高雄高等行政法院判決
101年度訴字第418號民國102年8月27日辯論終結原 告 大連化學工業股份有限公司代 表 人 林書鴻訴訟代理人 郭瓔滿 律師
張芷 會計師被 告 財政部關務署高雄關代 表 人 周順然訴訟代理人 莊武釗
陳昭穎蘇冠州上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國101年8月24日台財訴字第10100120370號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（重核復查決定）關於營業稅罰鍰部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔2分之1，餘由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項︰財政部關稅總局於民國102年1月1日配合行政院組織改造，與財政部關政司整併成立財政部關務署，被告爰由財政部高雄關稅局更名為財政部關務署高雄關，又被告代表人原為林清和，嗣於本件訴訟繫屬中變更為周順然，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要︰緣原告委由國堡報關企業有限公司（下稱國保公司），於94年7月8日向被告報運進口觸媒ALL-UR2 CATALYST（CU-PD）貨物乙批（報單號碼：第BE/94/W489/1059號，下稱系爭貨物），原申報價格為CIF JPY 1,150/LTR，經核定以C1（免審免驗）方式通關。為加速貨物通關，准依關稅法第18條第1項規定先行徵稅放行。嗣被告以96年2月9日高普核字第0961002965號函通知查核，依原告之原始發票，查得組成系爭貨物之鈀貴金屬價值未加計於完稅價格，其實際價格應為CI
F JPY 3,870/LTR。被告認原告有繳驗不實發票，逃漏稅款情事，乃以96年6月28日96年第00000000號處分書，依海關緝私條例第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條及貿易法第21條第1項規定，追徵所漏稅款計新臺幣（下同）1,175,596元（含進口稅192,990元，營業稅974,597元，推廣貿易服務費8,009元），並按所漏營業稅額處3倍之罰鍰計2,923,700元，原告不服，申請復查，經復查決定將原處分撤銷，另作成96年第00000000號更1處分書，除就上述罰鍰及追徵稅費處分外，再依海關緝私條例第37條第1項第3款，加處所漏進口稅額2倍之罰鍰計385,980元。原告仍不服，再次申請復查，未獲變更，循序提起訴願、行政訴訟，案經本院97年度訴字第728號判決：「訴願決定及原處分（復查決定）關於處營業稅罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。」兩造均表不服，提起上訴，經最高行政法院100年度判字第961號判決：「原判決關於進口稅罰鍰部分暨該訴訟費用部分均廢棄。上開廢棄部分，訴願決定及原處分（復查決定）關於進口稅罰鍰部分均撤銷。其餘部分兩造之上訴均駁回。」嗣被告依據上開判決撤銷意旨，另為重核復查決定：「原處分關於營業稅罰鍰部分，應改按所漏營業稅額處1倍之罰鍰計974,597元，關於進口稅罰鍰部分復查駁回。
」原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張︰
（一）按報運進口貨物有繳驗偽造、變造或不實發票或憑證之情事，應就行為者予以確認釐清後，再依海關緝私條例之規定予以論處，倘屬報關業者有不實記載者，則應依海關緝私條例規定第41條對海關業者予以裁罰，方為適法。且依財政部94年12月16日台總局緝字第0941025967號函所述「貨主如虛報致涉及漏稅案件，除海關已查明責任歸屬報關行外，向以進口人為處分對象。」依該函文之反面解釋即知，虛報逃稅案如查明責任歸屬於報關行，即不應以進口人為處罰對象。
（二）原告為降低直接購置貴重金屬鈀之高額成本，向國外租賃公司租賃鈀貴重金屬後，方將租賃取得之鈀貴重金屬由國外租賃公司直接交由日本當地觸媒製造商N.E.Chemcat Corporation（下稱日本NECC公司）代為加工製成觸媒進口，故系爭進口報單租賃取得「觸媒」之實際交易價格，僅為支付予日本NECC代為加工製成觸媒之加工費，實際並無支出依關稅法應由買方負擔之佣金、手續費、容器及包裝費用等之情形，亦非買方無償提供予賣方用於生產或銷售該貨之物品，實因該貴重金屬之所有權仍歸屬於國外租賃公司，且日本NECC公司亦僅代原告加工製成觸媒，惟鈞院97年度訴字第728號判決，仍以本件應適用關稅法第29條第3項第2款規定，就系爭觸媒之鈀金屬價值加計於完稅價格內，致追徵所漏稅款（含進口稅、營業稅及推廣貿易服務費）共計1,175,596元，並依海關緝私條例第37條第1項第3款按所漏進口稅額處原告2倍罰鍰385,980元在案。
