高雄高等行政法院判決
103年度訴字第461號民國104年4月29日辯論終結原 告 勁連企業有限公司代 表 人 王榆柔訴訟代理人 林石猛 律師
蔡坤展 律師王彥凱 會計師被 告 財政部關務署高雄關代 表 人 謝連吉訴訟代理人 陳人豪上列當事人間違反海關緝私條例事件，原告不服財政部中華民國103年8月25日台財訴字第10313937180號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項︰被告代表人原為黃宋龍，嗣於民國104年1月16日本件訴訟繫屬中變更為謝連吉，代表人謝連吉具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要︰緣原告委由聯慶報關企業股份有限公司（下稱聯慶公司）於102年4月10日向被告報運進口泰國產製砂糖THAILAND CANEREFINED SUGAR乙批（進口報單號碼：第BD/02/UB24/3008號，下稱系爭貨物），電腦核定按C3（貨物查驗）方式通關，原申報單價FOB USD 350/TNE，嗣經財政部關務署調查稽核組（下稱關務署）檢附本案報關發票傳真駐泰國代表處經濟組（下稱駐泰經濟組）協查結果，該發票並非由泰國供應商Pacific Sugar Corporation Limited（下稱Pacific公司）所簽發，依供應商存檔發票，實際交易金額為FOB USD 542/TNE，被告乃依前開調查結果，改按FOB USD 542/TNE核估完稅價格，並審認原告涉有繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅款情事，乃依海關緝私條例第37條第1項第3款及加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款規定，按所漏進口稅額處2倍之罰鍰計新臺幣（以下同）3,014,424元，及按所漏營業稅額處1.5倍之罰鍰計758,989元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：
(一)本件未進口，也無進口稅，當無海關緝私條例第37條第1項規定之漏稅罰。本件系爭貨物並非不得進口或管制進口之貨物，原告未完成進口即將原貨退回原產地，被告既依法作成免徵進口稅之行政處分，自不構成以「致逃漏進口稅」為其處罰要件之海關緝私條例第37條第1項規定。系爭貨物為泰國所產製之砂糖，砂糖為一般用品，並非不得進口之貨物，也非管制種類之貨物，無強制退運問題。查，原告未進口完成前即將原貨退回原產地，被告依申請，按關稅法第50條第4款規定，作成免徵進口關稅之行政處分。系爭貨物既無進口稅，則參諸海關緝私條例第37條第1項：「‧‧‧處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰‧‧‧。」係稅法中典型之「漏稅罰」規定，以「所漏進口稅額」為其處罰要件，本件既無進口稅，自與海關緝私條例第37條第1項漏稅罰之規定不合。換言之，被告既作成本件進口稅額為0元之認定，則處所漏進口稅額之2倍依然等於0（0乘以2）元。從而，被告罰鍰金額3,014,424元之計算，自當錯誤。
(二)本件未進口，無營業稅，也應無營業稅法第51條第1項所規定之漏稅罰。營業稅法第51條第1項相同是「漏稅罰」之規定，原告未進口，被告相同認定無營業稅負擔，則自不合營業稅法第51條第1項「漏稅罰」之規定。參諸營業稅法第51條第1項：「‧‧‧納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰‧‧‧。」之規定，亦屬「漏稅罰」，性質與稅捐稽徵法第44條僅以未給付或未取得憑證為處罰要件之「行為罰」不同。本件經被告核定免徵營業稅之行政處分，自無營業稅法第51條第1項規定處罰之適用。
