高雄高等行政法院裁定
103年度訴字第463號原 告 仁翔建設股份有限公司代 表 人 范仲良被 告 財政部高雄國稅局代 表 人 吳英世上列當事人間營業稅事件，原告提起行政訴訟，本院裁定如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
理 由
一、緣原告滯欠已確定並移送執行之營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息計算至民國103年11月2日計新台幣（下同）59,588,534元），前經法務部行政執行署高雄分署以102年3月6日雄執癸94年營所稅執特專字第00050681號執行命令，扣押原告於被告之營業稅留抵稅額債權，被告乃依財政部95年6月26日台財稅第00000000000號函頒之「營業稅溢付稅額轉列應退稅額抵繳欠稅處理原則」，以102年3月13日財高國稅新銷字第1021071925號函詢原告負責人（吳葉富）是否同意以留抵稅額轉列應退稅額抵繳欠稅，惟未獲回覆，又分別以102年11月15日財高國稅新銷字第1020232696號函及103年9月17日財高國稅新銷字第1030302578號函輔導原告之臨時管理人，是否同意以營業稅留抵稅額轉列應退稅額抵繳欠稅，原告不服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴意旨略以：
（一）原告屢接獲被告通知要求原告申請留抵稅額轉列為應退稅額，則被告是否有請求原告將留抵稅額轉列為應退稅額之請求權，以及原告是否尚有應納之營業稅，應有確認之必要。
（二）依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第39條規定，若有溢付稅額得予退還時，應係由主管機關查明後退還，縱有但書情形，亦係由主管機關報經財政部核准後退還，是本件被告應於查明退還溢付稅額，尚不得據以請求原告申請退稅，被告來函要求原告申請退稅，與法不符。
（三）按營業稅法第39條第2項規定，第1項以外之溢付稅額應留抵應納營業稅，原告是否尚有應納之營業稅，應有調查釐清之必要，被告僅以函文表示原告積欠稅款59,495,990元及營業稅累積留抵稅額38,170,853元，然原告是否尚有應留抵應納營業稅之情事並未說明，且若無應留抵應納營業稅，何以被告未予以主動退稅，凡此實有提起確認之訴之必要等情。並聲明求為判決（1）確認被告請求原告申請留抵稅額轉列為應退稅額請求權不存在；（2）確認原告留抵稅額38,170,852元應留抵繳納應納之營業稅。
三、被告則以︰
（一）被告通知函詢是否同意申請留抵稅額轉列為應退稅額，並非被告請求權之行使，僅是稅捐機關為稽徵稅捐，依財政部95年6月26日台財稅第00000000000號函頒之「營業稅溢付稅額轉列應退稅額抵繳欠稅處理原則」，輔導營業人申請退還營業稅溢付稅額抵繳營業稅以外稅款之事實行為，非屬行政處分，依系爭函文略以，「‧‧該公司是否同意以前項留抵稅額轉列應退稅額抵繳欠稅‧‧」等語即可足見。再者，原告並未因該函之輔導通知而發生具體法律上之效果，或造成其權利或利益之損害，原告認上開函文屬被告請求權之行使，實有誤解。參見最高法院27年度上字第316號、52年度臺上字第1240號判例，所謂具有「即受確認判決之法律上利益」（學說又稱確認利益），須因行政處分是否生效不明確，致原告在公法上之地位有受侵害之危險，而此項危險得以對於被告之確認判決除去之者，始為存在。原告訴之聲明對於其公法上之地位究因被告受何等侵害之危險，而此項危險得以對被告提起確認訴訟以除去之，並未加以敘明，如其欲確認留抵稅額轉列應退稅額之金額以抵繳欠稅，理應提起一般給付之訴，僅提確認之訴，應無確認利益。綜上，原告依系爭輔導函文逕提起行政訴訟，與行政訴訟法第6條所謂「行政處分」、「法律關係成立或不成立」或「即受確認利益判決之法律上利益」等程序要件尚有未合。
