高雄高等行政法院判決
103年度簡上字第10號上 訴 人 永記五金有限公司代 表 人 郭亦堅被 上 訴人 財政部南區國稅局代 表 人 洪吉山上列當事人間營業稅事件，上訴人對中華民國102年11月12日臺灣臺南地方法院102年度簡字第19號行政訴訟簡易判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、被上訴人所屬臺南分局於民國101年8月17日至上訴人營業場所實施消費稽查，查獲上訴人未依規定開立統一發票，乃依規定作成違章紀錄，並以101年10月2日南區國稅臺南三字第0000000000A號警告性處分函（下稱原處分）通知上訴人，其經查獲短(漏)開統一發票已有1次紀錄。上訴人不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院判決駁回，上訴人仍不服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：
（一）依被上訴人所屬台南分局101年8月27日南區國稅三字第1010037913號函（下稱被上訴人101年8月27日函）記載：「出示稽查證並當場作成紀錄」等語，顯係公文書登載不實，被上訴人對此均未有正面回應。另稽查當時在場之上訴人代表人郭亦堅、訴外人黃榮華及客戶謝董事長等3人係在尋找掉落地上之鈷石針，被上訴人稽查人員按理應在店外等候，惟竟以耳語方式告知黃榮華有漏開發票情事，以當時現場稽查人員離客戶謝董事長僅30至40公分，離郭亦堅約100公分，惟該2人均不知稽查人員已執行公權力，故確有公文書登載不實情形。
（二）黃榮華並非上訴人之員工，亦非營業人，縱有權銷售無權蓋章，則被上訴人對無權代理蓋章之人，課以法律效果並不合理等情，並聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。
三、被上訴人則以：
（一）被上訴人所屬臺南分局於101年8月17日派稽查人員至上訴人營業場所，以消費稽查方式執行統一發票稽查作業，經向上訴人營業場所服務人員黃榮華購買鑽頭並交付新臺幣（下同）50元價金後離去，3分鐘後返回向黃榮華出示稽查證，表明刻正執行統一發票稽查職務，除立即要求當場補開字軌號碼:DR00000000號統一發票乙紙外，並將違章事實記載於統一發票稽查紀錄表，再請黃榮華蓋章確認，黃榮華應職務上請求，取出上訴人之統一發票專用章，於紀錄表上簽名蓋章，故稽查人員執行統一發票稽查程序尚無不合。
（二）稽查人員執行職務當時，上訴人代表人亦在現場，如黃榮華與上訴人無一定法律關係，豈容任黃榮華從事該行為而無反對之意思表示，是黃榮華輔助上訴人銷售貨物之行為，顯為上訴人所允許，法律效果自當歸屬於上訴人，是上訴人對於黃榮華銷售貨物漏開統一發票之行為，應負違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）規定之法律效果等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：
（一）本件被上訴人稅務員曾祥彥、王文昌於101年8月17日下午3時許至上訴人營業處實施稽查並作成之稽查紀錄，屬公文書故應推定其為真正。雖上訴人質疑其真正，惟審酌該紀錄之外觀及形式均無瑕疵，至無可疑其真實性。且蓋有上訴人之統一發票用章，益可信其真正。是以，上訴人請求作成該紀錄之稽查人員作證云云，即無必要。本件被上訴人主張稽查之經過為，臺南分局於101年8月17日派稽查人員前往上訴人營業場所，以消費稽查方式執行統一發票稽查作業，經向上訴人營業場所內之服務人員黃榮華購買鑽頭並交付價金後離去，3分鐘後返回向黃榮華出示稽查證，表明刻正執行統一發票稽查職務，除立即要求黃榮華當場補開字軌號:DR00000000號統一發票乙紙外，並將違章事實記載於統一發票稽查紀錄表，再請黃榮華簽名蓋章確認屬實等情，有統一發稽查紀錄可資佐證，即有可信。亦足認上訴人店內之人員黃榮華已可以確認到場稽查之人確為被上訴人之稅務人員，否則當不致於稽查紀錄上簽名蓋章，顯見上訴人店內人員已足以識別到場之稽查人員。縱認其等尚未出示證件，亦已因能識別稽查人員而補正此程序上之微量瑕疵，而不影響行政處分之有效性。上訴人主張稽查人員未向其代表人提示稽查證，在場人員均不知已執行公權力云云，顯無足採。
（二）另以黃榮華當時人係在上訴人之店內，其出售貨品鑽頭給稽查人員時，上訴人代表人郭亦堅亦在場，並未加制止或反對，因而交易完成。嗣於稽查人員到場要求其補開發票時，黃榮華亦應其要求開立統一發票，並在稽查紀錄上使用上訴人所有之統一發票章，蓋於該稽查紀錄上，足認黃榮華係可持有並可使用上訴人店內店章之人。據此可認黃榮華縱非上訴人之代理人，亦應係其使用人或輔助人，依行政罰法第7條第2項之規定，上訴人亦應就黃榮華之行為，負行政責任等語，而駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴人上訴意旨略以：
（一）被上訴人101年8月27日函係記載：「財政部訂有『統一發票稽查要點』‧‧‧稽查人員依稽查要點規定，出示稽查證，並當場作成紀錄」等語，且須交由公司營業人員簽名蓋章，被上訴人就本件稽查過程應有錄音錄影，依民事訴訟法第277條規定應由其負曾提出稽查證之舉證責任。