(三)貨物退運係屬進口人之權利，原告於海關調查結果前，依法行使退運權利，依關稅法第17條第1項、第6項、第7項規定意旨，貨物放行前或放行後，未經海關發現不符，申請更正報單免罰，從而進口貨物若於海關發現不符前，進口人即行使退運權利，該貨物既尚未入關，基於舉重明輕之原則，亦不應受海關緝私條例之處罰。本案原告於被告102年6月12日調查前，即於同年5月10日及22日分別申請將系爭貨物進儲保稅倉庫及自由貿易港區，並於同年月27日申請退運，足見原告係於被告調查即發現不符前，即已依法申報退運，揆諸前揭說明，應無海關緝私條例及營業稅法（依該法第41條規定，準用關稅法及海關緝私條例辦理）裁罰規定之適用。至於訴願決定所援引之財政部92年3月13日台財關字第0920000897號函：「進口貨物，雖經海關核准退運，惟廠商前所為之進口報運事實仍屬存在，嗣後如查有違法新事證足資認定其有虛報情事者，仍應依海關緝私條例相關規定論處。」並據為不利原告之認定等情；乃該函釋既未審酌進口人具體事實之差異性，復違反前揭關稅法第17條規定之意旨，自不能適用於本案，鈞院亦不受其拘束。
(四)又被告及訴願決定分別援引最高行政法院97年度判字第880號判決、臺灣基隆地方法院101年度簡字第12號行政訴訟判決及臺北高等行政法院93年度訴字第374號判決，據為不利原告之論斷等情。惟查，上開最高行政法院97年度判字第880號判決係針對進口人是否成立「貨物稅」違章與否之判斷，與本件是否該當海關緝私條例第37條第1項罰鍰及營業稅法第51條第1項罰鍰之判斷無關。另上開臺灣基隆地方法院101年度簡字第12號行政訴訟判決亦屬對「貨物稅」違章與否之判斷，亦與本案事實有別。至於上開臺北高等行政法院93年度訴字第374號判決，係因進口人虛報進口貨物產地而被裁罰，與本件事實尚有不同，自不能比附援引。
(五)退步言之，原告並無虛報進口貨物價值、逃漏稅款之故意過失，本案不應裁處行政罰。依行政罰法第7條規定，違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。次按「稅捐徵收處分既屬國家行使課稅高權的結果，直接影響人民財產權，其證明程度自應以『高度蓋然性』為原則，亦即適用『幾近於確實的蓋然性』作為訴訟上證明程度的要求，另基於稅務案件所具有的大量性與課稅資料為納稅義務人所掌握的事物本質，法院固得視個案情形，適當調整證明程度，以實現公平課稅之要求。惟關於租稅裁罰處分，則係國家行使處罰高權的結果，與課稅平等或稽徵便利無關，且與刑事罰類似，基於行政訴訟法保障人民權益，確保國家行政權合法行使的宗旨，其證明程度自應達到使法院完全的確信，始能予以維持。」亦為最高行政法院102年度判字第257號判決所揭示在案。基此，有關原告是否構成違章事實故意過失應由被告負舉證責任，且其證明程度應達到法院的確信程度。查，原告於被告102年6月12日調查前，即於同年5月10日及22日分別申請將系爭貨物進儲保稅倉庫及自由貿易港區，並於同年月27日申請退運，足見原告並無進口系爭貨物之意圖，即無虛報進口貨物價值、逃漏稅款之故意、過失。是以，縱認本案事實仍有海關緝私條例及營業稅法裁罰規定之適用，然被告既未能確切舉證原告對於本案違章事實具有故意、過失，自不應裁處行政罰。綜上所陳，本件無進口稅及營業稅，兩造均無爭執。海關緝私條例第37條第1項及營業稅法第51條第1項皆為漏稅罰規定，未進口，無「所漏進口稅額」、「所漏營業稅額」自無海關緝私條例第37條第1項與營業稅法第51條第1項規定之漏稅罰，被告之裁罰處分顯然與法不合，自應撤銷，訴願決定未予糾正，同有違法，應併予撤銷等語。並聲明求為判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
四、被告則以：