（三）又原告取得日本NECC公司提供之Commercial Invoice實際交易文件後，即以「原本」之Commercial Invoice提供予國堡公司，由其報關繳驗系爭貨物通關所需之資料，至於被告所稱系爭進口貨物經變造之商業發票（CommercialInvoice），業經台灣高等法院高雄分院（下稱高雄高分院）100年度上更（一）字第100號判決認定並非原告及原告員工所變造或提供，而係報關業者所為，此參該判決理由五略以：「㈣．．．而由此事件發生始末連貫以觀並相互勾稽，復參酌證人劉玉華於原審自陳：伊會依憑自身之判斷，認為不違法且與報關無關者，就會自行將發票上面之文字塗掉等語（見原審卷第38頁正面），足認上開傳真發票係經證人劉玉華予以變造無訛。．．．㈦綜上，大連公司既無逃漏稅捐之動機，而前開發票又係證人劉玉華所變造，依諸卷附證據復無從認定係被告林秀慧、林書鴻為逃漏大連公司稅捐，授意劉玉華或與其共同變造前開商業本票後，持向高雄關稅局申辦報關手續，則檢察官所舉之證據，容難認業已達於通常一般人均不致有懷疑，而得確信其為真實之程度。此外，檢察官復未再提出其他積極證據，用以證明被告2人有何前開被訴之行使變造私文書、逃漏稅捐及詐欺得利等犯行，其等犯罪自屬不能證明，依諸刑事訴訟法第301第1項之規定，自應為被告2人無罪之諭知。」判決理由六：「原審未察，遽為被告林書鴻、林秀慧有罪之判決，尚有未合。被告2人上訴意旨否認犯罪，執此指摘原判決此部分不當，為有理由，自應由本院將之撤銷，另為被告2人無罪之判決。」及「參、共同被告大連公司部分，已經本院上訴審為無罪判決確定，茲不再論列。」以上判決內容即明，本件進口觸媒案所繳驗之商業發票，業經高雄高分院判決認定係報關業者所變造及繳驗，則被告已知系爭進口觸媒發票上為塗銷之不實記載係報關業者國堡公司所為，並非原告，未依海關緝私條例第41條規定對報關業者予以查明及裁處，竟對非行為者之原告課以罰鍰之處分，即與海關緝私條例第41條規定、財政部94年12月16日台總局緝字第0941025967號及98年12月29日台財關字第09800625990號函釋相悖，亦與前開高雄高分院調查之事實有違，顯非適法，應予撤銷。
（四）再按「進口貨物商業發票載有依法規定之費用報關業者漏未將其計入完稅價格者海關應調整計入完稅價格課徵關稅。一、關於進口貨物商業發票載有關稅法第29條第3項各款規定之費用，而報關業者漏未將其計入完稅價格向海關申報者，海關應調整計入完稅價格課徵關稅，除有繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證者外，免依海關緝私條例第41條規定論罰。惟如有違反報關業設置管理辦法相關規定者，仍應依關稅法第84條規定論處。二、類此案件依海關緝私條例相關規定處分尚未確定者，依本令規定辦理。」為財政部98年12月29日台財關字第09800625990號函釋所規定。依前揭高雄高分院100年度上更（一）字第100號判決內容可知，系爭進口觸媒其原本商業發票之貴金屬及價格記載遭國堡公司員工劉玉華遮掩塗改後影印再持以報關繳驗，致本件涉有商業發票有變造情事，依前揭財政部98年12月29日台財關字第09800625990號函釋規定，應由被告依據海關緝私條例第41條規定論處報關業者即國堡公司，方為適法。惟訴願決定卻仍以原告「涉有前述未依賣方開立之Invoice向原處分機關誠實申報並繳驗之情事」之錯誤事實，致以本件需依營業稅法第51條第7款「其他有漏稅事實者」併依海關緝私條例第37條第1項規定論斷罰鍰之處分，核處所漏營業稅額1倍之罰鍰974,597元，暨進口稅額2倍罰鍰385,980元，其法令適用及裁處對象已有違誤，應予撤銷。
（五）最高法院55年台上字第1054號判例明示：「表見代理云者，即代理人雖無代理權而因有可信其有代理權之正當理由，遂由法律課以授權人責任之謂，而代理僅限於意思表示範圍以內，不得為意思表示以外之行為，故不法行為及事實行為不僅不得成立代理，且亦不得成立表見代理。」亦為最高法院96年度台上字第2425號判決、90年度台上字第1448號判決、89年度台上字第1116號判決、84年度台上字第2402號判決所昭示。查本件被告所指經遮蓋貴金屬說明之商業發票係國堡公司員工劉玉華所為，業經高雄高分院100年度上更（一）字第100號判決調查認定，今變造商業發票之行為係屬刑法變造私文書之不法行為，依前揭最高法院判例及判決見解，不能成立代理，亦不應使原告對為不法變造行為之報關行負授權人之責。是以被告謂原告依民法第103條規定，原告應依代理規定對代理人行為發生效力云云，顯係誤解民法第103條規定，亦與最高法院判例見解有悖，不足為採。
（六）本件報關業者國堡公司員工劉玉華所為，係刑法變造私文書之不法行為，依最高法院55年台上字第1054號判例意旨，該不法行為不能成立代理關係，是以報關業者之變造行為，不應認定為原告之代理人地位，從而應無最高行政法院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議之適用。況原告所選任報關業者，係依據報關業設置管理辦法所設立之合法業者，並由報關業者配置之專責報關人員進行簽證審核，原告在選任上並無過失，且依現行通關作業規定，原告亦無就報關業者所填具及繳驗文件進行監督之可能，自不應責令原告就報關業者之行為負過失之責。
（七）原告為營業稅法規定之營業人，且因進口貨物由海關所代徵之營業稅費皆可納入原告進項稅額中，將來得以扣抵銷項稅額甚或退還該等進項留抵稅額，故系爭進口貨物縱依關稅法第29條第3項規定計入調整完稅價格，並不會實質增加原告營業稅額之負擔，自不符營業稅法第51條第7款之「漏稅」要件，此參高雄高分院100年度上更（一）字第100號判決理由五、㈥即明。又原告並無漏稅事實，惟被告未予審酌「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱倍數參考表）所列各款情形，亦未附任何理由即核定1倍之罰鍰，已有理由不備之違誤，而訴願決定機關又未予究明，僅以「經核係已考量訴願人違章程度而為適切之裁罰，洵屬適法允當」之理由維持，顯缺乏任何具體構成處罰要件之事證，要有未合。況本件原告進口系爭觸媒，係依據關稅法第29條第1項及第2項規定，以實際支付予日本NECC公司之價格作為完稅價格繳納進口營業稅，且所申報之完稅價格亦與日本NECC公司所開立之INVOICE數額一致，並無任何錯誤，係符合倍數參考表有關違反營業稅法第51條第1項第7款部分：「三、申報進口貨物短報或漏報完稅價格，致短報或漏報營業稅額，而申報進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤者，按所漏稅額處0.25倍之罰鍰」所定0.25倍數之情形。被告核處本件所漏營業稅之1倍罰鍰，顯然無據。