（二）按「欠稅營業人如有未退還之溢付稅額時，應按下列程序處理：二、所欠稅款、滯納金‧‧等屬營業稅以外之其他國稅稅目：（一）正常營業之營業人（含依法申報停業核備者）部分：由欠稅營業人所在地之財政部各地區國稅局輔導營業人依據營業稅法第39條第2項但書規定，申請退稅‧‧覈實查明後之未退還營業稅溢付稅額核准退還，稽徵機關則依據稅捐稽微法第29條規定辦理抵繳」為財政部95年6月26日台財稅第00000000000號函頒之「營業稅溢付稅額轉列應退稅額抵繳欠稅處理原則」所明文規範。原告滯欠已確定並移送執行在案之營利事業所得稅，其營業稅留抵稅額因未符合營業稅法第39條第1項各款應由稽徵機關查明後退還之規定，被告函詢原告是否同意將營業稅留抵稅額轉列為應退稅額抵繳欠稅乃為踐行前揭各項規定之必要程序，並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、經查：
（一）按「原告之訴，有左列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。但其情形可以補正者，審判長應定期間先命補正：‧‧‧十、起訴不合程式或不備其他要件者。」行政訴訟法第107條第1項第10款定有明文。次按「確認行政處分無效及確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，非原告有即受確認判決之法律上利益者，不得提起之。其確認已執行而無回復原狀可能之行政處分或已消滅之行政處分為違法之訴訟，亦同。」為行政訴訟法第6條第1項所明定。準此，行政訴訟法所規定之確認訴訟，其種類限於確認行政處分無效、確認公法上法律關係成立或不成立，及確認已執行完畢或其他事由而消滅之行政處分為違法等訴訟類型。就其中確認公法上法律關係成立或不成立之類型而言，其所謂法律關係，係指特定生活事實之存在，因法規規範效果，在兩個以上權利主體間所產生之權利義務關係，或產生人對權利客體之利用關係而言；行政法上法律關係之成立有直接基於法規規定者，亦有因行政處分、行政契約或事實行為而發生者，但法規、行政行為、契約條款及事實行為均非法律關係之本身，而係法律關係發生之原因，皆不得以其有效或存在與否作為現行行政訴訟法規範之確認訴訟之標的（參見學者吳庚著，行政爭訟法論修訂第5版，第177至178頁）。若當事人提起之確認訴訟非屬上開法定之類型，即屬行政訴訟法第107條第1項第10款規定起訴不合程式或不備其他要件，且其情形不可以補正，行政法院應以裁定駁回之（最高行政法院102年度裁字第841號裁定參照）。
（二）次按「（第1項）營業人申報之左列溢付稅額，應由主管稽徵機關查明後退還之：一、因銷售第7條規定適用零稅率貨物或勞務而溢付之營業稅。二、因取得固定資產而溢付之營業稅。三、因合併、轉讓、解散或廢止申請註銷登記者，其溢付之營業稅。（第2項）前項以外之溢付稅額，應由營業人留抵應納營業稅。但情形特殊者，得報經財政部核准退還之。」營業稅法第39條定有明文。依此，營業人有因申報而溢付營業稅之情形，除具備前揭營業稅法第39條第1項所列各款事由而應由主管稽徵機關查明退還之必要外，原則應充作留底稅額以便抵繳未來將發生之營業稅。但在特殊情況下，營業人縱不符合前揭營業稅法第39條第1項各款之退稅事由，其亦得報經財政部核准後予以退還。由是觀之，營業人溢付之營業稅，仍屬營業人所有之資產，只因營業行為有經常且反覆發生之特性，為免稽徵雙方繳退程序之重疊與繁瑣，遂以前揭規定將溢付營業稅以留底為原則，退稅為例外。更清楚地說，除非營業人具備營業稅法第39條第1項各款事由或營業人以其特殊情況得請求財政部核准退還者外，營業人溢付之營業稅，本來就留作抵繳自身所積欠之營業稅使用，主管稽徵機關對營業人溢付之營業稅，除依法退還或抵扣營業人積欠之營業稅外，並無任何處分權利，更無得自行抵繳營業人除營業稅以外其他種類欠稅之權限。