(一)按為落實貿易管制之執行暨確保進出口貨物查驗之正確性，貨物進口人或輸出人就所運進出口貨物，負有誠實申報名稱、品質、規格、數量、重量、「價值」等之義務（關稅法第17條第1項、第2項及海關緝私條例第37條規定參照），應注意報單上各事項之申報是否正確，若申報與實際來貨不符，即違反誠實申報義務，構成虛報。本案原告於102年4月10日報運進口泰國產製砂糖THAILAND CANE REFINED SUGAR乙批，報單檢附發票經調查稽核組傳真駐外單位協查結果，102年6月27日關調企字第1021001509號函（原處分案卷2附件3）稱發票非泰國供應商Pacific Sugar Corporation Limited所簽發（格式及簽名不同），金額不正確，依供應商存檔發票實際交易金額為FOB USD 542/TNE，復查期間該組覆核，102年10月8日關調企字第1021002228號函（原處分卷2附件5）說明二亦謂：「復查理由一略稱．．．，據此．．．，本案報關發票非供應商所簽發；次核供應商所提供之存檔發票，與本案報關發票不符，且復查申請人於上開復查理由中已自承報關發票非由供應商所開立，係由東方物流公司所開立，復查申請人繳驗偽造發票事實明確。」被告審認原告繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅款之違章成立，洵非無據。
(二)原告訴稱「海關緝私條例第37條第1項規定及營業稅法第51條第1項規定為漏稅罰，系爭貨物既經核准退運，無核課稅款即無所漏稅額，不應處罰」乙節，查「進口貨物，雖經海關核准退運，惟廠商前所為之進口報運事實仍屬存在，嗣後如查有違法新事證足資認定其有虛報情事者，仍應依海關緝私條例相關規定論處。」為財政部92年3月13日台財關字第0920000897號函所釋示，漏稅罰以漏稅事實為法定要件，所謂「漏稅事實」係指違反真實義務（充分揭露原則）（高雄高等行政法院91年度訴字第686號判決參照），進口稅捐債務履行時點為通關申報時（關稅法第18條第1項參照），於該時點未誠實申報稅款，即已生客觀漏稅結果，不因海關核准退運而有異（最高行政法院97年度判字第880號判決、臺灣基隆地方法院101年度簡字第12號行政訴訟判決及臺北高等行政法院93年度訴字第374號判決參照）。本案系爭貨物實際價格經調查結果為FOB USD 542/TNE，原告102年4月10日報運進口時申報單價FOB USD 350/TNE，高價低報，進口稅存有1,507,212元，營業稅存有505,993元之稅額落差，已生客觀漏稅結果，雖嗣後因被告核准退運，貨物最終未進口，進口稅及營業稅因而未課徵，亦非因此能導出無所漏稅額之結論，蓋若認納稅義務人得以業經退運主張無漏稅額，將形同允許以退運行為規避海關之裁罰，納稅義務人申報貨物進口，海關未發現虛報，順利通關，如經查核發現，則立即申請退運規避處罰，空洞化海關之查緝。原告以本案無核課稅款訴稱無所漏稅額，核無可採。
(三)原告103年12月16日行政準備狀訴稱貨物放行前未經海關發現不符即申請更正，免依海關緝私條例處罰，為關稅法第17條第6項所規定，舉重明輕，於海關發現不符前申請退運，亦應可免罰，原告於被告102年6月12日調查前，即於同年5月10日及22日申請進儲系爭貨物於保稅倉庫及自由貿易港區，並於同年月27日申請退運，已於被告發現不符前申請退運，應予免罰。惟按「納稅義務人或貨物輸出人於貨物放行前因申報錯誤申請更正報單，如其錯誤事項涉及違反本法或海關緝私條例之規定，而其申請更正時尚未經海關核定應驗貨物、發現不符或接獲走私密報者，免依本法或海關緝私條例之規定處罰。」及「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、‧‧‧二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為關稅法第17條第6項及稅捐稽徵法第48條之1第1項所明定。次按「連線業者之連線申報，在輸入通關網路，經電腦之檔案予以記錄時，視為已到達海關。由海關發出之核定通知，於輸入同網路之電腦檔案時，推定該通知已到達應受通知之人，並適用關稅法規有關規定辦理。」及「海關對於連線通關之報單實施電腦審核及抽驗，其通關方式分為下列三種：一、免審免驗通關：免審書面文件免驗貨物放行。二、文件審核通關：審核書面文件免驗貨物放行。三、貨物查驗通關：查驗貨物及審核書面文件放行。」為貨物通關自動化實施辦法第9條第1項及第13條所規定。納稅義務人申請更正須於海關電腦系統核定應驗貨物通知前為之，始得免罰。又「．．．說明：二、按加值型及非加值型營業稅法第41條前段規定，貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之。至其徵收及行政救濟程序依稅捐稽徵法第35條之1規定，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。
