高雄高等行政法院判決
103年度訴字第361號民國103年10月8日辯論終結原 告 東喬水電工程有限公司代 表 人 黃宗源訴訟代理人 許佳新 會計師被 告 財政部南區國稅局代 表 人 洪吉山 局長訴訟代理人 葉曉龍上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國103年6月11日臺財訴字第10313930150號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國100年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新臺幣（下同）149,929,147元，非營業收入總額966,495元，非營業損失及費用總額969,884元，課稅所得額3,646,408元，經被告初查以其未提示帳證為由，按同業利潤標準淨利率9％核定營業淨利13,493,623元，並否准認列非營業損失及費用總額969,884元，核定課稅所得額14,460,118元，補徵稅額1,838,317元。原告不服，申請復查結果，獲追減課稅所得額727,266元。原告仍表不服，就其員工王江豪因駕駛小貨車肇事致被害人陳畝死亡，經被害人家屬提起刑事附帶民事訴訟，求償960萬元部分，主張基於權責發生基礎原告自可估列其他損失700萬元，而提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）按「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制，其非公司組織者，得因原有習慣或因營業範圍狹小，申報該管稽徵機關採用現金收付制。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者」「行政機關依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」分別為所得稅法第22條第1項、第24條、行政程序法第36條所明定。
（二）本件於被告初核時，分別以101年12月10日南區國稅嘉縣一字第1018011777號函及102年2月26日南區國稅太保營所字第1020241039號函，通知原告提示100年度帳簿憑證及相關證明文件供核，經合法送達，惟逾期未提示，故按所申報之營業收入淨額149,929,147元，按100年度「水電工程」（行業標準代號4331-11）同業利潤標準淨利率9％核定營業淨利13,493,623元，並剔除非營業損失及費用總額969,884元（利息支出703,217元＋其他損失266,667元），核定全年及課稅所得額14,460,118元。復查決定略以追認原告之利息支出703,024元及其他損失24,242元合計追減非營業費用及損失總額727,266元，據此原告並無異議。
（三）原告之員工王江豪於100年12月21日上午11時8分，駕駛原告名下之小貨車，載運施工器具材料，沿嘉義縣○○鄉○○村○○道路由西往東行駛，途經交叉路口時，疏未注意貿然直行，適被害人陳畝騎乘機車對向駛至，王江豪亦疏未注意應讓直行車先行，即貿然左轉，兩車因而發生碰撞，致陳畝人車倒地受有顱內出血、左股骨及左脛股骨穿破性骨折及左肱骨骨折等傷害導致死亡，案經檢察官提起公訴。臺灣嘉義地方法院101年度交訴字第94號刑事判決略以「王江豪犯業務過失致死罪，處有期徒刑捌月」定讞。被害人家屬提起刑事附帶民事訴訟求償960萬元，由於原告為公司組織，按首揭條文之規定，於權責發生基礎自可估列其他損失（一條人命）應賠償700萬元，符合首揭所得稅法第22條之規定。被告援引營利事業所得稅查核準則第103條第2款第5目「其他費用或損失：一、‧‧‧二、下列其他費用或損失，可核實認定：（一）‧‧‧（五）因車禍支付被害人或其親屬之醫藥費、喪葬費、撫卹費或賠償金等，經取得確實證明文件者，其未受有保險賠償部分。」為由，否准認列，顯見營利事業所得稅查核準則第103條第2款第5目之規定與所得稅法第22條立法理由「現金收付制對各期間內應負擔之費用及應收之收益未能做合理之分配，影響每期盈虧之正確性，故規定公司組織之會計基礎，應採用權責發生制，非公司組織或營業範圍狹小之營利事業，強迫實施權責發生制，有其困難，故許其經申請核准，仍得使用現金收付制，以免苛擾，其自願改採權責發生制者，自應准其變更，以利稽考。」相違背。再者，按「凡應歸屬於本年度之收入或收益，除會計基礎經核准採用現金收付制者外，應於年度決算時，就估計數字，以「應收收益」科目列帳。但年度決算時，因特殊情形，無法確知之收入或收益，得於確知之年度以過期帳收入處理。」為營利事業所得稅查核準則第27條之規定。故就本件而言，應可就估計數字，以「應付費用」科目列帳，以後年度若與估計數不合，再以差額認列以後年度之其他收入或費用，始符合首揭所得稅法第22條之規定等情。並聲明求為判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
