高雄高等行政法院判決
103年度訴字第503號民國104年4月8日辯論終結原 告 吳宗南訴訟代理人 蕭毓麟 會計師被 告 財政部南區國稅局代 表 人 洪吉山 局長訴訟代理人 韋美惠
李靜子上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103年10月7日台財訴字第10313955090號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告99及101年度綜合所得稅結算申報，漏報原告薪資所得新臺幣（下同）755,993元及1,321,586元（下稱系爭薪資所得），案經通報查獲，被告審理違章成立，併同原告所漏報受扶養親屬之營利所得66元及134元，歸課原告當年度綜合所得稅，核定綜合所得總額2,969,320元及4,035,280元，應補稅額151,199元及362,404元，並按各年度所漏稅額分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰計72,237元及181,190元。原告就薪資所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
(一)系爭取自境外香港大傳電子股份有限公司(AECO ELECTRONI
C CO.LIMITED，下稱香港大傳公司)給付之薪資所得港幣184,727.33元(折合新臺幣755,993元)及港幣343,276.37元(折合新臺幣1,321,586元)，非屬中華民國來源所得，係屬應計入個人基本所得額海外所得之薪資所得。原告並非派駐國外分公司之專業人員，而是香港大傳公司認定原告之能力直接與原告訂定聘僱合約，且其報酬也是直接由該香港大傳公司支付亦為不爭之事實。原告為中華民國之公民並無居住之爭議，惟所從事的工作範圍包含財務及人事管理方面，此方面之業務現皆可通過電腦系統、網際網路、視訊、電子郵件及傳真之聯繫來完成，香港大傳公司為了節省兩地往來之交通費及住宿費，而採用網路等方式來完成任務，且香港大傳公司並未因支付該項薪資而取得中華民國境內之抵稅權。另國內政府機關為規範公務員出差要點，於民國103年7月7日行政院院授主預字第1030101699號函發布訂定之「國內出差旅費報支要點」第3點亦規定：各機關對公差之派遣，應視任務性質及事實之需要詳加審核決定，如利用公文、電話、傳真、視訊或電子郵件等通訊工具可資處理者，不得派遣公差。故可知透過此等網路視訊等方式完成任務，已為國內及國際間相當普遍之情形，而此等方式係為「對該香港大傳公司提供勞務之報酬」，屬在我國境外提供勞務之報酬，而非在我國境內提供勞務之報酬，不屬於中華民國境內之來源所得，而屬應計入個人基本所得額之海外所得。被告未查明真實情形，而逕認定原告因「人在中華民國境內」，故所取得香港國外公司薪資所得，即屬所得稅法第8條規定「在我國境內提供勞務之報酬，均為中華民國來源所得」。若據以原告為居住在中華民國境內，而對其所取得之香港大傳公司勞務報酬，皆認定為國內之所得。此等認定將顛覆一般納稅義務人的認知，且將讓誠實納稅義務人有違法而遭補稅處以罰鍰之情形，且亦有擴大所得稅規定之課稅範圍，而造成租稅不公平之疑慮。
(二)原告於大傳企業股份有限公司（下稱臺灣大傳公司）減薪金額係為對香港大傳公司提供勞務之對價關係，並無虛偽不實之安排。查香港大傳公司因經營管理需要，迫切需聘請專業人才協助公司管理帳務及庫存，原告當時為臺灣大傳公司於臺灣最高財務主管，故香港子公司洽詢原告協助該公司財會及庫存專案管理，原告考量香港子公司有在地財會主管可獨立處理相關日常性財會事宜及與當地主管機關往來能力，且該專案事務皆可通過網際網路、電腦系統、視訊、電子郵件及傳真等方式完成，無須親自前往香港，故願意依自己的專長為香港子公司服務，惟臺灣大傳公司為國內上市公司一切皆須依法行事，故既然原告須將部分時間精力處理子公司事務，為明確區分其權責歸屬，依當時臺灣大傳公司及子公司合理的收入費用歸屬來認定原告勞務薪資，乃將原告之薪資調減。