次查稅捐稽徵法第48條之1規定．．．所稱進行調查，依．
．．『稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查作業步驟及基準日認定原則』．．．，係以函查、調卷、調閱相關資料或其他相關作為之日為調查基準日。三、本案進口貨物應徵之營業稅係由海關代徵，其徵收程序依上開所述，應依海關相關規定辦理；而海關對於進出口貨物通關之查驗程序，係以抽驗或派驗方式辦理，與內地稅之調查係以函查、調卷或調閱相關資料等方式辦理尚有不同，故進口貨物發生短漏報營業稅之調查基準日，宜依海關作業方式認定之。又海關對於抽中查驗案件（即C3通關方式者），均於抽中時以電腦連線方式通知連線報關人，依據『貨物通關自動化實施辦法』第9條及第13條規定，『連線業者之連線申報．．．由海關發出之核定通知於輸入同網路之電腦檔案時，推定該通知已到達應受通知之人，並適用關稅法規有關規定辦理』，準此，海關電腦核定C3查驗之通知時間，應可視同前揭本部函釋之函查日，即稅捐稽徵法第48條之1所稱之調查基準日，從而本案納稅人如未在海關電腦核定C3查驗通知之前補報者，應無稅捐稽徵法第48條之1免罰之適用。」為財政部93年3月9日台財稅字第0930451125號函所釋示。海關對於連線通關之報單實施電腦審核及抽驗，依篩選條件將報單核定為免審免驗(C1)、文件審核(C2)及貨物查驗(C3)等3種通關方式；通關方式之核定於輸入通關網路之電腦檔案時，推定已到達應受通知人；經核定為C3(貨物查驗)之通知即為進行調查時，於該時點後提出之報單更正申請，無關稅法第17條第6項及稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定適用（臺北高等行政法院100年度簡字第276號判決、臺中高等行政法院102年度訴字第381號判決及最高行政法院103年度判字第476號判決等參照）。本件系案報單，申請人於102年4月10日連線申報，於「09:10:08.15」時經海關電腦系統收單建檔，於「09:10:0
8.53」時即核定為C3(貨物查驗)方式通關，同年月11日「11:48:59.69」時查驗完成(見該報單通關狀態查詢電腦頁面序號1、2及21原處分案卷4附件1)，因電腦系統價格檔顯示申報價格偏低，且經同年月12日請自相同出口商進口相同貨名貨物之其他進口商提供書面報單資料（原處分案卷4附件2），發現本案繳驗發票之格式及簽名與他案報單迥異，有繳驗偽造、變造及不實發票之嫌（原處分案卷2附件1說明二、(二)，他案報單發票見原處分案卷2第7、11及15頁），被告乃於同年月16日檢附發票等相關資料送關務署調查稽核組進行查價(見報單通關狀態查詢電腦頁面序號24及送查價單，原處分案卷4附件1及3)，同時因系爭貨物非屬應裁處沒入貨物，以電腦訊息通知報關行得以辦理押款放行事宜(報單通關狀態查詢電腦頁面序號23，原處分案卷4附件1)，於同年月22日並發函通知進口人(102年4月22日高普業二字第1021007667號函，原處分案卷1附件2)。嗣後原告係以102年5月10日申請書(被告同年月13日收文)申請將系爭貨物進儲「自由貿易港區」(原處分案卷1附件3)，復以102年5月27日申請書(被告同年月28日收文)撤銷原申請改為退運申請(原處分案卷1附件4)，並無所稱申請進儲「保稅倉庫」乙事，且其所提申請並非更正報單申請，縱認申請退運與申請更正為程度之分或性質相近得舉重明輕或類推適用，亦係於核定應驗貨物後始提出，原告訴稱本案應依關稅法第17條第6項規定舉重明輕免罰，自無可採。