（二）原判決稱，「惟審酌該紀錄之外觀及形式均無瑕疵，至無可疑其真實性‧‧‧且蓋有原告之統一發票用章，亦可信其真實」等語，惟依民事訴訟法第281條規定法律上推定之事實無反證者，無庸舉證，惟本件上訴人主張謝董事長及黃榮華均可為證人，然原審竟誤認無反證，而無庸舉證，自有違反民事訴訟法第281條甚明。
（三）營業稅法係特別法，行政罰法係普通法，特別法應優先於普通法適用。黃榮華係附近鄰居，並非上訴人員工，且因稽查當時上訴人代表人郭亦堅與謝董事長正專心操作重精密儀器，黃榮華怕被斥責，竟以收發郵件之發票章蓋於系爭稽查紀錄上。故本件稽查人員不出示稽查證在先，又不問明黃榮華是否為上訴人之營業人員，即認其為持有及使用發票章之人，寧是有理？且豈可因上訴人識別出具公文書之人為稽查員，而抹滅被上訴人涉犯公文書登載不實之責，進而補正其瑕疵，故上訴人實為被害人，黃榮華為無權代理，法律效果不應歸責於被害人之上訴人。為此請求廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分。
六、本院經核原判決駁回上訴人於原審之訴，尚無違誤，茲就上訴意旨再予論述如下：
（一）按程序違反須影響行政行為之實體決定，始有就程序爭訟必要及實益，是若程序違反對於實體決定不生影響時，即無爭訟之必要及實益。查本件為營利事業之上訴人有未依營業稅法第52條規定開立統一發票，經稽查人員查獲後作成違章紀錄，並以原處分告知上訴人已有於1年內經查獲漏（短）開統一發票1次紀錄情事。又營業稅法第52條規定：「營業人漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額經查獲者，應就短漏開銷售額按規定稅率計算稅額繳納稅款外，處1倍至10倍罰鍰。1年內經查獲達3次者，並停止其營業。」即營業人只要有漏開統一發票之行為經查獲者，即構成營業稅法第52條之違章情事。本件原判決係以系爭統一發票稽查紀錄為公文書，另依其外觀、形式均無瑕疵，且蓋有上訴人之統一發票用章，故可信其真正。而由上開稽查紀錄記載稽查人員係於101年8月17日15時至上訴人處購買鑽頭1支，單價50元，有漏開統一發票情事，經稽查人員要求補開統一發票，亦有開立字軌號碼:DR00000000號統一發票乙紙，並經銷售人員黃榮華簽名蓋章確認上開稽查紀錄屬實，應認上訴人確有構成營業稅法第52條之違章情事。並以黃榮華既同意在稽查紀錄上簽名，應認已足以識別到場稽查之人確為被上訴人之稅務人員，故縱其等未曾出示證件，亦已因黃榮華能識別稽查人員身分而補正此程序上之瑕疵，而不影響行政處分之有效性。再以黃榮華當時既在上訴人營業場所內，且其出售商品予稽查人員時，上訴人之代表人郭亦堅亦在場，而未加制止或反對，而使交易完成。且於稽查人員要求補開發票時，黃榮華亦應要求開立統一發票，並在稽查紀錄上使用上訴人之統一發票章，足認黃榮華係可持有並使用上訴人店內店章之人，而認黃榮華縱非上訴人之代理人，亦應係其使用人或輔助人，依行政罰法第7條第2項之規定，上訴人自應就黃榮華之行為，負行政責任，而認無傳喚稽查人員作證於稽查當時有無出示證件之必要等語。故原判決上開採證，係屬其取捨證據認定事實之職權行使，核與證據法則或論理法則均無違。上訴人雖主張稽查人員執行本件稽查時，未依統一發票稽查要點之規定出示稽查證，致其無從知悉其為稽查人員且在執行公權力，此有當時在場之黃榮華及客人可以作證，惟原審竟誤認無反證，而認無庸舉證，自有違反民事訴訟法第281條云云。惟依上所述，本件上訴人是否構成營業稅法第52條違章情事，只要上訴人行為符合「營業人有漏開統一發票之行為經查獲者」之要件即屬之，至稽查人員於稽查當時有無出示證件亦或被上訴人是否構成公文書登載不實罪，並不影響上開違章行為之成立，且原判決亦載明售貨員黃榮華既同意在稽查紀錄上簽名，而認已補正未出示證件之稽查程序瑕疵，則上訴人一再爭執稽查人員於稽查當時未出示證件，主張其並無漏開統一發票行為，並無訴訟實益。另上訴人主張黃榮華並非其員工，黃榮華為無權代理，法律效果不應歸責於被害人之上訴人云云。惟查，本件黃榮華所為銷售行為是否可視為上訴人之銷售行為乙節，已經原判決以稽查當時，黃榮華於上訴人代表人郭亦堅亦在場且未遭其制止或反對下，將其店內鑽頭售予稽查人員，完成系爭交易；嗣於稽查人員要求補開發票時，黃榮華亦能應其要求開立統一發票，並在稽查紀錄上使用上訴人所有之統一發票章，蓋於該稽查紀錄上等情，足認黃榮華縱非上訴人之代理人，亦應係其使用人或輔助人，故依行政罰法第7條第2項之規定，上訴人亦應就黃榮華之行為，負行政責任，經核尚屬有據。上訴人徒以前詞置辯，顯係事後卸責之詞，亦不可採。
（二）從而，被上訴人認定上訴人有未依規定開立統一發票情事，以原處分通知上訴人其經查獲短(漏) 開統一發票已有1次紀錄，於法並無違誤。原判決據以駁回上訴人於原審之訴，經核其認事用法並無違誤，且已明確論述其事實認定之依據及得心證之理由，並無判決不適用法規或適用不當，及判決不備理由之情事。綜上所述，原判決並無違誤，上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 4 月 28 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 邱 政 強
法官 林 勇 奮法官 李 協 明以上正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 103 年 4 月 28 日
書記官 江 如 青