高雄高等行政法院判決
103年度訴字第303號民國104年6月10日辯論終結原 告 黃振銘被 告 財政部高雄國稅局代 表 人 吳英世 局長訴訟代理人 潘靜雯上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103年5月6日台財訴字第10313917190號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於核定原告執行業務所得逾新台幣3,081,400元部分撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔10分之1，餘由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，均核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條、第386條之規定，准由被告聲請而為一造辯論判決。
二、事實概要︰緣原告為甲○○律師事務所負責人，民國99年度綜合所得稅結算申報，原列報執行業務收入新臺幣（下同）40,000元，減除30%必要費用後，申報執行業務所得28,000元；被告初查，以原告未依規定設置帳簿記載其業務收支情形，乃依查得資料，核定原告執行業務收入為4,774,000元，並按財政部頒訂之費用標準扣除必要費用，核定執行業所得為3,341,800元，歸課原告99年度綜合所得總額為5,155,868元，補徵應納稅額660,846元。原告不服，申請復查結果，獲追減執行業務所得231,000元，原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告未於言詞辯論期日到場，據其起訴暨補充理由略謂：
(一)原告係執業律師，被告竟核定原告99年度執行業務所得為3,341,800元，歸課原告99年度綜合所得稅總額為5,155,868元，補徵應繳納額660,846元，原告前申請復查結果，僅獲追減執行業務所得231,000元，提起訴願竟遭駁回，爰依法提起行政訴訟。
(二)查委託人蘇國慶、蘇謙農固曾於遭訴重利、恐嚇等罪嫌數罪併罰案件，委任原告為辯護人，辯護人於該委任案件聲請具保停止羈押，遭駁回後向臺灣高等法院高雄分院(下稱高雄高分院)提出抗告，此皆前開辯護案件中，基于辯護人執務所為之聲請及抗告，並未另向委託人收取酬勞，此為執業律師之實務，非可謂受理之司法機關另分一案號，即認非屬同一(收酬)案件，原處分逕認原告收取75,000元之酬勞，顯然有誤。第查，原告不認識訴外人張長祿、謝乙森及林茂雄、程鵬飛，且未曾受渠等委託，被告既稱有刑事案件附卷可稽，則稍加詳閱即可查明事實，具被告竟一錯再錯，實不可原諒，即此一端即可見其核定之謬誤之一端。
(三)又查本件相關執行業務所得，多遭被告擅加認定，如原告99年度接受沈樹福委任案件計有2件，僅分別受有報酬20,000元及18,000元，惟被告卻認定原告每件各受40,000元，共計80,000元之報酬，顯見被告認事用法均有違誤等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）。
四、被告則以︰
(一)按律師執業之收費標準，係隨所受委任案件之標的金額高低、難易繁簡程度等因素而異，並非皆為首揭財政部頒訂之收費標準40,000元，且財政部所核定「99年度稽徵機關核算執行業務者收入標準」，係明定該年度各行業執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得依該標準計算其收入額；但經查得其確實收入資料較標準為高者，不在此限。是為正確核定執行業務者之所得額，減少徵納雙方之爭議，執行業務者應依法設帳詳實記載其各項收入及費用，並辦理結算申報，俾供稽徵機關據以核認；倘執行業務者未依此規定辦理，稽徵機關始得依上開收費標準就納稅義務人年度執行業務所有案件，均採推計課稅核定其收入額，非謂納稅義務人可不提供帳簿憑證，僅就其有利部分主張，否則勢必形同鼓勵執行業務者不依法設帳登載其真實所得狀況，或不提示足以顯示其全部真實所得之帳冊憑證，僅提示對其有利之憑證，據以請求核減所得額之不公平情事。再者，納稅資料，大都掌握在納稅義務人手中，稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，倘當事人不履行申報協力義務，或對主張之事實不提出證據，或所提出之證據不足為主張事實之證明，在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，此有司法院釋字第537號解釋：「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」闡明在案，合先敍明。