(四)另關於被告裁處所漏營業稅額1.5倍罰鍰依據乙節。本件原告經被告以102年7月11日高普業二字第1021013445號函（同年月12日送達，原處分案卷1附件6）通知得於裁罰前補繳稅款或同意以足額保證金抵繳而裁處較輕倍數，未據辦理，被告乃依營業稅法第51條第1項第7款規定，審酌違章情節並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於營業稅法第51條第1項第7款部分，按所漏營業稅額處1.5倍之罰鍰計758,989元，實屬適法允當。綜上，被告裁處洵無違誤，原告訴稱應予免責，實不足取等語資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件如事實概要欄所載之事實，業據兩造分別陳明在卷，並有系爭貨物進口報單第BD/02/UB24/3008號、商業發票第AGIZ000000000000-UFWC號、財政部關務署高雄關高普業二字第1021007667號函、原告申請進口貨物進儲自貿港區及退運之申請書、關務署102年6月27日關調企字第1021001509號函、駐泰經濟代表處102年5月15日、5月20日泰經組字第10200004840號、第00000000000號函及被告102年第00000000號處分書、復查決定書及訴願決定書（原處分案卷1第1-5頁、第10-12頁、第22-26頁、第61-64頁、第68-73頁）附卷可稽，堪可認定。本件兩造之爭點厥為：被告以原告繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證，裁處所漏進口稅額2倍之罰鍰3,014,424元，並按所漏營業稅額處1.5倍之罰鍰758,989元，是否適法？茲分述如下：
(一)按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：
一、．．．三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證．．．。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。．．．。」分別為海關緝私條例第37條第1項第3款及第44條所明定。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」及「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、．．．七、其他有漏稅事實者。」營業稅法第41條及第51條第1項第7款分別定有明文。又按「本法所稱關稅，指對國外進口貨物所課徵之進口稅。」「進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件。出口報關時，應填送貨物出口報單，並檢附裝貨單或託運單、裝箱單及依規定必須繳驗之輸出許可證及其他有關文件。」「本條例稱報運貨物進口、出口，謂依關稅法及有關法令規定，向海關申報貨物，經由通商口岸進口或出口。」分別為行為時關稅法第2條、第17條第1、2項及海關緝私條例第4條所規定。
(二)經查，本件原告委由聯慶公司於102年4月10日向被告報運進口泰國產製砂糖THAILAND CANE REFINED SUGAR乙批（進口報單號碼：第BD/02/UB24/3008號），申報單價FOB USD 350/TNE，經電腦核定按C3（貨物查驗）方式通關，惟經被告實物查驗後，認系爭貨物申報價格過低，乃通知原告押款放行，原告嗣於5月27日申請退運。惟本案經關務署電請駐泰經濟組協查結果，原告申報進口之發票並非泰國供應商Pacific公司所簽發，且依該公司存檔發票，實際交易金額為FOB U
SD 542/TNE，被告參酌上開事證，認原告涉有繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅款情事，乃依調查結果改按FO
