高雄高等行政法院判決
106年度簡上字第68號上 訴 人 恒海貿易股份有限公司代 表 人 李芝融被 上訴 人 財政部高雄國稅局代 表 人 洪吉山上列當事人間稅捐稽徵法事件，上訴人對於中華民國106年8月7日臺灣高雄地方法院105年度簡字第64號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於民國103年9月間銷售車牌號碼0000-00自小客車1部（下稱系爭車輛）予高德汽車股份有限公司（下稱高德公司），銷售額計新臺幣（下同）151萬元(含稅)。然上訴人未依規定開立統一發票交付實際買受人高德公司，卻開立統一發票予高德公司民族營業所（下稱民族營業所），經被上訴人審核結果，認上訴人未依規定給與他人憑證金額1,438,095元，違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第32條第1項及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定，依稅捐稽徵法第44條規定，以104年6月18日104年度財高國稅法違字第08104100314號裁處書（下稱原處分）處5%罰鍰71,904元。上訴人不服，循序提行政爭訟，經臺灣高雄地方法院（下稱原審法院）105年度簡字第64號判決（下稱原判決）駁回，上訴人仍未甘服，遂提起本件上訴。
二、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：㈠上訴人於101年7月10日向高德公司訂購系爭車輛，因系爭車
輛具有冷氣空調方面之瑕疵爭議，雙方於103年4月11日在原審法院成立103年度移調字第19號訴訟上調解（下稱系爭調解），同意由高德公司向上訴人買回系爭車輛，並於103年5月15日前給付價金151萬元，上訴人則同意於103年4月30日前將系爭車輛交付高德公司等。惟在履約過程中，上訴人主張買回價金應未包含營業稅(上訴人並據此開立營業稅外加之發票），為高德公司所否認，上訴人即訴請民事繼續審判，經原審法院以103年度續字第1號民事裁定駁回上訴人請求。嗣因高德公司未給付價金，上訴人持系爭調解筆錄為執行名義，向原審法院民事執行處聲請扣押高德公司存款1,522,330元(含執行費12,080元及手續費250元)後，未依規定開立統一發票交付買受人高德公司，而以民族營業所為買受人開立第2張統一發票（字軌號碼：CE00000000），但亦未交付第2張統一發票予高德公司或民族營業所，經被上訴人審理違章成立，按未依規定給與他人憑證金額1,438,095元（=1,510,000元1.05）處以5%罰鍰71,904元，核無不合。
㈡按營業稅法上之稅籍登記不以有法人格為限，分支機構亦得
為之，而在營業稅法上，已為稅籍登記之分支機構，亦得獨立開立統一發票，則本件高德公司與民族營業所雖係屬總機構與分支機構關係，已分別辦妥營業登記及申領統一發票使用（高德公司統一編號00000000；民族營業所統一編號00000000），從而上訴人將系爭車輛出售予高德公司時，自應於營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立三聯式統一發票交付買受人高德公司；然經汎德永業汽車股份有限公司（下稱汎德公司，為高德公司於104年2月24日與汎德公司、福斯汽車股份有限公司、豐德股份有限公司、聯德汽車股份有限公司等合併後之存續公司）向財政部臺北國稅局內湖稽徵所陳報，並未收到上訴人開立內含營業稅之總額151萬元之統一發票一事，且上訴人亦僅提出買受人為民族營業所之三聯式統一發票（即第2張發票）之存根聯、扣抵聯為證，顯見上訴人的確未開立以高德公司為買受人之三聯式統一發票並交付之，核與營業稅法第32條第1項規定不合，構成稅捐稽徵法第44條所定之營業人未依規定給與他人憑證之違章行為無訛。
㈢又上訴人應以高德公司名義開立統一發票，卻以民族營業所
開立並交付統一發票（即第2張統一發票），非屬更正之問題；況且被上訴人在為本件裁處前，亦先予以輔導上訴人正確開立對象，卻為上訴人所不採；而上訴人所謂已將第2張統一發票以限時專送郵寄民族營業所一事，係以公司員工林文正、李綺蘭之證詞及扣抵聯影本、存根聯原本為證。然而依一般經驗法則，汎德公司尚無對稅捐機關陳報未收到之理，且第1張統一發票之寄發係以郵局掛號方式寄出，則對於同一事件之第2張統一發票為何未以掛號寄出，上訴人及證人均無法提出合理說明，更何況上訴人及證人雖均指出係以限時專送寄出，但無法舉證以實其說，至於上訴人所提出之第2張統一發票扣抵聯影本，僅能證明上訴人有開立該發票，但不能證明有寄出行為，故認2名證人之證言內容有偏頗之虞，且不合經驗法則，不足採信。至於上訴人103年10月8日將系爭車輛過戶登記予高德公司，因高德公司組織改變，遂於104年1月15日變更登記為汎德公司，而此一車籍登記改變無法為上訴人已交付統一發票之有利證明。故上訴人訴請撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分），為無理由，而駁回上訴人在原審之訴。