被告提示原告所任職臺灣大傳公司於102年8月7日說明原告於99年2月以後調降底薪72,000元，係臺灣大傳公司責由原告支援所屬子公司即香港大傳公司帳務管理及庫存管理，依收入成本費用配合原則由該香港大傳公司負擔原告相關薪資費用即明。另香港子公司為依國外法律規定成立之獨立法人，公司內部亦有相當之規範，原告依公司所述條件，遵守該公司規定，其薪資依與該香港子公司所簽訂之員工約聘契約書所載，其薪酬依公司發展所需及約員專長、工作狀況和個人績效而定。參閱原告處理香港子公司之相關文件，亦可得知原告確實有處理香港子公司之帳務處理、庫存管理及人事管理事宜。原告雖為臺灣大傳公司最高財務主管，但並非臺灣大傳公司或香港大傳公司之董監事或大股東，亦無有重大影響公司能力，僅是依當時原告之專長來服務公司，並未有規避薪資安排或漏報之行為且亦無必要。
(三)原告所領香港大傳公司薪資所得，業已申報香港稅務局，原告將系爭薪資所得視為海外所得申報我國綜合所得稅並無違反相關規定。查原告99年度任職香港大傳公司所領薪資共計港幣35,003.53元（2010/2/1-2010/3/31），依當時香港個人所得稅之免稅額共計港幣316,000元（已婚人士免稅額港幣216,000+2名子女免稅額港幣50,000+港幣50,000），故99年未達申報標準。101年原告所領香港大傳公司薪資共計港幣616,710.67元（2011/04/01~2012/03/31），依當時香港個人所得稅之免稅額共計港幣336,000元（已婚人士免稅額港幣216,000+2名子女免稅額港幣60,000+港幣60,000），薪資超過免稅額，故101年度已申報香港薪俸稅。可知，原告服務香港大傳公司所領薪資，皆已依該國申報其薪俸稅。次查，我國綜合所得稅之課徵，係採屬地主義，依所得稅法第2條第1項規定：凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。稱中華民國來源得者，依所得稅法第8條第3款規定：「在中華民國境內提供勞務之報酬。…。」及依「所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則」第4點規定：「本法第8條第3款所稱在中華民國境內提供勞務之報酬，於個人指在中華民國境內提供勞務取得之薪資、執行業務所得或其他所得…。」，故相同關鍵即原告所取得該香港大傳公司薪資所得是否為中華民國來源所得。依人民普遍認為：國內外人士取得國內所得即屬中華民國來源所得，國外人士取得國內相關來源所得亦屬中華民國來源所得，國外人士取得國外所得非屬中華民國來源所得，國內人士取得國外所得則屬國內人士之海外所得。故，原告實質對香港大傳公司提供勞務並取得該香港大傳公司薪資所得，理當屬海外所得無誤。
(四)被告認定原告99、101年度取自香港大傳公司之薪資所得屬中華民國來源所得，其漏報系爭所得，已構成客觀之違章事實，且有主觀歸責事由，而處罰原告，其認定有誤。
⒈查原告認為所領香港大傳公司薪資所得係屬海外所得，已如
上所述。且一般納稅義務人申報個人綜合所得稅時，會依據我國各年度公布之綜合所得稅結算申報書及其申報說明暨個人所得基本稅額申報表及其填寫說明申報其綜合所得稅。然我國年度綜合所得稅結算申報書說明第一之一點說明哪些申報戶應申報個人所得基本稅額？符合下列條件之一的申報戶，不必辦理個人所得基本稅額申報：…2.雖有前述應計入基本所得額的項目，但申報戶的基本所得額在600萬元以下者…。另於個人所得基本稅額申報表及其填寫說明第三點說明如何計算基本所得額，於第(一)提到應計入基本所得額的海外所得是指各年取得未計入綜合所得總額的非中華民國來源所得及香港澳門來源所得。所稱「非中華民國來源所得」係指所得稅法第8條規定中華民國來源所得及臺灣地區與大陸地區人民關係條例規定大陸來源所得以外的所得。我國綜合所得稅結算申報書並無告知：若人常居住在中華民國境內所取得國外之薪資、執行業務所得或其他所得應申報為境內所得，非屬海外所得。