B USD 542/TNE核估完稅價格，並依海關緝私條例第37條第1項第3款及營業稅法第51條第1項第7款規定，按所漏進口稅額處2倍之罰鍰計3,014,424元，及按所漏營業稅額處1.5倍之罰鍰計758,989元，於法並無不合。
(三)原告雖主張系爭貨物既經核准退運，無核課稅款即無所漏稅額，不應處罰云云。惟按，關稅法第50條第4款規定：「進口貨物有下列情形之一者，免徵關稅：．．．四、於海關放行前，納稅義務人申請退運出口經海關核准者。」其意旨在於進口貨物未經海關放行前即申請退運出口並經海關核准者，實質上與未進口無異，如仍予課徵關稅，未免過於嚴苛，故就此類貨物准予免徵關稅；惟此免徵關稅之前提，當以申報進口之貨物與退運之貨物名實相符為必要，此乃當然之解釋；否則若涉及虛報，嗣遭查驗發現虛報即予退運卻享免徵關稅之優惠，無異鼓勵虛報逃避管制，對誠實申報之進出口人而言亦屬不公，自非立法本意。又海關緝私條例第37條規定乃在確保進口人對於進口貨物之相關事項即貨物之名稱、數量、重量或品質、價值、規格等為誠實的申報，倘進口人對於進口貨物的上開事項與實際來貨不符，而有「故意」或「過失」情事者，即應受罰，惟貨物需轉運第三地或退回原發貨地的情形，以往仍須經海關認定係屬誤裝錯運，或符合更正免罰或報備有效規定者，始予以免罰；但為符貨物實質上根本未進入國內，理應不涉及關稅徵納問題，因此財政部於99年8月13日以台財關字第09900289310號函示：「一、廠商於報關時申請退運或以三角貿易方式轉售貨物至第三地之案件，其申報內容如與實到貨物不符，因貨物並未進入國內，免依海關緝私條例第37條、加值型及非加值型營業稅法、貨物稅條例及菸酒稅法規定論處。如經海關發現有違反其他法令規定者，應將違反情事移請相關機關辦理。．．．」故納稅義務人自行申請退運，仍應以報關時即申請退運且未有其他違反法令規定情事，始有免依相關法規論處之可能。查，本件原告於102年4月10日連線申請報關，嗣於102年5月10日申請（被告同年月13日收文）將系爭貨物進儲「自由貿易港區」，復於102年5月27日以申請書（被告同年月28日收文）撤銷原申請改為申請退運，尚非於報關時即申請退運；況經事後調查，原告有違反海關緝私條例第37條第1項第3款情事，自應依海關緝私條例及營業稅法等相關規定處罰。原告主張系爭來貨未進口，免徵進口稅捐，自無漏稅罰云云，顯係誤解，並非可取。
(四)原告復主張其於海關調查結果前，依法行使退運權利，依關稅法第17條第1項、第6項、第7項規定意旨，貨物放行前或放行，未經海關發現不符，申請更正報單免罰，從而進口貨物若於海關發現不符前，進口人即行使退運權利，該貨物既尚未入關，基於舉重明輕之原則，亦不應受海關緝私條例之處罰云云。按「連線業者之連線申報，依第7條第1款辦理者，於輸入單一窗口之電腦記錄有案時，視為已到達海關；連線核定依通關資料庫記錄核定時點，推定已到達應受通知之人；依第7條第2款辦理者，在輸入通關網路，經電腦之檔案予以記錄時，視為已到達海關；連線核定於輸入單一窗口之電腦記錄有案時，推定已到達應受通知之人，並適用關稅法規有關規定辦理。．．．」「海關對於連線通關之報單實施電腦審核及抽驗，其通關方式分為下列3種：一、免審免驗通關：免審書面文件免驗貨物放行。二、文件審核通關：審核書面文件免驗貨物放行。三、貨物查驗通關：查驗貨物及審核書面文件放行。」貨物通關自動化實施辦法第9條第1項、第13條分別定有明文。是海關貨物通關之作業方式，係海關電腦專家系統於進出口貨物自動化連線報關後，依篩選條件分別將報單核定為C1免審免驗、C2應審免驗及C3應審應驗等3種通關方式，對於抽中審核查驗案件，均於抽中時以電腦連線方式通知連線報關人。又99年5月12日修正之關稅法第17條第5項、第6項規定：「第1項及第2項之報單，納稅義務人或貨物輸出人得檢附證明文件向海關申請更正。」「納稅義務人或貨物輸出人於貨物放行前因申報錯誤申請更正報單，如其錯誤事項涉及違反本法或海關緝私條例之規定，而其申請更正時尚未經海關核定應驗貨物、發現不符或接獲走私密報者，免依本法或海關緝私條例之規定處罰。」