（八）原告銷售貨物多依營業稅法第7條規定適用零稅率之外銷貨物，故相關溢付之營業稅（即進項稅額大於銷項稅額部分），本可依營業稅法第39條規定據以申請退還，且就申報及稽徵實務上，有關營業稅辦理申報後，若無發生補徵稅額或屬經稽徵機關核准退還留抵稅額之情形，即視為已核定案件，此依原告於93至94年度所申報各期之「營業人銷售額與稅額申報書（401）」所示，因各期原申報之留抵稅額均小於該期得退稅限額，故已由稅捐稽徵機關就退稅限額內予以退還各期溢付稅款在案，雖93年度1至10月各期退稅存款記錄因時間久遠未有留存，惟經逐期核對原告於後續各期所申報應退稅額金額，均與稅捐稽徵機關實際退稅金額完全相符，足可證本件相關各期營業稅申報案件，係經稅捐稽徵機關准予退稅並按申報數如數核定，甚為明灼。又系爭進口觸媒經被告所補徵之營業稅，係屬營業稅申報之「得扣抵進項稅額」之加項，此為被告所不爭執，如屬原告依營業稅法施行細則第42條及第43條規定計算之合計數內（下稱「得退稅限額」），則仍屬可退還之溢付稅額，應無疑義。故原告於加計系爭報單併同他案7件進口觸媒所補徵營業稅後，將使各期「得扣抵進項稅額」更大於該期銷項稅額，即該增加之溢付營業稅額，係可於當期「得退稅限額」內退還，或於以後各期「得退稅限額」內退還，均屬可退還之溢付稅額，且最後一件補徵之營業稅，將於95年3至4月該期營業稅之申報應予全數退還。是以，本件系爭進口觸媒倘按被告所核定應補徵之營業稅額，就進口報單所屬營業稅申報期間予以計算及分析，僅係增加原申報溢付進項稅額，且因原告銷售貨物多為營業稅法第7條規定適用零稅率之貨物，故所增加溢付營業稅，皆可依據營業稅法第39條規定准予全數退還，足證對原告實質之營業稅負並無任何影響，等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（重核復查決定）。
四、被告則以︰
（一）原告向國外租賃公司取得之鈀、金貴重金屬交由觸媒製造商NECC加工製成鈀、金觸媒，依關稅法第29條第3項第2款第1目規定，應將鈀、金貴重金屬之價值計入完稅價格核稅。再查系爭進口貨物所申報之價格，依原告提供之原始發票，查得原告涉有繳驗變造發票，虛報貨物價值，逃漏進口稅款，違反海關緝私條例規定情事，依該條例第44條規定，對系爭5年期限內之進口貨物應追徵或處罰所逃漏之稅費，至於由海關代徵之營業稅，其核課期間，按財政部94年4月18日台財稅字第09404518560號函釋，係實體事項，非程序事項，尚無稅捐稽徵法第35條之1與營業稅法第41條準用關稅法及海關緝私條例規定之適用，仍應依稅捐稽徵法第21條規定之核課期間內，補徵或並予處罰。又因本件系爭進口貨物短報關稅法第29條第3項規定應計入完稅價格之費用，係涉有繳驗變造發票，違反海關緝私條例規定情事，至為明確，核無財政部97年8月11日台財關字第09700325030號令釋及98年3月11日台財稅字第09800062780號令釋規定免依海關緝私條例第37條第1項及營業稅法第51條第7款規定處罰之適用。
（二）財政部92年11月5日台財稅字第0920065456號函釋規定：「關於受進口人委託代理報關事宜之報關行，因過失而不可歸責於進口人之逃漏稅款事件，其營業稅之罰則歸屬一案，請本諸職權依民法有關代理之規定辦理。」復按民法第103條規定代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力。準此，原告自不得主張免責，原告以所繳驗之商業發票，係報關業者所變造及繳驗云云，要屬卸責之詞，自不足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件事實概要欄所載之事實，業經兩造各自陳述在卷，並有系爭貨物進口報單、原始發票、被告96年第00000000號處分書、96年第00000000號更1處分書、重核復查決定、本院97年度訴字第728號判決及最高行政法院100年度判字第961號判決等附原處分卷可稽，應堪認定。兩造之爭點為被告以原告有繳驗變造發票，逃漏稅款情事，處原告所漏進口稅額2倍之罰鍰385,980元及所漏營業稅額1倍之罰鍰計974,597元，是否適法？爰分述如下：
（一）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：．．．二、進口貨物之收貨人或持有人。」「營業稅稅率，除本法另有規定外，最低不得少於百分之5，最高不得超過百分之10；其徵收率，由行政院定之。」「進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅捐後之數額，依第10條規定之稅率計算營業稅額。」「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」為營業稅法第1條、第2條第2款、第10條、第20條第1項、第41條所明定。次按「（第1項）從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。（第3項）進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：．．．二、由買方無償或減價提供賣方用於生產或銷售該貨之下列物品及勞務，經合理攤計之金額或減價金額：（一）組成該進口貨物之原材料、零組件及其類似品。」關稅法第29條第1項、第2項、第3項第2款第1目亦有規定。再按「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」亦為貿易法第21條第1項所明定。