僅記載應計入基本所得額的海外所得指未計綜合所得稅總額的非中華民國來源所得及香港澳門來源所得，況臺灣大傳公司亦無提供扣繳憑單供原告作年度申報，且原告透過網路報稅亦無法取得被告提供系爭所得資料以供提醒申報。故依人民之認知，取自國外公司之國外薪資所得申報為基本稅額之海外所得亦符合一般常理。被告若因個人經常居住中華民國境內，不論該個人取得之境外所得方式為何，一律視該國外所得皆屬中華民國境內勞務所得並應併同境內一般之所得方式申報，顯與一般納稅義務人普遍之認知差異過大，一般納稅義務人皆會認定提供海外勞務而取得之勞務報酬應為海外所得，而非認為該個人只要在中華民國境內取得之勞務所得皆為中華民國境內之勞務所得。一般納稅義務人申報個人綜合所得稅時，會依據我國各年度公布之綜合所得稅結算申報書及其申報說明暨個人所得基本稅額申報表及其填寫說明。故依一般人民之認知並依申報書之說明，將其取自國內公司所得申報為一般結算申報書之所得與取自國外公司所得申報為基本稅額申報表之海外所得，似理所當然符合一般常理。
⒉依原告前揭所述，該國外所得，係原告對香港大傳公司提供
勞務之報酬，非屬中華民國來源所得，係屬應計入個人基本所得額之海外所得之薪資所得，故無所得稅法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，應處以罰鍰情事。退萬步言，若認定原告取得該國外所得屬境內所得而非海外所得，依相關綜合所得稅申報須知及原告之職務上專業知識，縱原告已盡應注意能注意且已注意，而仍對其取得海外所得係屬中華民國來源所得無法瞭解，相信一般人民取得海外所得並合理申報恐皆已違法。主管機關應本於「愛心辦稅原則」，輔導納稅義務人應如何正確申報其所取得之海外所得，並輔以一定期日以讓納稅義務人更正其錯誤之申報方式，而非逕為依有無扣繳憑單分別處罰鍰。原告依相關文件及其職務上專業知識暨相關綜合所得稅申報須知，已盡應注意能注意且已注意，然人民對法律之瞭解不能期待有超過主管機關之水準，主管機關本負有引導、提示及協助人民正確認識法律之義務，若主管機關本身都無法合理妥適的解釋或適用法律，則人民對法律的錯誤認知，應該是被容忍的，即不應認人民有任何故意或過失之行為，故其罰鍰應予撤銷等情。並聲明求為判決：訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷。
三、被告則以：
(一)查原告任職臺灣大傳公司之財務處部門，自99年2月起同時支援該公司之子公司香港大傳公司之帳務管理及庫存管理職務，臺灣大傳公司自該月份起調減薪資72,000元改由子公司香港大傳公司支付，原告在國內藉由電腦系統、網際網路、視訊、電子郵件及傳真方式對香港大傳公司執行完成工作任務，勞務提供地均在中華民國境內，為原告所不爭執，且其99及101年間僅依公司指示短期赴香港或大陸出差。是原告99及101年度自境外香港大傳公司所獲得之系爭薪資所得755,993元及1,321,586元，依所得稅法及財政部訂定「所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則」規定，核屬中華民國來源所得，應於所得發生年度依法課徵綜合所得稅，原告主張系爭薪資所得，非屬中華民國來源所得，係屬應計入個人基本所得額之海外所得乙節，顯屬誤解，洵不足採。被告依所得稅法規定暨財政部98年9月3日台財稅字第09804900430號令釋意旨，同額歸課原告綜合所得稅及補徵稅額，並無不合。
