辦貸款始設定抵押之費用，此有各項地政稅費明細單及規費徵收聯單附原處分卷可稽，非屬處分債權之相關費用，不得自系爭財產交易所得中扣除；被告原核定已扣除之契稅191,028元，屬再處分系爭不動產之相關成本費用，是於本件計算處分債權損益時不得扣除，認定系爭財產交易所得應為18,618,136元【系爭不動產法院拍賣價款35,000,000元－購入債權成本14,500,000元－相關費用1,881,864元（執行費271,588元＋信託管理手續費與登報費320,700元＋搬遷費800,000元＋向安泰商銀貸款之利息費用437,101元＋規費32,475元＋向許思韻借款之利息20,000元）】，尚較原核定18,425,888元為高，基於行政救濟不利益變更禁止原則，被告乃維持原核定等情，此有原告與富析資產公司之債權買賣契約書、原告與安泰商銀之金錢債權及其擔保物權信託契約書、信託終止協議書、高雄地院不動產權利移轉證書、系爭不動產謄本、原告簽署之借據與本票、高雄銀行股份有限公司市府分公司99年10月20日函復之原告匯款交易傳票3紙、系爭不動產於96年4月17日經高雄地院第3次拍賣公告、安泰商銀信託財產專戶存款當期交易明細表、100年10月17日許思韻電話紀錄、各項地政稅費明細單及規費徵收聯單等影本附於原處分卷可稽。被告前揭復查決定，揆諸前揭行為時所得稅法第3條之4第1項、第9條及第14條第1項第7類第1款之規定及財政部96年7月16日令釋意旨，並無不合。
(三)次查，如上所述，原告確係於購入債權與其擔保物權後信託登記予安泰商銀，再由安泰商銀依信託本旨，聲請強制執行而由原告取得系爭不動產，而上述購入債權之行為及信託安泰商銀以聲請強制執行方式取得系爭不動產之行為，亦係經原告同意以原告之名義所為，為原告所不爭執，並有前揭債權買賣契約書、金錢債權及其擔保物權信託契約書附原處分卷可稽。是原告所稱本件其自始僅是經由泰安房屋企業行仲介向富析資產公司購買店面，係單純的購屋行為，縱然屬實，惟觀諸上述說明，其嗣後經泰安房屋企業行經理黃居在告知後，業已同意於以其本人名義購入債權後，再以處分債權之方式權購得系爭不動產，是本件其取得系爭不動產最後採取之法律行為形式並非直接向系爭不動產之所有權人買受而來，而係先向富析資產公司購得債權及其從屬權利，再經由聲請法院拍賣之程序，處分其債權而取得系爭不動產，原告應係經由泰安房屋企業行經理黃居在告知須以其他方式始能取得系爭不動產後，經原告權衡利弊得失後同意，雙方再繼續循前述方式進行，由原告取得系爭不動產。是原告空言主張：至於購買債權以及執行法院拍賣等所有款項，係由泰安房屋企業行經理黃居在負責，在95年11月14日完成購買債權合約後，在毫無其他選擇下，才配合仲介公司的「買債權，再經法院拍賣」的程序，來保障已支付款及依合約買的店面，亦屬無奈的保全行為云云，惟並無法具體舉證泰安房屋企業行經理黃居在究竟以如何違法之方式使其僅能選擇上述買債權再經由法院拍賣之方式取得系爭不動產，無法以其本來所願意之方式來取得系爭不動產，自不可採。至於依原告所提其於96年3月30日寄送訴外人黃居在之郵局存證信函之內容，係因訴外人黃居在認為依約定由其代墊法院之拍賣款，成本太高，而不願履行該約定，原告因恐無法順利取得系爭不動產，蒙受重大損失，通知黃居在若未出面處理，原告將與安泰商銀及原屋主或其代理人協商，撤銷法院拍賣，改向原屋主辦理過戶取得系爭不動產，此有該郵局存證信函影本附於本院卷可稽。觀諸前述郵局存證信函之內容，更足證原告已與黃居在約定，同意以買債權及經由法院拍賣方式取得系爭不動產，是該郵局存證信函之內容雖可證明原告與訴外人黃居在於履行以買債權及經由法院拍賣方式取得系爭不動產之過程中，曾有爭議，惟如前所述，嗣後原告確已依上述方式取得系爭不動產，故前揭郵局存證信函仍無從為原告有利之認定。