三、被告則以：
（一）本件原告係經營水電工程業，100年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額149,929,147元，非營業收入總額966,495元，非營業損失及費用總額969,884元，課稅所得額3,646,408元。經被告所屬嘉義縣分局函請原告提供帳簿憑證以供查核，惟原告未能提示全部之帳簿文據，或雖有提示而有不完全或不健全之情事，故就查得資料，依所得稅法第83條及同法施行細則第81條之規定，按水電工程（行業標準代號：4331-11）同業利潤標準淨利率9％，核定營業淨利為13,493,623元；又原告非營業損失及費用之部分，經被告復查決定准予追認利息支出703,024元及其他損失24,242元，此部分原告已無異議，據上，復查決定核定課稅所得額為13,732,852元〔營業淨利13,493,623元＋非營業收入總額966,495元（利息收入148,955元＋其他收入817,540元）－非營業費用及損失總額727,266元〕，經核並無不合。
（二）原告主張其員工王江豪因駕駛原告名下小貨車（車牌0000-00）與被害人騎乘機車發生碰撞，導致被害人傷重死亡，經被害人家屬提起刑事附帶民事訴訟請求賠償960萬元，依權責發生制原則，原告應可估列100年度發生其他損失700萬元乙節，按「其他費用或損失：一、‧‧‧二、下列其他費用或損失，可核實認定：（一）‧‧‧（五）因車禍支付被害人或其親屬之醫藥費、喪葬費、撫卹費或賠償金等，經取得確實證明文件者，其未受有保險賠償部分。」為營利事業所得稅查核準則第103條第2款第5目所規定，本件原告雖經被害人家屬以其為連帶債務人，請求連帶賠償960萬元，惟原告於100年度尚未支付該賠償金，依上開查核準則規定之意旨，系爭賠償費用應於已支付並取得確實證明文件之年度，始得認列，原告所訴，容有誤解。
（三）至所謂權責發生制，意謂收入之認列不以實際取得該物之物權控管為必要，只須滿足收入客體已實現（包括「現實取得」與「在法律上對收入請求權取得債權」）及收入客體已賺得（乃指為取得收入而對應之成本費用已實際全部或大部分支出耗用），關於支出之認列，其原理亦同，可知在權責發生制下所稱之收入或支出客體已實現，雖不以現實取得或付出為必要，取得債權或負擔債務亦在其列，然而該債權及債務至少應以「確定發生」者為限。查原告員工王江豪係於100年12月21日駕駛原告車輛與被害人發生碰撞，致其受顱內出血、左股骨及左脛股骨穿破性骨折及左肱骨骨折等傷害，惟經送醫治療後，已於101年4月5日出院，後因傷勢未痊癒，於同年5月7日死亡，嗣因雙方和解金額差距過大（被害人家屬要求和解金480萬元），未達成和解，被害人家屬於102年2月18日始以原告為連帶債務人提起刑事附帶民事訴訟請求應負連帶賠償960萬元，足見該筆損失於100年度尚未「確定發生」，與權責發生制認列原則亦有未合等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，業據兩造分別陳明在卷，復有被告100年度營利事業所得稅結算申報核定通書、核定稅額繳款書、復查決定書及訴願決定書等影本附原處分卷（第
1、2、124、184頁）可稽，洵堪認定。兩造之爭點為原告就其員工王江豪因駕駛小貨車肇事致被害人陳畝死亡，經被害人家屬提起刑事附帶民事訴訟，求償960萬元部分，主張基於權責發生基礎在100年度可估列其他損失700萬元，是否適法？茲分論如下：
（一）按「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。其非公司組織者，得因原有習慣或因營業範圍狹小，申報該管稽徵機關採用現金收付制。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「其他費用或損失：．．．二、左列其他費用或損失，可核實認定：．．．（五）因車禍支付被害人或其親屬之醫藥費、喪葬費、撫卹費或賠償金等，經取得確實證明文件者，其未受有保險賠償部分。」分別為所得稅法第22條第1項、第24條第1項前段及營利事業所得稅查核準則第103條第2款第5目所明定。
