高雄高等行政法院判決
104年度訴字第73號民國104年4月15日辯論終結原 告 趙慶壹訴訟代理人 史乃文 律師
邱柏榕 律師被 告 財政部高雄國稅局代 表 人 吳英世訴訟代理人 柳秀英
葉文鈞上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國103年12月30日台財訴字第10313967600號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於102年5月25日出售持有期間1年以上未滿2年之高雄市○○區○○○路○○號房屋及其坐落基地（下稱系爭房地），於102年9月27日逾法定申報期限自動補辦理特種貨物及勞務稅（下稱特銷稅）申報，惟未自行繳納稅款，因原告出售系爭房地時，同時持有逾2戶房地，被告乃按系爭房地銷售價格新臺幣（以下同）24,700,000元之10%，核定補徵稅額2,470,000元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、原告主張：
(一)原告前曾於79年間因買賣取得門牌號碼：高雄市○○區○○路○○巷○○號房屋（下稱河南路房屋，即高雄市○○區○○段○○○○號建物，坐落地號：福裕段840地號土地）；89年間因買賣取得門牌號碼：高雄市○○區○○街○○號10樓之11號房屋（下稱修武街房屋，即高雄市○○區○○段○○○○○○號建物，共有部分：獅頭段19374建號建物，坐落地號：獅頭段2298地號土地），94年間因買賣取得門牌號碼：高雄市○○區○○○路○○○號7樓之2號房屋（下稱和平一路房屋，即高雄市○○區○○○段○○○○○○號建物，共有部分：林德官段12494建號建物，坐落土地：林德官段1133-1地號土地）。
其中河南路房屋原告於83年間與大眾銀行設定有擔保債權總金額480萬元，存續期間自83年9月3日至113年9月3日之最高限額抵押權，並於89年與原告原配偶趙梁富美協議離婚時，約定應交由原配偶趙梁富美使用或變賣，故原告對於河南路房屋已無使用權利，僅尚未辦理所有權移轉登記予趙梁富美；修武街房屋原告於90年間與臺北富邦銀行設定有擔保債權總金額144萬元，存續期間自90年10月29日至130年10月28日之最高限額抵押權；和平一路房屋原告於94年間與兆豐國際商銀設定有擔保債權總金額288萬元，存續期間自94年8月10日至134年8月9日之最高限額抵押權，及於101年間與新光銀行設定有擔保債權總金額144萬元，擔保債權確定日期為131年5月22日之最高限額抵押權。故原告名下雖有數間房產，惟該等房產若非原告不得主張權利者，即屬設定有高額抵押，殘餘價值所剩無幾者，且原告亦無任何炒作房價短期投機交易之情形，核先敘明。
(二)因原告為商號「徐州啥鍋」之負責人，銷售飯、麵、水餃、海鮮粥、捲餅、鍋貼、台式熱炒等食品、小吃，自創店以來已超過32年之歷史。徐州啥鍋位於高雄市○○區○○路○段○○○號之創始店係向他人承租多年，房屋、設備均已老舊，101年4月間原告乃以銀行貸款1,650萬元向案外人購買高雄市○○區○○○路○○號房屋，並耗資600萬元進行整修裝潢預為遷移店址。然而於徐州啥鍋光華一路房屋新址整修期間，其位於青年路之創始店於101年11月10日發生火警，原告雖緊急向消防局求助，仍因火勢悶燒，造成青年路餐廳共兩家店面燒得焦黑，迄今仍暫停營業。嗣徐州啥鍋於101年12月10日遷移至光華一路房屋新址正式營運，然因青年路創始店之火警造成原告重大之財物損失，以及火警後無法營運期間暨遷移新址後舊有客群流失所造成之營業損失，使原告資金出現嚴重缺口，餐廳營收根本無力負擔每月高達30多萬元之租金、貸款、人事、成本及修繕等費用，原告迫不得已僅能於102年5月25日將光華一路新址房地產權讓售予訴外人楊正福，先行清償光華一路房地設定予高雄市鳳山區農會擔保債權總金額1,980萬元及設定予中租迪和股份有限公司擔保債權總金額240萬元之抵押權，避免債務繼續增加，並與光華一路房屋買受人楊正福約定「本標的移轉完成後，買方繼續將此標的出租予賣方，以每月新台幣陸萬元出租，押金壹拾貳萬元，每2年換約一次辦理。