復按「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」「撤銷或變更原處分或決定之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力。原處分或決定經判決撤銷後，機關須重為處分或決定者，應依判決意旨為之。」亦為行政訴訟法第213條、第216條第1項及第2項所明定。經查，原告向被告報運前揭自日本進口觸媒，其實際來貨之觸媒係包含鈀之貴金屬，原告報運進口所繳驗之發票係遮蓋原始發票上有關貴金屬之記載及其價格，加以影印之方式，使其僅顯示觸媒加工價格提出申報，而系爭進口觸媒係以該貴金屬為主要原材料，若無該貴金屬即失觸媒之效用，且日本NECC公司製作系爭進口觸媒所需之該貴金屬係原告無償提供，依關稅法第29條第3項第2款第1目規定，組成系爭進口觸媒所需之貴金屬價值自應計入完稅價格，且該價格亦為日本NECC公司於日本報關出口申報之價格，為原告進口該觸媒實付或應付之價格，被告依原始發票所載關於貴金屬之價值予以加計完稅價格，並據以追繳所漏稅款（含進口稅、營業稅、推廣貿易服務費），並無違誤等情，業據本院97年度訴字第728號、最高行政法院100年度判字第9614號判決確定，有各該裁判書附原處分卷可憑，揆諸前揭行政訴訟法第213條、第216條第1項及第2項規定意旨，該等事實之認定已生確定力，後訴法院自應受前揭確定判決之拘束，亦不得為不同或相反之認定。乃原告復主張系爭進口觸媒之實際交易價格僅為原告付予日本NECC公司之加工費用，且用於觸媒加工之租賃貴金屬，亦非屬無償提供予日本NECC公司用於生產或銷售之情形云云，要屬無據。
（二）本件原告之代表人林書鴻或職員林秀慧並無參與或授意國堡公司變造本件報關發票行為：
1、按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」行政程序法第36條及第43條定有明文。次按行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致（最高行政法院75年判字第309號判例參照）。準此，認定違章事實，應憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，應為行政程序及行政訴訟所適用，且其構成違章處罰要件之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為處罰之基礎，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在時，自不得遽以推論違規行為之存在。
2、經查，本件原告於93至94年間向NECC公司進口含鈀（PD）、金（AU）等貴金屬觸媒8批（本件1批及本院101年度訴字第313號7批），NECC公司每次會先將進口貨物發票傳真予原告供報關之用，嗣再郵寄正式發票予原告。原告採購部職員林秀慧自NECC公司取得包括觸媒與其加工製造商業交易價格（COMMERCIAL VALUE），及貴金屬及其無商業交易價格（NO COMMERCIAL VALUE）記載之傳真發票（原告以普通紙接收）後，即委託國堡公司辦理報關事宜，並與國堡公司職員劉玉華互為聯絡處理報關事務之窗口，而將NECC公司傳真發票再傳真予國堡公司職員劉玉華供報關使用（國堡公司以傳真感熱紙接收）。嗣國堡公司報關繳驗予被告之發票（含本件CKK05031等8張），經被告事後稽查發現係遮蓋NECC公司傳真發票上有關貴金屬及其無商業交易價格之記載，再加以影印之方式，使其僅顯示觸媒及其加工製造價格（即發票上「COMMERCIAL VALUE」部分），與NECC公司原始傳真發票不符等情，已據證人林秀慧、劉玉華、莊秋田（國堡公司負責人）於高雄高分院101年度上更㈡字第77號刑事案件（下稱另案刑案）偵查中證述在卷（高雄地檢署96年度他字第5497號偵查卷〈下稱另案刑案他字偵查卷〉第150-151頁、第160-162頁、第184-186頁、第204頁），且有進口報單、變造發票、傳真感熱紙發票、傳真普通紙發票及郵寄發票（原處分卷第1、3、4、6頁、本院101年度訴字第313號卷第222-274、286-293頁，傳真感熱紙原本置於另案刑案卷外放證物袋一，傳真普通紙原本置於另案刑案一審卷二證物袋內）附卷可稽，堪以認定。
3、又國堡公司於報關後，即檢附相關收費單據及自原告接收之傳真發票向原告請款乙節，亦據原告財務經理陳乃文於另案刑案審理時證稱：「（國堡公司的請款作業程序？）等報關完之後，國堡會將報關的明細表連同收據、發票（統一發票）、INVOICE（海外的商業發票）附上來，然後由工廠根據這些資料，鍵入我們的電腦系統，將這些文件一起送到公司來請款」、「（提示96年11月29日林秀慧提出之請款資料、林秀慧答辯二狀被證4-1號至4-5號，這些是不是原來留存在公司的請款資料？）對，這些資料是我們附在傳票底下的請款資料。在這些請款資料後面有用傳真感熱紙顯現的商業發票，這些商業發票是原來就在請款的資料裡面」等語（見臺灣高等法院高雄分院上開刑事卷一審卷二第38-39頁），核與國堡公司負責人莊秋田於同案偵查中證述：「（會不會把報關時的附件，回傳給貨主？）進口時，會有一張報單、請款單據（發票）、貨主給我們的文件。回寄貨主給我們的文件，是為了讓貨主知道是那一筆，這樣子才能請款。」等語（見臺灣高等法院高雄分院上開刑事卷他字偵查卷第160、161頁）相符，且有證人林秀慧提出之國堡公司請款資料8件（含國堡公司收費清單、船務公司收據、勞務公司收據、海關規費使用證明、國堡公司發票、海關進出口貨物稅繳納證明兼匯款申請書、傳真感熱紙發票原本6份〈本院101年度訴字第313號事件之報關發票〉、普通紙質發票1份〈本件報關發票〉，置放於上開刑事卷外放證物袋；又該外放證物袋內所含資料，其中每份第1頁普通紙發票係原告提供之NECC公司所郵寄之正式發票，並非國堡公司請款資料，附此敘明）可佐。