（二）次按公司組織之會計基礎，依所得稅法第22條第1項規定，應採權責發生制，而所謂「權責發生制」，依商業會計法第10條第2項規定，係指收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳。決算時收益及費用，並按其應歸屬年度作調整分錄。又按「（第1項）受僱人因執行職務，不法侵害他人之權利者，由僱用人與行為人連帶負損害賠償責任。但選任受僱人及監督其職務之執行，已盡相當之注意或縱加以相當之注意而仍不免發生損害者，僱用人不負賠償責任。（第2項）如被害人依前項但書之規定，不能受損害賠償時，法院因其聲請，得斟酌僱用人與被害人之經濟狀況，令僱用人為全部或一部之損害賠償。」民法第188條第1項、第2項定有明文。則由上開法條規定可知，受僱人因執行職務，不法侵害他人之權利者，僱用人不必然即與行為人連帶負損害賠償責任。僱用人選任受僱人及監督其職務之執行，已盡相當之注意或縱加以相當之注意而仍不免發生損害者，僱用人即可不負賠償責任。且若被害人因此不能受損害賠償時，法院因其聲請，得斟酌僱用人與被害人之經濟狀況，令僱用人為全部或一部之損害賠償。按前揭商業會計法第10條第2項所定「費用於確定應付時」即行入帳，應係指費用已確定應付之時而言，其與應付費用原因發生之時間並非當然相同，例如受僱人因駕車肇事致人死傷，僱用人並非必然發生賠償之原因，其應否負損害賠償之責任，仍須經過法院判決或其他程序後始可確定，故營利事業所得稅查核準則第103條第2款第5目規定，因車禍支付被害人或其親屬之醫藥費、喪葬費、撫卹費或賠償金等，經取得確實證明文件，即以費用已確定應付之時，作為認列公司費用或損失之時點，而非以車禍發生之時間作為認列費用或損失之時點，尚與公司組織之會計基礎，所採權責發生制之原則無違（最高行政法院79年度判字第1585號判決亦採相同見解）。
（三）經查，原告之員工王江豪於100年12月21日上午11時8分許，駕駛登記原告名下車牌號碼0000-00號自用小貨車，沿嘉義縣○○鄉○○村○○道路由西往東行駛，行經該路與嘉157縣公路不對稱之行車管制號誌交叉路口時，原應注意汽車行駛時，駕駛人應注意車前狀況，隨時採取必要之安全措施，而依當時情形並無不能注意之情事，竟疏未注意貿然直行，適有被害人陳畝騎乘車牌號碼000-000號輕型機車由對向車道亦行經上開交叉路口，亦疏未注意應讓直行車先行，即貿然左轉嘉157線公路行駛，王江豪因煞避不及，兩車因而發生碰撞，致陳畝人、車倒地，受有顱內出血、左股骨及左脛股骨穿破性骨折及左肱骨骨折等傷害，經送醫治療後仍延至101年5月7日死亡，王江豪因涉犯業務過失致死罪嫌，經臺灣嘉義地方法院於101年11月30日以101年度交訴字第94號刑事判決判處有期徒刑八月在案，王江豪不服，向臺灣高等法院臺南分院提起上訴，被害人陳畝家屬乃於102年2月18日提起刑事附帶民事訴訟，請求原告及其負責人與王江豪連帶賠償被害人家屬960萬元，惟民事訴訟部分迄未判決等情，業據原告陳明在卷，復有臺灣嘉義地方法院101年度交訴字第94號刑事判決及刑事附帶民事訴訟起訴狀等影本附原處分卷（第136-144頁）足稽。準此，本件原告之員工王江豪雖因駕車肇事致人於死，惟民事訴訟部分尚未判決，則被告以該車禍案雖於100年發生，然有關車禍之民事訴訟迄未判決，原告應否負連帶賠償責任及應付賠償金額若干均屬未確定，且原告亦尚未支付任何賠償，應不得於100年度估列其他損失，揆諸前揭法律規定及說明，洵非無據。況且，我國訴訟實務就租稅行政救濟之訴訟標的係採爭點主義，不採總額主義，亦即行政救濟僅得就納稅義務人爭執之範圍（爭點）為審查，如納稅義務人之爭點未經復查或訴願程序，於行政訴訟中復加以爭執，即非法之所許。本件原告於復查時並未就前揭車禍所生其他損失部分為爭執，嗣至提起訴願時始為主張，此有復查申請書、復查決定書及訴願書等影本附原處分卷（第3、124、156頁）為憑，揆諸上述說明，亦有未合。
（四）綜上所述，原告上開主張既不足取，原告就其員工王江豪因駕車肇事致人於死，經被害人家屬提起刑事附帶民事訴訟，求償960萬元部分，主張基於權責發生基礎在100年度可估列其他損失700萬元，於法無據，被告未予認列，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 10 月 29 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 邱 政 強
法官 林 勇 奮法官 李 協 明以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 103 年 10 月 29 日
書記官 黃 玉 幸