租約需辦理公證，公證費用各負擔一半。」原告與訴外人楊正福業已完成租約之公證。然因原告向訴外人楊正福租賃房屋經營餐飲事業受景氣低迷影響，收入不佳，原告自103年9月即透過楊正福之妻邱鐘雯與楊正福協議每月租金打九折，減算6,000元，其後並由楊正福委託永慶房屋仲介張榮倉與原告達成協議自103年11月份起每月租金打8折，迄今原告與訴外人楊正福仍因租賃契約履約爭議進行訴訟，現由臺灣高雄地方法院審理當中。綜上，原告雖於購買光華一路房屋後未滿2年之期間內出售他人，惟原告係因遭逢火災之不可抗力事故所致之財務危機，而基於非自願性因素出售新購買之光華一路房屋，其尚非特銷稅條例所欲規範之短期投機交易情形，且原告於102年5月25日出售光華一路房地時，已辦竣光華一路房屋之戶籍登記，確實非屬短期投機之行為。
(三)而本案原告之情節雖未完全符合財政部104年2月5日函釋所列11種類型，惟查，我國行政法院實務對於稅法之規定，於具體案例上，為實現稅捐正義，基於量能課稅之公平合理原則，對於稅法上之納稅義務規定，仍非不得進行目的性限縮，而為法律漏洞之補充，有最高行政法院74年度判字第1778號判決意旨闡明：「按土地稅之減免，土地稅減免規則固有明確規定，凡不合其規定者，即於法無據，不得減免，但關於稅捐之課徵，必須求其公平合理。本件再訴願決定意旨以原告所有坐○○○市○○○段○○○號土地，雖為三七五租約土地，但因屬畸零狹小土地，無從種植，租約至72年6月30日屆滿後並無續約，且經被告會同地政機關實地勘查，系爭土地面臨中華路邊，現為空地，並未作農地使用，不合土地稅法第22條第1項第4款課徵田賦之規定，因認原處分依土地稅法第14條核課地價稅，並無不合，而予維持原決定及原處分，固非無見，惟既認定本件土地因屬畸零狹小土地，無從種植。經勘查面臨中華路邊，現為空地，並未作農地使用。則其土地現無收益亦未為其他使用之事實，乃屬不爭。且其不能為原來使用之原因，係徵收其土地所引成，若繼續課徵其地價稅，自有違課稅公平合理之原則。至可否與鄰地合併使用，事屬另一問題，在未合併前，當不得以此為課稅之理由。」等語可資參照。此外，司法院釋字第221號解釋亦闡明「遺產及贈與稅法施行細則第13條乃規定：『被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債或出售財產，而其繼承人對該項借款或價金不能證明其用途者，該項借款或價金，仍應列入遺產課稅。』此項規定，旨在兼顧繼承人之利益及認定課稅遺產之正確，為防止遺產稅之逃漏及維持課稅之公平所必要，並未增加法律所定人民之納稅義務，與憲法第19條並無牴觸。」堪認對於稅法上之法律漏洞，為有利於納稅人之類推適用，當非法所不許。則於法制修正完備以前，本案自應依據有利及不利之情形應一律注意之行政法原則，及審酌實質課稅、平等原則等憲法原則，准予類推適用第5條第12款非自願性移轉房地之規定，始符合稅捐正義。懇請鈞院准予將本件之全部相關卷宗資料（含處分、復查、訴願及訴訟卷宗）送請財政部核定本件原告於102年5月25日出售持有期間1年以上未滿2年之高雄市○○區○○○路○○號房屋及其坐落基地，是否確實非屬短期投機。