其修正理由並揭示：「現行條文對於經電腦核定為應審文件（C2）後始更正之案件即不得免罰，未盡合宜，為符合京都公約之精神，並兼顧法令之合理性以利實務作業執行，爰修正現行第5項後段，刪除核定應審文件前始能申請更正免罰之規定，並移列為第6項；另酌作文字修正。」是於電腦核定實施C1免審免驗、C2應審免驗，尚得於核定通關方式後提出更正，而經核定C3應審應驗時，已無由申請更正。又財政部92年3月13日台財關字第0920000897號函核釋：「進口貨物，雖經海關核准退運，惟廠商前所為之進口報運事實仍屬存在，嗣後如查有違法新事證足資認定其有虛報情事者，仍應依海關緝私條例相關規定論處。」該函釋意旨經核未牴觸法律，自得適用。經查，本件原告於102年4月10日向被告報運進口系爭貨物時，即經電腦核定按C3（貨物查驗）方式通關，經海關網路電腦於102年4月10日「09:10:08.15時」連線接收建檔，並立時於「09:10:08.53時」電腦核定為C3（應審應驗），且於次（11）日「08:38:46.33時」電腦系統派驗，有系爭貨物報單之報單通關狀態查詢電腦頁面在卷足稽（原處分案卷4第1至6頁），被告並於同年4月22日以高普業二字第1021007667號函通知原告其申報價格疑似偏低待審核，為加速貨物通關原告得辦理押款放行。惟因原告係於同年5月10日、27日始以書面向被告提出系爭貨物改進儲自由貿易港區及改退運之申請，有前揭被告通知函及原告申請書2份附卷可稽（原處分案卷2第10至12頁），其顯在系爭貨物通關申報「應驗貨物」核定後，且業經審核發覺有價格低報之嫌，並經被告通知需押款始得放行後，原告始提出申請退運，揆諸上開規定與說明，已逾上揭關稅法得申請更正時點，其所涉違反海關緝私條例規定，自無免罰之適用；且依上揭財政部函示，原告經查涉有違法情事，縱系爭貨物經被告核准退運，仍應依海關緝私條例裁處，是原告上揭主張，於法容有未合，難謂有據。
(五)末按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。」為行政罰法第7條第1項、第18條第1項所明定。又進口貨物係採申報及查驗制度，並課以進口人誠實申報所運貨物名稱、數量、重量、品質、規格、價值及產地等義務，如有虛報情事致違反海關緝私條例者，即有違反誠實申報之作為義務。本件原告向被告報運進口系爭貨物，經關務署電請駐泰經濟組查得原告檢附之報關發票與供應商存檔發票所示價格不符，涉有繳驗不實發票情事，原告訴訟代理人亦自承報關發票非由供應商所開立，對於發票不符並不否認。而原告為從事國際貿易之人，報運進口系爭貨物時，即應注意貨物報運進口之相關事宜，且負有誠實申報相關資料之義務，惟原告疏於防範，未據實申報，僅泛稱報關發票係東方物流公司依其交付發票，於未更改發票實質內容下重新製作，再委託聯慶公司報關云云，自難謂已盡誠實申報義務，則其應注意、能注意，而怠忽注意，應有過失，依行政罰法第7條規定之意旨，自應受罰。系爭貨物雖已退運，惟原告於被告通知得於裁罰前補繳稅款或同意以足額保證金抵繳而裁處較輕倍數，未據辦理，是被告審酌原告違章情節及依行政罰法第18條之規定並參據海關緝私條例第37條第1項第3款及營業稅法第51條第1項第7款、稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之相關規定，分別按所漏進口稅額處2倍之罰鍰計3,014,424元及按所漏營業稅額處1.5倍計758,989元之罰鍰，核無不合。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，被告所為處分（含復查決定），並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 5 月 20 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 呂 佳 徵
法官 簡 慧 娟法官 吳 永 宋以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 5 月 20 日
書記官 李 建 霆