觀之上開國堡公司請款時所附之發票，多數為傳真感熱紙，且該等傳真感熱紙原本，係NECC公司傳真發票予原告（原告以普通紙接收）後，再由原告採購部職員林秀慧將之傳真予國堡公司職員劉玉華供報關之用，有上開證詞及國堡公司請款資料可證，顯見國堡公司係以傳真感熱紙接收原告傳真之發票資料。而上開國堡公司請款時所檢附之8份報關請款文件，凡是有國堡公司以傳真感熱紙接收原告傳真之發票資料，均與NECC公司傳真與原告之發票內容相符（亦即發票內容中有關貴金屬及其無商業交易價格之記載，並未經遮蓋或變造，參見另案刑案卷外放證物袋一所附傳真感熱紙原本），惟本件國堡公司請款時所附之發票，並非原告將發票傳真給國堡公司之傳真感熱紙，而係普通紙質，且部分字體模糊不清，足見本件國堡公司向原告請款時所檢附之發票，並非原告職員林秀慧傳真予國堡公司職員劉玉華供報關之用之傳真原本，而是國堡公司職員劉玉華將傳真感熱紙接收之傳真原本，以普通紙影印後再持以向原告請款，國堡公司向原告請款時所檢附之發票，既屬經影印後之普通紙質，則其內容是否與原告職員林秀慧傳真予國堡公司職員劉玉華之傳真原本相同，並非無疑（蓋原告職員林秀慧就其他傳真予國堡公司之傳真感熱紙發票尚且無遮蓋及變造行為，實難認原告職員林秀慧額外就本件發票另有異常之變造意圖），則原告主張系爭進口貨物經變造之商業發票並非原告及原告員工所變造或提供，而係報關業者所為，即非全然無憑。
4、又據原告監察人蘇士光於另案刑案審理時證稱：原告在96年3月13日約國堡公司莊秋田、劉玉華、董郁芬到原告公司，詢問國堡公司送去海關資料可否拿出來看是什麼文件，為何海關會有被修改過的文件資料，國堡回覆他們沒有留，當時劉玉華講說，他們應該不會有要改的意圖，因為原告是由林秀慧委託報關行，所以當時伊就從林秀慧手上拿1張INVOICE給劉玉華看，說這就是原告給國堡的文件，問國堡是不是就是這樣報出去，劉玉華看完之後，她說原告這個是辦免關稅的，工業局核准的是觸媒免關稅，但是這張INVOICE上面有列示貴金屬，貴金屬是不能免稅的，伊就質疑她說，是不是因為妳認為有列示這種免稅，所以才去改，後來劉玉華就沒有表示什麼了。當時莊秋田有在場，他表示若有改的話，是很嚴重的，他表示要跟他們的董事長報告，他有打電話回給公司，就到外面去了等語（另案刑案一審卷二第43頁），參照國堡公司職員劉玉華於另案刑案審理時證陳：伊會依憑自身之判斷，認為不違法且與報關無關者，就會自行將發票上面之文字塗掉。伊在國堡報關行已經服務20幾年，觸媒本身要課稅，原告的石化廠一直都有在進這觸媒，去申請只要經過核准就可以免稅。至於貴金屬要不要課稅，伊不清楚，原告給伊報關的文件品名必須要符合工業局免稅函上的品名一致，原告才可以免稅，至於原告進口什麼種類的觸媒，伊不清楚。因為觸媒的種類有很多種，伊不是這一行，並不清楚，觸媒只是一種原料，伊不清楚是不是貴金屬觸媒。如果觸媒裡面含有貴金屬，要不要課稅，如他的品名寫的是貴金屬觸媒，工業局核准免稅的也是寫貴金屬觸媒就可以免稅，如他的品名跟工業局核准的品名不一樣的話，海關也不會核准他免稅等語（另案刑案一審卷二第38頁、上訴審卷第94頁），相互勾稽印證，明顯可見國堡公司職員劉玉華是否會塗掉客戶所交付報關使用之發票上所記載之文字，全然依憑其個人主觀判斷是否與報關業務有關、或是否於法無違，並非其有意從中牟利。又國堡公司職員劉玉華是否著手變造發票當下之想法，外人實無從得知，充其量僅係其行為動機，尚難僅以其未從中獲利，即反推其不可能為此行為。況國堡公司職員劉玉華就辦理石化工業觸媒進口報關業務雖非無經驗，然其就含有貴金屬之觸媒與一般觸媒之課稅或免稅是否相同，並不清楚，而其申辦報關手續所依憑者，僅係報關文件上之品名與工業局免稅函上之品名是否一致，則證人劉玉華顯係因本件由原告職員林秀慧傳真交付之發票上有「N.C.V PD METAL CHARGE」（譯：無商業交易價值鈀的價值）、「PD METALS ARE DAIREN'S
OWN METAL：VALUE FOR CUSTOMS PURPOSE ONLY」（譯：鈀金屬係大連提供的金屬：僅為通關目的記載價值）之記載，誤認發票有關貴金屬及其價格（NO COMMERCIAL VALUE部分）之記載，依其字義既顯示其並無商業交易價格，乃率爾依憑其主觀之判斷，錯誤認知該記載應屬與報關業務無關之贅語，遂便宜行事，將該部分文字予以遮掩，並以影印之方式，使其僅顯示觸媒名稱及其加工製造價格（即發票上「COMMERCIAL VALUE」部分），持以報關，致生本件違章情事。
5、國堡公司職員劉玉華嗣與原告監察人蘇士光於另案刑案審理中當面對質時，雖仍極力否認有遮蓋影印而變造報關發票之行為，並對於原告監察人蘇士光質以「可能剛開始妳講的時候很大聲，堅持說沒有改，但當我問妳那個文件給妳看了以後，質疑說妳是不是因為本來免關稅，因為跟工業局不合，妳馬上就沒有回應，當時的反應是莊總經理（莊秋田）跟董小姐有這樣講說如果是這樣改的話是很嚴重的事情，所以他有說這件事情我要跟我們公司的老闆講，他們就出去外面打電話」之問題，仍以伊不記得當時情形，甚至有無見過蘇士光亦不記得等語，回應蘇士光之質問（另案刑案上更㈡審卷第119-121頁）。然渠等對質之情，稽以國堡公司負責人莊秋田於本院101年度訴字第313號事件審理時證稱：當天在原告公司會議室討論，會談詳細情形忘了，當時蘇士光對劉玉華是有質疑，但劉玉華當時的反應，伊現在沒有什麼印象等語（本院101年度訴字第313號卷第187頁），雖不無避重就輕以迴避說明當天會談內容之具體情形，惟細究其證述情節，應可得知蘇士光所證其對劉玉華有所質疑之證詞，確屬實情，並無為迴護原告之利益而有設詞構陷劉玉華之情形。次觀之國堡公司負責人莊秋田於本院101年度訴字第313號事件審理時證陳：