(四)退步言之，縱鈞院認為本件仍應課徵特銷稅。惟依據財政部102年9月25日台財稅字第10200600370號函（下稱102年9月25日令釋）：「所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1戶透天樓房及其坐落基地，辦竣戶籍登記，持有期間如有部分樓層全部或部分面積供營業使用或出租情形，於持有2年內銷售該房地時，依供營業使用或出租樓層合計數占實際總樓層數之比例計算銷售價格，課徵特種貨物及勞務稅。」等語。並據財政部說明，所有權人銷售持有2年以內之房地，倘有部分面積供營業使用或出租，因與特銷稅條例第5條第1款排除課稅規定要件不符，應依規定課徵特銷稅。惟考量透天房地如大部分樓層符合特銷稅條例第5條第1款規定係供自住使用，僅部分樓層供營業使用或出租，因一般樓房各層之用途別原則上不受他層之影響，爰銷售時准按供營業使用或出租樓層比例計算課徵特銷稅。至於計算樓層比例時，究應以建物登記謄本或房屋稅籍資料所載之樓層數為準，因該透天樓房實際使用情形與前開登載情形未必一致（例如有違章增建樓層或未辦保存登記等情形），易生認定爭議。財政部基於特銷稅立法意旨及合理課稅考量，作成上開解釋，明訂以透天樓房實際總樓層數為準計算比例課稅，以利徵納雙方遵循等語。查本案光華一路房屋層次有一至四樓、騎樓及地下室，又該光華一路房屋於出售以前，原告僅有一樓店面供原告經營徐州啥鍋，其餘樓層均為原告自住使用，依前揭財政部102年9月25日令釋意旨，即應以供營業使用樓層數占實際總樓層數之比例計算銷售價格，課徵特銷稅，本案被告依全部房地銷售價格核定稅額，與租稅正義有違。綜上，被告之認事用法，已與量能課稅之課稅平等及稅捐正義原則相違等語，並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以：
(一)查原告於101年5月18日完成移轉登記取得系爭房地，復於102年5月25日訂約出售系爭房地予案外人楊正福，嗣於102年9月27日補辦理特銷稅申報，惟未自行繳納稅款，被告乃以原告購入系爭房地雖已辦竣戶籍登記，部分樓層供自住，惟持有期間未滿2年，且出售時同時持有逾2戶房地，核無行為時特銷稅條例第5條各款排除課稅規定之適用，乃按系爭房地銷售價格24,700,000元之10%，核定補徵稅額2,470,000元。
此有不動產買賣契約書、特銷稅申報書、異動索引及戶籍等資料附卷可稽，是被告按系爭房地銷售價格24,700,000元之10%，核定補徵稅額2,470,000元，揆諸法律規定，洵無不合。
(二)次查特銷稅條例第5條立法理由，旨在健全房屋市場，爰參照土地稅法第28條、第34條等規定，定明合理、常態及非自願性移轉房地之情形，排除課稅，該條第1款規定，係參考土地稅法第34條第5項一生一屋規定，對於家庭核心成員僅有一戶房地，辦竣戶籍登記，且持有期間無供營業使用或出租，如所有權人銷售持有2年以內之自住房地，准予排除課稅；又該條第2款規定，旨在照顧民眾換屋需要，對於符合同條第1款規定之所有權人，以先購後售方式換屋（買新賣舊），雖於出售房地時擁有2戶房地，仍認屬合理常態移轉，予以排除課稅；又因調職、非自願離職或其他非自願性因素，致須出售新購房地者（買新賣新），亦予以排除課稅。至訴稱原告出售系爭房地，係因其經營的「徐州啥鍋」行號，位於青年路之創始店發生火災致生重大財務損失，遷至系爭房地營業，又面臨客群流失等由，係屬非自願性因素乙節，查特銷稅條例第5條第2款規定非自願性移轉房地排除課稅之情形，係以「符合『前款』規定之所有權人或其配偶購買房屋及其坐落基地，致共持有2戶房地」者為前提。而本件原告於102年5月25日簽訂不動產買賣契約書，銷售系爭房地時，其名下尚有位於高雄市○○區○○路、同市區○○○路及同市○○區○○街等數戶房地，自不符合行為時特銷稅條例第5條第1款規定，所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1戶房屋及其坐落基地之要件，又原告係因自己經濟考量而出售系爭房地，亦無從適用同條第2款之規定。原告主張其應符合行為時特銷稅條例第5條第2款所稱非自願性因素，核無足採。