而財政部95年6月26日台財稅字第09504534920號函頒之「營業稅溢付稅額轉列應退稅額抵繳欠稅處理原則」亦表明：「參、欠稅營業人如有未退還之溢付稅額時，應按下列程序處理：一、所欠稅款、滯納金、滯報金、怠報金、利息及罰鍰等營業稅項目，應以覈實查明後之未退還營業稅溢付稅額抵繳。二、所欠稅款、滯納金、滯報金、怠報金、利息及罰鍰等營業稅以外之其他國稅項目：（一）正常營業之營業人（含依法申報停業核備者）部分：1、由欠稅營業人所在地之財政部各地區國稅局輔導營業人依據營業稅法第39條第2項但書規定，申請退稅。2、此類案件授權由上開營業人所在地之財政部各地區國稅局就覈實查明後之未退還營業稅溢付稅額核准退還，稽徵機關則依稅捐稽徵法第29條規定辦理抵繳。‧‧」等語（見本院卷第20頁），實際上即係重申前揭營業稅法第39條規範意旨，亦即溢付之營業稅原則仍抵繳同種類之營業稅，縱使營業人有營業稅以外之其他國稅欠稅案件，主管稽徵機關僅係基於行政指導之立場，輔導營業人依營業稅法第39條第2項但書規定申請退稅而已，是以財政部前揭函頒之行政規則，與前揭營業稅法第39條規範意旨相符，本院自得併予援用，合先敘明。
（三）查依原告起訴意旨略謂：因原告屢接獲被告通知要求原告申請留抵稅額轉列為應退稅額，則被告是否有請求原告將留抵稅額轉列為應退稅額之請求權，以及原告是否尚有應納之營業稅，應有確認之必要云云，並提出被告102年11月15日日財高國稅新銷字第1020232696號函及103年9月17日財高國稅新銷字第1030302578號函各一份為證。惟查，被告前揭二函意旨略謂：依據法務部行政執行署高雄分署102年3月6日雄執癸94年營所稅執特專字第00050681號執行命令所示，原告積欠營所稅約5,900萬元，但因原告有溢付營業稅留底稅額共38,170,852元，請原告以書面表示是否同意將前揭留底稅額轉列應退稅額以抵繳上開營所稅之欠稅等語（見本院卷第8至9頁），則被告前揭二份函文，純粹係依據財政部95年6月26日函頒「營業稅溢付稅額轉列應退稅額抵繳欠稅處理原則」第3條第2項第1款第1目規定所為之行政指導，亦即輔導原告是否願依營業稅法第39條第2項但書規定申請退稅。依此，被告前揭二份函文既非行政處分，更無任何文義表明其有權利得將原告之留抵稅額逕自轉列退稅額之意思表示。從而，原告以被告前揭二份函文起訴確認被告請求原告申請留抵稅額轉列為應退稅額請求權不存在（聲明第1項部分），揆諸前揭確認訴訟確認標的之說明，原告所欲確認者僅為行政指導之行政行為，自不得為確認訴訟之確認標的；至於原告另起訴請求確認原告留抵稅額38,170,852元應留抵繳納應納之營業稅部分（即聲明第2項），揆諸前揭說明，留底稅額亦僅得依營業稅法第39條規定予以處置，然原告確認聲明卻係請求確認其留底稅額必須留抵繳納營業稅，顯有逾越營業稅法第39條規定之情事（亦即排除例外退稅之情形），而屬法規範以外之請求事項。況原告前揭第二項聲明請求確認事項，既與行政處分無效或違法情節無涉，更非屬公法上之法律關係，揆諸前揭確認訴訟確認標的之說明，原告亦不得對其聲明第二項所述事項提起確認訴訟。是此，原告前揭二項確認聲明均有違反確認訴訟可得確認標的之情事，從而原告提起本件確認訴訟，即屬行政訴訟法第107條第1項第10款規定起訴不合程式或不備其他要件，且其情形不可以補正，爰裁定駁回之。
五、依行政訴訟法第107條第1項第10款、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 104 年 1 月 5 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 蘇 秋 津
法官 張 季 芬法官 林 彥 君以上正本係照原本作成。
如不服本裁定，應於裁定送達後10日內以書狀敘明理由，經本院向最高行政法院提出抗告（須按對造人數附具繕本）。
中 華 民 國 104 年 1 月 5 日
書記官 謝 廉 縈