「（在會議中，是否有到會議室外面打電話向老闆報告你們會談的情形？）沒有，我沒有必要打電話跟老闆報告，老闆只是出資而已，很少管我們的業務，我的印象中並無中途停下來打電話給老闆。」等語（本院101年度訴字第313號卷第187頁），雖否認其有如蘇士光所述因發現事態嚴重而打電話向老闆報告之情形，惟審究其對於同一日發生之事情，對於會談內容諉稱記憶不清，然對於是否有打電話向老闆報告乙節，卻一反常態記憶異常深刻，顯與常情相悖，是其所言是否盡與事實相符，令人啟疑。又衡酌國堡公司負責人莊秋田於本院101年度訴字第313號事件審理時證述：「（證人稱老闆只是幕後出資不管業務，請問老闆姓名？）郭廷鐘。」、「（96年3月13日會議當天，證人在國堡公司的職位為何？）職位是公司負責人，名片是總經理。」等語（本院101年度訴字第313號卷第188頁），稽之96年間當時國堡公司之營業登記資料公示查詢（另案刑案他字偵查卷第45頁）顯示：莊秋田為國堡公司登記負責人，相互參照印證，亦可見國堡公司有幕後老闆之情，顯非外人所能得知，若非於96年3月13日原告與國堡公司雙方會談當時，莊秋田確有因發現事態嚴重，當場表示要打電話向老闆報告之舉，蘇士光豈能得知國堡公司另有幕後老闆之情？是以，蘇士光與劉玉華、莊秋田因本件違章事件，固不無立場相反之利害關係，惟勾稽蘇士光、劉玉華、莊秋田上揭證言，綜合判斷，足可認定蘇士光證稱莊秋田在場聽聞其以前詞質疑劉玉華，劉玉華默不作聲後，莊秋田當場表示若有改的話，是很嚴重的事情，因此到外面打電話向他們的董事長報告乙節，應與事實相符，堪值採信。至於劉玉華、莊秋田前述否認或迴避關鍵問題之證詞，為不足採。
6、另查第三人劉玉華、莊秋田於另案刑案偵查及審理中，自始至終從未指證原告之代表人林書鴻或職員林秀慧有授意劉玉華變造本件報關發票，且遍查全卷，亦查無有任何其他證人指述原告之代表人林書鴻或職員林秀慧有參與變造本件報關發票之行為，或有授意國堡公司職員劉玉華變造本件報關發票之行為，此有高雄高分院101 年度上更㈡字第77號刑事歷審卷可稽，自難僅因本件變造報關發票之結果，乍觀可獲利之人似為原告，即漠視上開有利於原告之事證，遽謂原告有變造發票以逃漏稅捐之動機，而率認原告之代表人林書鴻或職員林秀慧有參與或授意國堡公司職員劉玉華變造本件報關發票之行為。
7、是斟酌兩造全辯論意旨及前述調查證據之結果，綜合評價判斷，應可認定原告職員林秀慧將NECC公司簽發本件進口貨物傳真發票傳真予國堡公司職員劉玉華後，因劉玉華誤認工業局免稅函「原料中英文名稱及規格」之免稅貨物名稱，與林秀慧之傳真發票貨物名稱未盡一致，又主觀判斷林秀慧傳真發票有關貴金屬及其無商業交易價格（NO COMMERCIAL VALUE）部分之相關記載，應與進口貨物完稅價格無關，乃便宜行事，擅自遮蓋傳真發票內有關貴金屬及其無商業交易價格之相關記載，錯誤認知此舉應與進口報關之誠實申報義務無違，遂提出變造發票報關，而發生本件繳驗變造發票且有短報進口稅及營業稅之違章情事。是以，國堡公司職員劉玉華嗣後於另案刑案偵查及審理中雖始終堅稱其無變造報關發票之行為，惟衡情其所為之證言，應係惟恐涉及行使變造私文書之刑事責任，為免自證己罪之利害關係，而不得不極力否認其變造行為所始然，難謂可信。又國堡公司職員劉玉華有繳驗變造發票之行為，固堪認定，然依上開調查證據之結果，並無法使本院形成原告之代表人林書鴻或職員林秀慧有參與或授意變造所示發票行為之確信，自難僅因本件變造發票之結果，乍觀可獲利之人似為原告，及國堡公司職員劉玉華始終否認有變造發票之行為，即遽以推論本件繳驗變造發票之違章情事，必係出於原告之代表人林書鴻或職員林秀慧之參與或授意而為。從而，本件原告之代表人林書鴻或職員林秀慧難認有參與或授意變造發票之行為，應堪認定。
（三）原告委託國堡公司辦理報運貨物進口，繳驗變造發票，致生短漏進口及營業稅之違章情事，應負過失責任：
1、按「進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件。」「貨物應辦之報關、納稅等手續，得委託報關業者辦理；其向海關遞送之報單，應經專責報關人員審核簽證。」關稅法第17條第1項、第22條第1項亦分別定有明文。準此，進口人申報貨物進口，依關稅法規定，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件，負誠實申報之行政法上義務。而進口人委託報關業者辦理通關事宜，係屬民事上之委任契約，受任人須依委任人授與之權限及依委任人之指示處理事務，是委任人對於受任人之選任及處理事務之指示與監督，自應盡相當之注意義務。況且，進口人委託報關業者辦理報關，既然使用報關業者擴大其活動領域，享受報關業者提供報關服務之效益，鑑於行政罰之目的在於維持行政秩序，樹立有效之行政管制，進口人委託之報關業者辦理報關時，如有違反誠實申報之行政法上義務之情事，進口人自應負擔將該義務委由報關業者執行所致之不利益，以確保其善盡選任監督之義務，避免發生規避諉責之情形，而形成管制之漏洞。