(二)按綜合所得稅採自行申報制，納稅義務人自應就課稅年度之所得資料據實申報，倘有短漏報所得致生違章情事者，自有依所得稅法第110條第1項規定處罰之該當，本件原告99及101年度短漏報系爭薪資所得核屬中華民國來源所得已如前述，原告依法應申報卻漏報，原處分按所漏稅額裁處罰鍰，誠屬有據。又原告未就實際所得辦理結算申報致短漏報所得，亦有過失，自有行政罰法第7條第1項規定責任要件之可責性。是被告依前揭規定，衡酌個案情節及行政罰法第18條之各項事由，並參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表），按所漏稅額144,483元、362,404元，各依有無扣繳憑單分別酌情減輕處0.2倍及0.5倍之罰鍰計72,237元、181,190元，並無不合，亦未違反比例原則等語資為抗辯，並聲明求為判決：原告之訴駁回。
四、前揭事實概要所載各情，業經兩造分別陳述在卷，復有原告99及101年度綜合所得稅結算申報書、台灣大傳公司102年12月18日函附香港大傳公司99至101年度給付原告薪資明細、被告99及101年度綜合所得稅申報核定通知書、原告98至101年度入出境紀錄查詢資料、華南商業銀行102年8月1日營清字第1020026291號函暨外匯活期存款對帳單、103年度財綜所字第70103100656號、第00000000000號裁處書及罰鍰繳款書、復查決定書、訴願決定書等附卷可稽，足堪認定。本件兩造之爭點厥為：系爭薪資所得是否屬中華民國來源所得而應課徵綜合所得稅？被告以原告漏報系爭薪資所得向原告補徵應納稅額並裁處罰鍰，有無違誤？茲分述如下：
(一)按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。非中華民國境內居住之個人，而有中華民國來源所得者，除本法另有規定外，其應納稅額，分別就源扣繳。」「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：三、在中華民國境內提供勞務之報酬。但非中華民國境內居住之個人，於一課稅年度內在中華民國境內居留合計不超過90天者，其自中華民國境外僱主所取得之勞務報酬不在此限。」及「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：……。」分別為所得稅法第2條、第8條第3款及第14條第1項第3類所明定。次按，依財政部98年9月3日台財稅字第09804900430號令訂定之「所得稅法第8條規定中華民國來源所得認定原則」第3條規定：「本法第8條第3款所稱『在中華民國境內提供勞務之報酬』，於個人指在中華民國境內提供勞務取得之薪資、執行業務所得或其他所得；於營利事業指依下列情形之一提供勞務所取得之報酬：（一）提供勞務之行為，全部在中華民國境內進行且完成者。（二）提供勞務之行為，需在中華民國境內及境外進行始可完成者。（三）提供勞務之行為，在中華民國境外進行，惟須經由中華民國境內居住之個人或營利事業之參與及協助始可完成者。前項所稱須經由中華民國境內居住之個人或營利事業之參與協助始可完成，指需提供設備、人力、專門知識或技術等資源。但不包含勞務買受人應配合提供勞務所需之基本背景相關資訊及應行通知或確認之聯繫事項。……。」據此，行為之性質若屬勞務之提供，則其因此獲致之報酬是否屬中華民國來源所得，應依所得稅法第8條第3款規定判定之。又所稱「在中華民國境內提供勞務之報酬」係以勞務提供地是否在我國境內為準，凡在我國境內提供勞務之報酬，均為中華民國來源所得；如係於我國境外提供勞務，則非屬中華民國來源所得。又勞務之提供雖係為境外雇主之目的，然其勞務之提供須經中華民國境內因素之參與、協助，始得完成為雇主目的之交付，進而得以完成其勞務之提供，並因而獲致報酬者，因其勞務須與中華民國境內因素連結始得完成提供，且因而有報酬產生，並其勞務無法分割為部分境內完成、部分境外完成，是此等勞務應認係在中華民國境內提供，因此獲致之報酬，屬所得稅法第8條第3款規定之中華民國來源所得(最高行政法院100年度判字第194號、100年度判字第677號、100年度判字第9號判決及99年度5月份第2次庭長法官聯席會議決議參照）。再者，有關勞務報酬由何人支付或由何地支付，亦在所不問，此觀前揭所得稅法第8條第3款但書規定意旨自明。