(二)經查，本件原告係執業律師，99年度未設帳，綜合所得稅結算申報，執行業務所得僅申報1筆取自高雄市阿蓮區公所執行業務收入40,000元，被告乃據電腦核定清單核定執行業務收入4,774,000元（計120筆），此有綜合所得稅結算申報書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及未設帳電腦核定清單附卷可稽。原告於復查階段，數次以資料四散尋覓匪易等理由，申請延期提示資料，或一再主張執業收入有誤，抑或電腦核定清單有重複核定之虞，聲請訴願及行政訴訟，惟僅檢具未收費（或收費較低）證明書，並未提示該事務所之帳冊及其他憑證供核，此有原告101年4月2日、同年9月12日復查理由書（補充理由書）及101年8月9日延期申請書附卷可稽。又102年9月10日及14日原告亦曾親至被告機關表示會再查證補正資料，惟仍逾期未提示，致無從認定其主張之真實性。準此，被告依首揭財政部頒訂之收費標準核定其所得，並無違誤。
(三)次查，原告主張委託人蘇國慶、蘇謙農等人之辯護案件雖因司法機關分屬2件案號，惟同屬一件委任案件，未收取2筆費用乙節，經查：
1.電腦核定清單第69筆係委託人蘇國慶、蘇謙農因重利等案件，選任原告為辯護人向高雄高分院提起抗告之案件，第85筆係委託人蘇國慶、蘇謙農因恐嚇危害安全罪，選任原告為辯護人向臺灣屏東地方法院聲請具保停止羈押之案件，2案非屬同一案件，核定收入75,00 0元（40,000元＋35,000元）無誤。
2.電腦核定清單第83筆蘇國慶及第84筆蘇謙農，係屬同一委任案，復查決定已予追減執行業務收入35,000元。
3.電腦核定清單第121筆蘇國慶、第122筆蘇謙農及第123筆曾國安等3案係核屬同一案件，復查決定已予追減執行業務收入70,000元（35,000元＊2筆）。
4.綜上，原告若主張未設帳電腦核定清單序號重複，而被告有漏未減除之情事，自應就其主張提出說明及相關資料供核以實其說，惟原告迄未提示任何資料及證據供核，致所訴無從審酌，核難採據。
(四)又查，電腦核定清單第25筆委託人張長祿，實際上是委託人李俊毅因商業會計法等案件委託原告為選任辯護人，有高雄地院99年度訴字第530號刑事判決可稽，係被告於核定清單誤植為張長祿。而未設帳電腦核定清單第57筆誤植委託人林茂雄，經被告查得高雄高分院98年度上易字第769號詐欺案件，知本件真正委託人為黃輝祥，且原告與訴外人李耿誠律師共同為上開委託人之選任辯護人，此有律師課稅資料與裁判書對照表及刑事案件裁判書附原處分卷可稽；則被告依首揭規定按同業一般收費與費用標準核定收入80,000元（40,000元＋40,000元）並無違誤。另查，第118筆委託人程鵬飛之訴訟案件，原告應為告訴人吳麗玉及郭美吟之共同告訴訟代理人（臺灣臺北地方法院檢察署98年度偵字第21895號不起訴處分），核定清單雖誤植委託人為程鵬飛，仍不影響原告99年度綜合所得稅執行業務收入核定結果，有被告104年1月29日財高國稅法二字第1041002224號函可稽。
(五)末查，原告主張委託人饒啟軒等8筆案件有重複核認之情事乙節，查電腦核定清單第48筆為臺灣高雄地方法院99年度重訴字第258號請求拆屋還地案件，原告為委託人沈樹福之訴訟代理人，第94筆為原告於99年3月10日受委託人沈樹福委任送件案件，此有律師課稅資料與裁判書對照表及臺灣高雄地方法院委任收件簿附卷可稽，原告未檢附相關文件佐證係屬重複案件，所述核難採據；惟原告另提出委託人沈樹福證明書2紙，證明該2件之報酬各為20,000元及18,000元，並非各為40,000元，被告同意追減其執行業務收入42,000元，即追減執行業務所得29,400元。其餘饒啟軒等7人非99年度執行業務收入未設帳電腦核定清單所示之委託人，故未核定渠等7人之執行業務收入，併予敘明等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、上開事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，並有原告99年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申請書、被告綜合所得稅核定通知書、被告103年1月7日財高國稅法二字第1030100565號復查決定書附原處分卷可稽，洵堪認定。