2、經查，原告委任國堡公司為其處理報關事務，對於國堡公司辦理本件進口貨物報關手續，向被告繳驗之發票，因國堡公司職員劉玉華錯誤之認知，擅自遮蓋貴金屬及其無商業交易價格部分之相關記載，以影印之方式變造報關發票，並發生短報進口稅及營業稅之違章事實，業經本院認定如上，原告主張其代表人或職員並無參與或授意國堡公司職員劉玉華變造發票行為乙節，堪信屬實，固可認定其對於國堡公司之違章行為，應不負故意責任。惟原告既係系爭貨物之進口人，亦為系爭貨物進口稅及營業稅之納稅義務人，報關業者國堡公司僅係受託為其辦理申報貨物進口事宜，必須以原告為申報單位（即申報人名義），而向海關提出申報書，此有進口報單附原處分卷（第1頁）可稽，足見就該向海關提出申報之行為而言，第三人國堡公司僅係基於受任人之地位，以原告公司名義申報進口稅及營業稅，依前開說明，原告既然使用報關業者擴大其活動領域，享受報關業者提供報關服務之效益，自應克盡其對國堡公司履行誠實申報之行政法上義務之指示監督義務，且此項義務係行為人自己責任之體現，否則亦無從卸免其過失責任。惟查卷附日本NECC公司所開立之原始發票（原處分卷第6頁）與國堡公司報運貨物進口所驗繳之發票（原處分卷第3頁）明顯不同，國堡公司報運系爭貨物進口時所繳驗之發票，係遮蓋原始發票上有關貴金屬之記載及其價格，加以影印之方式，使其僅顯示觸媒加工價格（COMMERCIAL VALUE）提出申報，已如前述，而僅申報觸媒加工價格所應繳納之稅捐，與加計貴金屬價格所應繳納之稅捐，二者差距甚大，顯見原告對其委任之國堡公司所提申報書資料之填載內容是否正確，未善盡注意及監督之責，詳予核對，原告於事前未注意防範受任人驗繳變造發票，自應就其委任之國堡公司所為驗繳變造發票致逃漏進口稅及營業稅之違章行為負責。更何況國堡公司向原告報價時所提出之收費清表，除含有進口貨物稅費繳納證、勞務工資計費收據、海關規費使用證明、卸貨港費用收據國堡公司統一發票等資料外，已包含上開業經變造後之繳驗發票，有國堡公司收費清表及附件附本院卷（第178至187頁，此係本院依職權調取本院101年度訴字第313號卷所附另案刑案卷外放證物袋原本影印附卷）可稽，且繳驗不實發票在關稅法令上課予相當之刑事及行政責任，本應為進出口人所嚴加管控者，而從前揭國堡公司向原告報價請款資料全部觀察，倘原告稍加注意辨識，顯非不能發見繳驗之發票業經變造，雖原告主張其公司規模龐大，人員眾多，無法翔實稽核云云，惟查，原告既為組織龐大之上市公司，理應分工細緻，並應避免觸犯國家法令，乃原告未善盡監督注意義務，致由國堡公司向被告繳驗變造之發票，尚難辭過失之咎，堪予認定。
3、又按「民法第224條本文規定：『債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失者，債務人應與自己之故意或過失，負同一責任。』乃民法自己行為責任原則之例外規定。債務人使用代理人或使用人，擴大其活動領域，享受使用代理人或使用人之利益，亦應負擔代理人或使用人在為其履行債務過程所致之不利益，對債務人之代理人或使用人，關於債之履行之故意或過失，負同一故意或過失之責任。人民參與行政程序，就行政法上義務之履行，類於私法上債務關係之履行。人民由其使用人或委任代理人參與行政程序，擴大其活動領域，享受使用使用人或代理人之利益，亦應負擔使用人或代理人之參與行政程序行為所致之不利益。是以行政罰法施行前違反行政法上義務之人，如係由其使用人或委任代理人參與行政程序，因使用人或代理人之故意或過失致違反行政法上義務，於行政罰法施行前裁處者，應類推適用民法第224條本文規定，該違反行政法上義務之人應負同一故意或過失責任。惟行政罰法施行後（包括行政罰法施行前違反行政法上義務行為於施行後始裁處之情形），同法第7條第2項：『法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。』法人等組織就其機關（代表人、管理人、其他有代表權之人）之故意、過失，僅負推定故意、過失責任，人民就其使用人或代理人之故意、過失所負之責任，已不應超過推定故意、過失責任，否則有失均衡。再法人等組織就其內部實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，係負推定故意、過失責任。此等組織實際行為之職員、受僱人或從業人員，為法人等組織參與行政程序，係以法人等組織之使用人或代理人之地位為之。此際，法人等組織就彼等之故意、過失，係負推定故意、過失責任，則除行政罰法第7條第2項情形外，人民以第三人為使用人或委任其為代理人參與行政程序，具有類似性，應類推適用行政罰法第7條第2項規定，即人民就該使用人或代理人之故意、過失負推定故意、過失責任。」固經最高行政法院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議在案。惟參照我國行政爭訟制度係採取職權探知主義，僅於待證事實陷於真偽不明時，始依據事件之性質，考量舉證之難易及對立當事人間之均衡，為客觀舉證責任之分配。因此，最高行政法院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議意旨，應係於進口人就其履行行政法上義務之履行輔助人報關業者違反行政法上義務之故意、過失，於分配客觀舉證責任時，應為舉證責任之轉換，負推定故意、過失責任。惟本件業經本院依調查證據之結果，認定原告確有未善盡監督履行輔助人誠實申報之義務，自無須依客觀舉證責任之轉換，認定原告應負推定故意、過失責任之必要。
4、原告雖援引最高法院55年台上字第1054號判例，據以主張代理僅限於意思表示範圍以內，不得為意思表示以外之行為，故不法行為及事實行為不得成立代理云云；惟查，研求前揭判例意旨，僅在敘明本人對於第三人之不法行為及事實行為，不負授權人之責任，並非在論究本人對其代理人或使用人為債務履行輔助人時，關於債之履行有故意或過失時，本人關於債之履行是否應負故意或過失責任之問題（如出賣人委託運送人運送買賣標的物欲交付買受人，但運送途中遭運送人故意毀損該買賣標的物，致出賣人交付有瑕疵之物予買受人，出賣人對於運送人之不法行為，固不負不法行為責任，惟關於債之履行責任，仍應依債務不履行相關規定負責）。是以，上揭判例意旨與本件違章情形，既分屬不同層次之行為責任本質，亦難比附援引而據為有利於原告之認定。