(四)又原告主張：個人綜合所得之實現，係採現金收付制，原告取得抵押物，僅係實現不良債權之過程，尚無任何所得發生，亦無所得稅法第14條第2項關於「實物所得」規定之適用，被告適用財政部96年7月16日令釋課予重稅，與量能課稅原則不符云云。然按現行所得稅法中有關個人綜合所得稅部分所採取之收付實現制相對於權責發生制而言，固然不採取「應計基礎」，而以現實取得「所得」為必要，但「所得」之客體並不限於通貨（即本國貨幣），也包括其他實物（所得稅法第14條第2項參照）。本件原告既然「新」取得系爭不動產，即難謂其在96年度之稅捐週期內無系爭不動產實物所得之實現。至於系爭不動產實物所得之種類屬性應定性為「財產交易所得」，其道理在於當原告買入債權而信託第三人以申請強制執行方式，繼而承受系爭不動產而受償其債權之一部或全部者，由於承受系爭不動產之行為依現行司法實務上之通說見解，解為執行債權人與執行債務人（此處所稱之債務人，也包括物上保證人在內，因為其對債權人就擔保物交易價值範圍內，仍有清償義務）間締結有償「承受」契約（其執行債務人方面，是由民事執行處基於代理之身分，代其為意思表示），以執行名義之債權或應受分配之金額抵付價金，而可在民事法上解為「執行債權人以抵償執行債務人相當於價金數額之債務（處分行為）為對價，而換取系爭不動產所有權」，在此觀點下，承受之結果有「處分債權來換取系爭不動產」之財產交易行為存在，而認在此情況下有財產交易所得發生。本件屬因承受系爭不動產而生財產交易所得之情形，其所得量化，依所得稅法第14條第1項第7類第1款之規定，應循收入之認列、成本費用之認列之過程決定之。由是可知，有關所得之發生及種類定性，單由現行所得稅法第14條第1項第7類之實證規定，即可當然推導而得，完全不必依靠財政部96年7月16日函釋為其規範基礎。故原告顯然對現行所得稅法中有關個人綜合所得稅部分所採取之「現金收付制」或「收付實現制」有所誤解，其上開所持主張，委無可採。另查，原告於97年12月31日與被告稽查人員之談話紀錄中表示：「該房屋的底價是1,849萬元，但是因為有別人和我搶標，．．．所以我就以3,500萬元出價，．．
．。」等語，復於101年11月28日在本院言詞辯論時，經受命法官問：「你對投標金額有無意見？原告答：我本來有意見，他說這樣處理比較安心，說標高一點的話，要貸款的話可以比較高。」等語，亦有其前揭談話紀錄及言詞辯論筆錄附於原處分卷及本院卷可憑。顯見原告已就取得系爭不動產之價格與市場價值等利弊得失有所考量，且對其債權行使方式有完全之選擇自由，故其做出「作價3,500萬元承受該抵押物」之最終決策後，自難在取得系爭不動產後，反謂承受之價格不符合市場價格，未獲鉅利，其僅被動接受信託人主導出價等理由，而主張不應以該金額為計算標準對其課徵所得稅。且交易者之出價為觀察系爭不動產交易價格之最佳指標，若原告對系爭不動產評價甚高，願出高價予以承受，該承受價格即是原告以「買入債權之一部」為付出，而取得報償，此等報償成為其因此財產交易而取得之收入，完全符合經濟上之實質。是被告認定原告取得系爭不動產，所對應之收入稅量化金額為承受之拍賣底價35,000,000元即無違誤，被告在此基礎下所為之本稅核課處分亦屬有據。
五、綜上所述，原告之主張並不可採。被告所為處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告起訴意旨求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分），為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 12 月 11 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 邱 政 強
法官 李 協 明法官 林 勇 奮以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 101 年 12 月 11 日
書記官 林 幸 怡