(三)原告主張其持有之高雄市○○區○○路房地，因離婚協議約定交由原配偶處分，原告不得主張權利，又前述另2筆房地皆設定有高額抵押，殘餘價值所剩無幾乙節，按民法第758條第1項規定，不動產物權因法律行為而變動，非經登記不生效力，經查該河南路房地之所有權仍登記於原告名下，所訴應無足採；另所有權人持有之不動產設定高額抵押權核無行為時特銷稅條例第5條各款規定排除課稅之適用，且原告於101年5月18日完成移轉登記取得系爭房地並設定抵押權予高雄市鳳山區農會，嗣102年1月18日復以系爭房地設定抵押權予中租迪和股份有限公司，該二項抵押權原告出售系爭房地時，方為清償而塗銷抵押權之設定，足證出售不動產與其有無設定抵押權實屬二事，併予敘明。
(四)至訴稱系爭房地僅1樓供營業使用，其餘樓層係供原告自住使用，應以供營業使用樓層數占實際樓層數之比例計算課徵特銷稅乙節，依前揭本部102年9月25日令釋意旨，僅所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1戶透天樓房及其坐落基地，辦竣戶籍登記，持有未滿2年即出售，持有期間倘有部分面積供營業使用或出租，基於特銷稅立法意旨及合理課稅考量，乃明定出售符合前揭條件之透天樓房以其實際營業樓層數占總樓層數之比例課稅，經查本件原告雖於系爭房地辦竣戶籍登記，惟原告尚擁有2處以上之房地，已如前述，自與行為時特銷稅條例第5條第1款「僅有1戶房地」適用之要件未合，亦無從適用同條第2款及本部102年9月25日令釋，所訴容有誤解。
(五)又至訴稱本件應准予類推適用行為時特銷稅條例第5條第2款非自願性移轉房地之規定乙節，依租稅法定原則，應不得類推適用，本件原告於102年5月25日訂約出售系爭房地時，同時另持有逾2戶房地，核無行為時特銷稅條例第5條各款規定排除課稅之適用，被告以系爭房地屬持有期間1年以上未滿2年之特種貨物，乃按銷售價格24,700,000元，依稅率10%，核定應納稅額2,470,000元，尚無不合，原告所訴，核無足採等語資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載之事實，有不動產買賣契約書、高雄市土地建物查詢資料、高雄市苓雅區異動索引查詢資料、特種貨物及勞務稅申報書（431）、全國財產稅總歸戶財產查詢清單、被告特銷稅申報核定通知書、復查決定書及訴願決定書附卷可稽，應堪認定。是本件爭點厥為：被告以原告出售持有期間未滿2年之系爭房地為由，按銷售價格百分之10核定特銷稅額為2,470,000元，是否適法有據？
(一)按「在中華民國境內銷售、產製及進口特種貨物或銷售特種勞務，均應依本條例規定課徵特種貨物及勞務稅。」「本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第5條規定者，不包括之。」「本條例所稱在中華民國境內銷售房屋、土地、特種勞務，分別指：一、房屋、土地：銷售坐落在中華民國境內之房屋、土地。．．．。」「前條第1項第1款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。」「銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，納稅義務人為原所有權人，於銷售時課徵特種貨物及勞務稅。」「（第1項）第2條第1項第1款所定之特種貨物，有下列情形之一，非屬本條例規定之特種貨物：一、所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記並有自住事實，且持有期間無供營業使用或出租者。