(二)經查，原告為臺灣大傳公司財務處部門主管，並自99年2月起同時支援該公司之子公司香港大傳公司之帳務管理及庫存管理職務，臺灣大傳公司並自該月份起調減原告薪資72,000元改由子公司香港大傳公司支付，故原告99及101年度除領取臺灣大傳公司之薪資外，另由香港大傳公司匯款薪資755,993元及1,321,586元至原告開設之華南商業銀行大稻埕分行帳戶，為被告訴訟代理人陳明在卷，並為原告所不爭，復有臺灣大傳公司薪資清冊、華南商業銀行匯入匯款查詢明細表附卷可稽(原處分A卷第136、138頁、本院卷第36-37頁)。次查，原告係在臺灣大傳公司內上班，其使用臺灣大傳公司或國內之電腦系統、網際網路、視訊、電子郵件及傳真方式執行對香港大傳公司之工作任務，為原告所不爭(本院卷第107-108頁)，足見原告勞務提供地均在中華民國境內。雖原告於99及101年間曾赴香港或大陸出差，惟其是向臺灣大傳公司申請出差獲准，亦即是奉臺灣大傳公司之指示前往，出境日數99年11天，101年8天，有臺灣大傳公司102年8月7日函附之原告出差單及原告98至101年度入出境紀錄查詢資料可稽(原處分A卷第117-130頁、113-116頁)，益證原告勞務提供係以中華民國境內之因素始得完成，且無法明確區分境外之貢獻度，故原告之勞務應認係在中華民國境內提供，洵堪認定。則依前揭所得稅法第8條及財政部訂定「所得稅法第8條規定中華民國來源所得認定原則」規定，「勞務報酬」，原則應以勞務提供地為判斷標準，原告之勞務提供地既為中華民國境內，其所獲得之報酬，核屬中華民國來源所得無疑，自應於所得發生年度依法課徵綜合所得稅，被告依首揭規定暨財政部令釋意旨，同額歸課原告綜合所得稅及補徵稅額，核無違誤。
(三)原告主張其直接與香港大傳公司訂定聘僱契約，而臺灣大傳公司減薪金額係為對香港大傳公司提供勞務之對價關係，且所領薪資所得業已申報香港稅務局，系爭薪資所得應視為海外所得云云。惟查，對於中華民國來源所得，依所得稅法第8條於第1款至第10款例示基於各種典型經濟行為所獲中華民國來源所得之態樣，另輔以第11款「在中華民國境內取得之其他收益」作為概括規定。對概括規定之解釋適用，必以不合於例示之各種典型經濟行為獲致之所得，始受概括規定之規範。是依前揭法條規定，凡在我國境內提供勞務之報酬，均為中華民國來源所得，至於勞務報酬由何人支付或由何地支付，尚非所問，又取自境外之勞務報酬是否已經在境外國家課稅之考量因素，非判斷境內來源所得的法定要件，其性質僅屬於境外國家對於其境內來源之勞務所得，是否能有效行使課稅權問題，核與我國判斷是否屬於境內來源所得無涉。申言之，我國綜合所得稅採屬地主義，依所得稅法第2條規定，凡有中華民國來源所得之個人，無論係居住者或非居住者，原則均須課徵綜合所得稅。所稱「中華民國來源所得」，就勞務報酬言，依同法第8條本文及其立法意旨，其判別標準在於：勞務提供地是否在中華民國境內，簡言之，勞務提供地在中華民國境內者，屬「中華民國來源所得」；反之，勞務提供地非在中華民國境內而在境外者，非屬「中華民國來源所得」。本此，所得稅法第8條第3款「在中華民國境內提供勞務之報酬」屬「中華民國來源所得」，亦即無論其為居住者或非居住者，任何人於中華民國境內提供勞務之報酬，均屬「中華民國來源所得」，僅於同款但書所指之短期停留中華民國境內者，其取自境外雇主之報酬，方例外不視為「中華民國來源所得」。本件原告對香港大傳公司工作任務之執行均係於中華民國境內藉由電腦系統、網際網路、視訊、電子郵件及傳真方式為之，自屬在中華民國境內提供勞務，因該勞務提供所取得之報酬自應認為中華民國來源所得。況查，原告及其訴訟代理人均亦自承，原告自臺灣大傳公司之減領薪資72,000元轉由香港大傳公司支付，係臺灣大傳公司基於成本費用合理分攤所致，此復經臺灣大傳公司函復在案(原處分A卷第130頁)，顯示原告薪資所得原即由境內支付，且依「所得基於市場交易取得，所得應附有社會義務」之可稅性，該境內提供勞務之報酬既為使用境內經濟資源而得，其應有之租稅負擔自不應因支付方式之安排而有所不同，亦與是否於境外申報稅捐無涉。原告主張所領為香港大傳公司薪資所得，並已申報香港稅務局，應屬海外所得云云，實難採據。另原告主張臺灣大傳公司於99及101年度營利事業所得稅結算申報時，未將原告系爭薪資所得包含在內，惟此僅事涉臺灣大傳公司99及101年度營利事業所得稅結算申報是否正確，並無礙於原告之系爭薪資所得係屬中華民國來源所得，附此敘明。