本件兩造爭點為被告核定原告有本件執行業務所得為3,341,800元，於復查中追減執行業務所得231,000元，併課其99年度綜合所得稅是否適法？爰分述如下：
(一)按「（第1項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。．．．（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第21條規定。次按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：．．．第2類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除．．．及其他直接必要費用後之餘額為所得額。執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目；業務支出，應取得確實憑證。帳簿及憑證最少應保存5年；帳簿、憑證之設置、取得、保管及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。」分別為行為時（98年4月22日修正）所得稅法第14條第1項第2類、第83條第1項暨同法施行細則第13條第1項所明定。
(二)次按「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。但執行業務者如在規定送交調查時間以內申請延期提示，稽徵機關應予受理，但延期最長不得超過1個月，並以1次為限。」為執行業務所得查核辦法第8條所規定。又「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得依下列標準（金額以新臺幣為單位）計算其99年度收入額。但經查得其確實收入資料較標準為高者，不在此限。一、律師：（一）民事訴訟、刑事訴訟、刑事偵查、刑事審判裁定、刑事審判少年案件：每一程序在直轄市及市（即原省轄市，下同）40,000元，在縣35,000元。但義務案件、發回更審案件或屬『保全』、『提存』、『聲請』案件，經提出約定不另收費文件，經查明屬實者，免計；其僅代撰書狀者，每件在直轄市及市10,000元，在縣9,000元。．．．。」為財政部99年12月30日發布之稽徵機關核算99年度執行業務者收入標準規定。另按「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，99年度應依核定收入總額按下列標準（金額以新臺幣為單位）計算其必要費用：一、律師：30％。．．．。」則為財政部於99年12月30日發布之99年度執行業務者費用標準所核定。
末按「稽徵機關依規定核定律師執行業務所得時，原則上，應依每一審級結案判決年度之執行業務者收入及費用標準核定所得額，並以該判決年度為其所得歸屬年度；惟當事人如提示委任契約及受理委任時已收取酬金之證據，經查明屬實者，得改依受任年度之執行業務者收入及費用標準核定所得額，並以該受委任年度為其所得歸屬年度。」亦經財政部77年11月21日台財稅第000000000號函釋在案。
(三)經按，所得稅之設計係採自動申報制，稅捐稽徵機關擁有的是事後之調查權限，而非負有「依職權須於特定期限內完成稅額調查」之作為義務，所以稅捐稽徵機關可以依納稅義務人申報內容暫為核定，但只要在法定核課期間內另發現納稅義務人另有其他漏報之所得，稅捐稽徵機關隨時可以作成新的補稅處分，此觀首揭稅捐稽徵法第21條第2項規定自明。
是查，本件原告99年度綜合所得稅結算申報，列報執行業務收入僅有1件40,000元，必要費用及成本12,000元，執行業務所得28,000元，經被告依執行業務收入未設帳電腦核定清單（以下簡稱電腦核定清單），初查原告有執行業務收入共計4,774,000元，因本年度原告未設帳記載並保存憑證，乃依財政部頒訂之費用標準，減除30%必要費用，核定執行業務所得3,341,800元，應補稅額660,846元，原告不服，申請復查，經被告以103年1月7日財高國稅法二字第1030100565號復查決定書通知原告該筆執行業務所得追減231,000元等情，此有原告99年度綜合所得稅結算申報書、原告101年9月12日復查理由書、復查決定書等附於原處分卷可稽，洵堪認定。