二、符合前款規定之所有權人或其配偶購買房屋及其坐落基地，致共持有2戶房地，自完成新房地移轉登記之日起算1年內出售原房地，或因調職、非自願離職、或其他非自願性因素出售新房地，且出售後仍符合前款規定者。．．．十二、確屬非短期投機經財政部核定者。（第2項）本條例修正施行時，尚未核課或尚未核課確定案件，適用前項第12款規定。」「特種貨物及勞務稅之稅率為10%。但第2條第1項第1款規定之特種貨物，持有期間在1年以內者，稅率為15%。」「銷售或產製特種貨物或特種勞務應徵之稅額，依第8條規定之銷售價格，按第7條規定之稅率計算之。」分別為特銷稅條例第1條、第2條第1項第1款、第3條第1項第1款、第3項、第4條第1項、第5條第1項第1款、2款及12款、第7條前段及第11條分別定有明文（上開第5條條文，係於104年1月7日修正公布，增訂上開第1項第12款及第2項之規定。）。上揭特銷稅條例第5條之立法理由，旨在健全房屋市場，因此參酌土地稅法第28條、第34條等規定，定明合理、常態及非自願性移轉房地之情形，排除課稅。因此，其中該條第1款規定，係參考土地稅法第34條第5項一生一屋規定，對於家庭核心成員僅有1戶房地，辦竣戶籍登記，且持有期間無供營業使用或出租，如所有權人銷售持有2年以內之自住房地，准予排除課稅。故所有權人銷售持有期間在2年以內房屋，必須符合所有權人僅有1戶房地、辦竣戶籍登記、持有期間無供營業使用或出租等3項要件，始得依特銷稅條例第5條第1項第1款規定，認其非屬特銷稅條例規定之特種貨物而排除按特銷稅條例課稅之適用。至特銷稅條例第5條第1項第2款規定，旨在照顧民眾換屋需要，對於符合同條項第1款規定之所有權人，以先購後售方式換屋（買新賣舊），雖於出售房地時擁有2戶房地，仍認屬合理常態移轉，予以排除課稅；又因調職、非自願離職或其他非自願性因素，致須出售新購房地者（買新賣新），亦予以排除課稅。另為進一步落實特銷稅條例抑制短期投機炒作之立法目的，於104年1月7日增訂同條第1項第12款規定，授權財政部就銷售房地確屬非短期投機之情形，得予以核定免稅之概括規定，並經財政部於104年2月5日以台財稅字第10404514520號明訂11種「確屬非短期投資」免徵特銷稅事由。
(二)經查，原告於101年5月18日取得系爭房地，嗣於102年5月25將持有期間未滿2年之系爭房地出售予第三人楊正福，買賣總價為24,700,000元，原告雖逾期於102年9月5日補辦特銷稅之申報，惟未繳款，經被告查核認定，原告雖設籍於系爭房地，惟系爭房地出售時，原告名下尚有河南路房屋、修武街房屋及和平一路房屋等3戶房地，核無行為時特銷稅條例第5條第1款及第2款前段排除課稅規定之適用，審理違章成立，乃按銷售價格之10％核定特銷稅額為2,470,000元之事實，有土地建物查詢資料、異動索引查詢資料、不動產買賣契約書、全國財產稅總歸戶財產查詢清單、核定稅額繳款書等件附卷可稽，且為原告所不爭，洵堪認定。從而，原告持有系爭房屋之期間逾1年且在2年以內，其出售系爭房地，自屬特銷稅條例第2條規定之特種貨物，被告按該房地銷售價格之10％核定特銷稅額為2,470,000元，洵屬有據。
(三)原告雖主張另持有之房地均設定高額抵押權及因遭逢火災之不可抗力事故所致之財務危機，方出售系爭房屋，非特銷稅所欲規範之短期投資，本件情節雖未完全符合前揭財政部104年2月5日函釋所列11種類型，然應准予類推適用第5條第1項第12款非自願性移轉房地之規定，始符合稅捐正義云云。