（四）第按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：．．。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。」「報關業者向海關遞送報單，對於貨物之重量、價值、數量、品質或其他事項，為不實記載者，處以所漏或沖退稅額2倍至5倍之罰鍰，並得停止其營業1個月至6個月；其情節重大者，並廢止其報關業務證照。前項不實記載，如係由貨主捏造所致，而非報關業者所知悉者，僅就貨主依第37條規定處罰。第1項之不實記載等情事，如係報關業者與貨主之共同行為，應分別處罰。第1項之不實記載，情節輕微而足以影響稅捐徵收者，處新臺幣6千元以上3萬元以下罰鍰。但不得逾該項規定所得處罰之最低數額。」行為時海關緝私條例第37條第1項第3款、第41條分別定有明文。又「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」行政罰法第7條第1項定有明文，故行政罰之主觀處罰要件，並不限於故意，尚及於過失。本件原告報運系爭貨物進口時所繳驗之發票有經變造之情形，有原始發票及報關時檢附之發票附原處分卷可憑，且原告就國堡公司向被告繳驗變造發票致逃漏進口稅之違章行為，有違反行政法上義務之過失責任，已如前述，被告依海關緝私條例第37條第1項第3款規定，處原告最低額度即所漏進口稅額2倍之罰鍰385,980元，並無不合。原告雖堅稱系爭進口觸媒發票上為塗銷之不實記載係報關業者國堡公司所為，應由被告依海關緝私條例第41條規定對報關業者予以查明及裁處，不應以原告為處罰對象云云，惟海關緝私條例第41條之所以針對報關行及貨主之違章責任分別規定，其理由在於：海關緝私條例是以進出口管制為目標，而是否違反管制，貨主遠比報關行明瞭，所以為減輕報關行責任，而分開規定二者之違章責任，並非指報關行申報不實之案件，僅以報關行為處罰對象，而貨主免責。本件原告之過失責任，業如前述，被告以之為處罰對象，並無不合，至國堡公司是否依海關緝私條例第41條規定論處，乃另一問題，要不因國堡公司有無受罰，而可卸免原告之責任，又財政部98年12月29日台財關字第09800625990號令僅係重申報關業者處理報關業務時應盡之行政法上義務，亦與進口人誠實申報進口貨物之法定義務無涉，乃原告徒以前詞主張免責，並無可取。
（五）末按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：．．．七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第51條第1項第7款所規定。又倍數參考表關於營業稅法第51條第7款部分規定「違章情形．．．二、進口貨物逃漏營業稅者：按所漏稅額處1.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款或同意以足額保證金抵繳者，處1倍之罰鍰；其屬下列違章情事者，減輕處罰如下︰一、漏稅額在新臺幣1萬元以下者，處0.5倍之罰鍰。二、漏稅額逾新臺幣1萬元至新臺幣10萬元者，處0.6倍之罰鍰。三、漏稅額逾新臺幣10萬元至新臺幣20萬元者，處0.75倍之罰鍰。」本件原告有前述繳驗變造發票短報完稅價格致逃漏營業稅之違章行為，則被告依營業稅法第51條第7款及倍數參考表規定，按原告所漏營業稅額裁處1倍罰鍰974,597元，固非無據。惟按行政罰法第18條第1項規定，罰鍰之裁處，除應審酌違反行政法上義務所得之利益外，尚應審酌違反行政法上義務行為之應受責難程度，而違反行政法上義務之行為人，其主觀責任條件復有故意及過失之分，並因故意或過失致有違反行政法上義務之行為，其受責難程度本屬有別，又倍數參考表使用須知第4點規定：「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」查倍數參考表針對進口貨物逃漏營業稅，漏稅額逾20萬元，並於裁罰處分核定前已補繳稅款或同意以足額保證金抵繳者，一律處1倍之罰鍰之裁罰標準，固屬法定裁量範圍，惟倘進口貨物逃漏營業稅之違章行為人，其主觀上僅屬過失者，因其較諸故意行為應受責難程度為低，非不得依倍數參考表使用須知第4點，將裁罰倍數予以調低，以示有別，而符合法規授權裁量之意旨。倘逕處1倍之罰鍰，未具體說明審酌應處額度之情由，可認為不行使法規授與之裁量權，而有裁量怠惰之違法（最高行政法院102年度3月份第2次庭長法官聯席會議決議可資參照）。本件原告就其委任之報關業者國堡公司所為繳驗變造發票致逃漏營業稅之違章行為，至多僅認其有未盡審查監督之過失責任乙節，已如前述，然被告於本院言詞辯論終結之際，自承並未斟酌原告違章情節之輕重（即不區分其故意或過失，見本院卷第124頁），徒依倍數參考表按其所漏營業稅額裁處1倍之罰鍰974,597元，自有裁量怠惰之違法。
六、綜上所述，本件被告對原告依海關緝私條例第37條第1項第3款按原告所漏進口稅額處原告2倍罰鍰385,980元部分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。至原告逃漏營業稅之行為，被告未斟酌原告違章情節之輕重，逕依倍數參考表按所漏營業稅額裁處1倍之罰鍰，尚嫌速斷，訴願決定未予糾正，亦有未洽，此部分原告起訴意旨求為撤銷，為有理由，爰由本院將訴願決定及原處分（重核復查決定）關於處營業稅罰鍰部分撤銷，以資適法。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決結果無影響，爰不逐一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 9 月 3 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 蘇 秋 津
法官 張 季 芬法官 林 彥 君以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 9 月 3 日
書記官 洪 美 智