(四)然查，原告主張電腦核定清單第48筆及第94筆，原告受委託人沈樹福任為臺灣高雄地方法院99年度重訴字第258號請求拆屋還地案件之訴訟代理人，及臺灣高雄地方法院檢察署99年度偵字第6844號案件之辯護人，報酬各為18,000元及20,000元，並非各為40,000元乙節，此為被告所不爭執，並有電腦核定清單、臺灣高雄地方法院99年度重訴字第258號民事判決、臺灣高雄地方法院委任收件簿、委託人沈樹福證明書2紙附於原處分卷及本院卷可稽，是此部分被告自應再追減其執行業務收入42,000元，即追減執行業務所得29,400元。
(五)次查，電腦核定清單第69筆係委託人蘇國慶、蘇謙農因重利等案件，選任原告為辯護人向高雄高分院提起抗告之案件，第85筆(與第26筆係同一委任案，業經被告於復查中予以追減35,000元，第26筆委託人應為蘇國慶及蘇謙農，核定清單誤植為「甲○○律」，已經被告更正)係委託人蘇國慶、蘇謙農因恐嚇危害安全罪，選任原告為辯護人向臺灣屏東地方法院聲請具保停止羈押之案件，2案非屬同一案件，被告核定收入75,000元（40,000元＋35,000元），尚屬無誤。原告雖主張：委託人蘇國慶、蘇謙農固曾於遭訴重利、恐嚇等罪嫌數罪併罰案件，委任原告為辯護人，辯護人於該委任案件聲請具保停止羈押，遭駁回後向高雄高分院提出抗告，此皆前開辯護案件中，基于辯護人執務所為之聲請及抗告，並未另向委託人收取酬勞云云，惟就其未另收報酬部分，均未舉證以實其說，且於本院104年3月25日言詞辯論中，表明除有關沈樹福2件委託案件有爭執外，其餘部分不再爭執，是其上述主張，不足採信。
(六)再查，電腦核定清單第25筆委託人張長祿(該筆並未列名謝乙森，原告併同主張)，實際上是委託人李俊毅因商業會計法等案件委託原告為選任辯護人，另電腦核定清單第57筆委託人林茂雄，真正委託人為黃輝祥，且原告與訴外人李耿誠律師共同為上開委託人之選任辯護人，係因同案有多名被告時，於有被告選任辯護人時，依電腦之程式設定，將選取前面之被告，致被告於核定清單誤植為張長祿及林茂雄等情，業據被告陳述明確，亦為原告不再爭執，並有高雄地院99年度訴字第530號刑事判決、高雄高分院98年度上易字第769號刑事判決等影本附於原處分卷可稽。另查，電腦核定清單第118筆案件，原告應為告訴人吳麗玉及郭美吟之共同告訴訟代理人，核定清單誤植委託人為該案之被告程鵬飛乙節，有被告提出之臺灣臺北地方法院檢察署檢察官98年度偵字第21895號不起訴處分書附於本院卷(第61頁）可稽。是上述核定清單雖有誤植原告委託人姓名之情事，仍不影響原告99年度有上述執行業務之收入。是原告所稱：不認識訴外人張長祿、謝乙森及林茂雄、程鵬飛，且未曾受渠等委託云云，亦不足採。原告另主張：99年度有關委託人饒啟軒、王滑清、許志華、許春郎、許興福、宋沛蓉、林瀚青等人，被告亦有重複認列原告執行業務收入之情事云云。惟查，上述7人並未在99年度電腦核定清單內，有上述電腦核定清單附於原處分卷可憑，並為原告於本院104年1月15日準備筆錄中所不爭執，是原告上揭主張，亦不可採。
六、綜上所述，原告99年度執行業務所得未依法設置帳證，經被告依查得其於當年度承辦案件資料及財政部訂頒99年度稅捐稽徵機關核算執行業務者收入暨費用標準，核定其執行業務所得在3,081,400元(即3,341,800元－231,000元－29,400元) 範圍內，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，此部分原告主張訴請撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分），即屬無據，應予駁回。至於被告核定原告99年度執行業務所得逾3,081,400元部分，原處分（復查決定含原核定處分）既有如上述之違誤，訴願決定未予糾正，均有未合，原告訴請撤銷，即無不合，自應由本院就有關執行業務所得逾3,081,400元部分予以撤銷，以符法制。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，依行政訴訟法第218條、第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第385條第1項前段、第79條，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 6 月 24 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 邱 政 強
法官 李 協 明法官 林 勇 奮以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 6 月 24 日
書記官 林 幸 怡