惟按，適用特銷稅條例第5條第1項第2款「……或因調職、非自願離職、或其他非自願性因素」之規定，作為排除課徵特銷稅之要件時，尚須符合「……且出售後仍符合前款規定（即同條項第1款規定所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1戶房屋及其坐落基地）者。」要件。此係立法者為防杜規避稅負，就家庭核心成員擁有多間房地之情形，並未納入排除課稅範圍，容係立法選擇，應予尊重。且該條文所謂「其他非自願性因素」依同條例施行細則第10條暨財政部100年12月2日台財稅字第10004112741號公告自應與調職、非自願離職性質相當之因素。然查，本件原告於102年5月25日簽訂不動產買賣契約書銷售系爭房地時，其名下尚有1戶以上房地，已如前述，特銷稅條例第5條第1項第2款既已明列，以買新賣新方式換屋，新屋出售後仍須符合同條項第1款為前提要件，本件自無適用之可能；且原告亦自陳因經濟考量，始出售系爭房地，衡諸其情況，不論是另外持有之房地已設定高額抵押權或遭逢火災經營困難，均非屬該條文所稱非自願性因素。又特銷稅條例已於104年1月7日修正公布第5條條文，增定第1項第12款「確屬非短期投機經財政部核定者。」得排除特銷稅課徵情形，法律既具體明確授權主管機關以命令補充訂之，行政機關亦業就已發生具體個案為通盤考量而為非屬短期投機類型之認定，自無就非短期投資之認定再予類推之必要，況「買新賣新」既明定在特銷稅條例第5條第1項第2款，亦無適用同條項第12款之餘地，是原告上開主張，自無足採。
(四)原告另主張系爭房地僅1樓供營業使用，其餘樓層係供原告自住使用，縱認應課徵特銷稅，依財政部102年9月25日令釋意旨，亦應以供營業使用樓層數占實際總樓層數之比例計算銷售價格，課徵特銷稅云云。惟按，憲法第19條規定「人民有依法律納稅之義務」，係指人民有依法律所定要件負繳納稅捐之義務或享減免繳納之優惠而言。稅法之解釋，應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之，即所謂「租稅法律主義」。又有關稅法之規定，主管機關得本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌租稅經濟上之功能及實現課稅之公平原則，為必要之釋示，自不待言。特銷稅條例既已明定，就不同種類之標的物，依持有標的物期間之長短或銷售檟格、完稅價格之高低為標準，以決定是否屬特銷稅之特種貨物、課稅主體及稅率，自無允許創設特銷稅條例所未規定之計價課稅方式。況查，前揭財政部令釋，係以所有權人銷售持有2年以內之房地，倘有部分面積供營業使用或出租，因與特銷稅條例第5條第1項第1款排除課稅規定要件不符，原應依規定課徵特銷稅。然基於特銷稅立法意旨及合理課稅考量，作成上開解釋，明定以透天樓房實際總樓層數為準計算比例課稅，以利徵納雙方遵循。惟其適用仍需以所有權人與其配偶及未成年直系親屬「僅有1戶」透天樓房及其坐落基地，辦竣戶籍登記為前提，本件原告尚擁有2處以上之房地，已如前述，亦無財政部102年9月25日令釋之適用，原告認應以供營業使用樓層數占實際總樓層數之比例計算銷售價格云云，顯有誤解。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。被告以原告持有系爭房地期間未滿2年，依系爭房地銷售價格24,700,000元百分之10，核定補徵特銷稅稅額2,470,000元，認事用法，洵無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決結果無影響，爰不逐一論述。另原告請求將本件全部相關卷宗資料送請財政部核定本件是否非屬短期投機，本院亦認無必要，併予敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 5 月 6 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 呂 佳 徵
法官 簡 慧 娟法官 吳 永 宋以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 5 月 6 日
書記官 李 建 霆