(四)原告雖以系爭所得既係取自香港大傳公司，非我國來源所得，依法無須申報繳納所得稅，且臺灣大傳公司亦無提供扣繳憑單供原告作年度申報，自不構成漏報。縱令此筆所得係屬中華民國來源所得，原告有漏報系爭所得之情形，亦屬雙方法律見解不同，而非原告有故意或過失所致云云。按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第110條第1項所明定。又按行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」是以對違章行為人裁罰，自必行為人具有故意過失之主觀責任條件。經查，現行綜合所得稅制係採自行申報制（所得稅法第71條參照），有所得者即應自動向稽徵機關辦理申報，人民有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，亦為憲法第19條所明定。是取有應稅所得者即應誠實申報。系爭薪資所得係屬原告在中華民國境內提供勞務之所得，已如前述，且系爭薪資所得高達755,993元及1,321,586元，復係由臺灣大傳公司改由其子公司香港大傳公司匯入原告帳戶，原告自應注意使之符合稅法規定，縱原告未取得扣繳憑單，然對系爭薪資所得之性質、應否申報、法律之適用及解釋產生疑義時，亦非不可向相關專業機構及稅務人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，然原告捨此不為，猶有前揭漏報所得額之情形，其有過失，堪以認定。復查「稅務違章案件減免處罰標準」對原告上述違章情形，並無免罰之規定，被告已審酌原告違反本件行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並考量原告之資力，且本件原告違章情節並無加重及減輕情形，是被告併同查獲漏報受扶養親屬之營利所得66元及134元，依裁罰倍數參考表有關所得基本稅額條例（綜所稅部分）第15條第1項違章情形第1款、第3款之規定，按各年度所漏稅額分別處以0.2倍及0.5倍之罰鍰計72,237元及181,190元，揆諸首揭規定並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，更與行政罰法第18條第1項之規定相符，均屬合法。是原告主張其並無故意或過失，係屬雙方法律見解不同，本件不應裁罰云云，自非可採。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。被告以原告99及101年度有薪資所得755,993元及1,321,586元，漏未申報，連同漏未申報之受扶養親屬之營利所得66元及134元，補徵稅額151,199元及362,404元，並按各年度所漏稅額分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰計72,237元及181,190元，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決結果無影響，爰不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 4 月 29 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 呂 佳 徵
法官 吳 永 宋法官 簡 慧 娟以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 4 月 29 日
書記官 凃 瓔 純