三、上訴人上訴意旨主張及聲明：㈠主張要旨：
⒈依營業稅法第38條第2項、所得稅法第3條第1項、第3項規
定可知，營利事業係單一法人主體，銷售貨物只要有給與他人憑證，不論以總公司或分公司名義為之，即無違反稅捐稽徵法第44條第1項之規定。準此，高德公司與民族營業所應屬單一法人主體，縱令原審法院調解筆錄，係高德公司向上訴人買回系爭車輛，上訴人卻是開立統一發票交付與民族營業所，亦難認為有何違反稅捐稽徵法第44條第1項之規定，故原判決顯有判決不適用營業稅法第38條第2項及所得稅法第3條第1項規定之違背法令事由。
⒉上訴人已在原審出示高德公司以民族營業所之名義開立之
發票，嗣後高德公司向上訴人買回系爭車輛，上訴人開立統一發票予民族營業所，又有何違法？原判決對上訴人此項有利之攻擊防禦方法，並未說明其不足採信之理由，原判決自有判決不備理由者之違背法令。
⒊上訴人於103年9月24日以民族營業所為買受人，開立總額
151萬元（銷售額1,438,095元，營業稅71,905元）之統一發票予民族營業所，業經交付予民族營業所，有證人林文正、李綺蘭在原審到庭證述筆錄可按；而高德公司或民族營業所自始至終皆未向上訴人表示未收到統一發票，故依常情而論，上訴人既已開立總額151萬元之統一發票，自無不交付民族營業所之理。是以，原判決對上訴人前開有利之攻擊防禦方法並未說明不足採信之理由，顯有判決不備理由者之違背法令。
㈡上訴聲明：廢棄原判決、撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）。
四、本院查：㈠按憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務。國家為促使
人民誠實履行上述義務，達成稅負公平之目的，自得採取必要措施，以防止逃漏稅。稅捐稽徵法第44條前段乃規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。」所稱「依法」，係指依營業稅法第32條第1項「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人」之規定而言。而所謂「他人」，則指貨物或勞務之直接買受人或直接銷售人，非指直接買受人或直接銷售人以外之他人。準此，營利事業未依「營業人開立銷售憑證時限表」之規定，給予「直接買受人」憑證或自「直接銷售人」取得憑證，即構成稅捐稽徵法第44條之違法行為（司法院釋字第252號解釋理由書參照）。又依營業人開立銷售憑證時限表「買賣業」銷售貨物之營業，開立憑證之時限為：「一、以發貨時為限。但發貨前已收之貨款部分，應先行開立。」足知買賣業以貨物為其給付內容，則於發貨或收款二者有一發生時，即應開立並交付直接買受人。
㈡查上訴人前因系爭車輛有瑕疵對高德公司提起民事訴訟，雙
方於103年4月11日經調解成立，由高德公司以151萬元買回雙方並於103年5月2日簽署買賣契約（原處分卷第8頁），然因上訴人同日擬交付之統一發票（原審卷第21頁），以外加5%營業稅開立，高德公司拒絕，雙方就調解內容有關價金及車輛之交付均未履行（原處分卷第19頁律師函）。上訴人嗣就調解案，請求繼續審判，經原審法院103年6月26日103年度續字第1號民事裁定駁回。後上訴人持調解筆錄向原審法院聲請對高德公司帳戶強制執行（原處分卷第34、36頁），經原審法院於103年7月16日囑託屏東地院執行，屏東地院並於同年月18日扣押高德公司華南商業帳戶存款1,522,330元(含執行費12,080元及手續費250元，見原處分第14頁），上訴人並於同年9月17日取得該筆價金（見原處分卷第5頁上訴人兆豐國際商業銀行存摺影本）。而參諸雙方為落實調解筆錄內容，於103年5月2日簽訂買賣合約書載明「……乙方(買方）為高德汽車(股)公司，統一編號00000000」，上訴人既與高德公司以買賣方式，解決爭議，上訴人為出賣人，應開立買方為高德公司，銷售金額含營業稅為151萬元之銷售憑證，乃原審確定之事實。
㈢再上訴人依執行程序已於103年9月17日取得價金，已如前述
，依開立銷售憑證時限表「買賣業」之規範，應交付銷售憑證即統一發票予高德公司，而上訴人於103年9月24日將車輛點交被上訴人後（依上訴人與高德公司於103年9月月24日簽訂之契約第4條記載：「乙方（按即高德公司）於103年9月24日11時30分接管該汽車後其行駛、民、刑是責任或遺失蓋由乙方負責與甲方無干」），所開立買受人為民族營業所，銷售額1,510,000及營業稅外加之發票（字軌號碼：CE00000000，見原處分卷第151頁），於103年9月29日經寄送民族營業所，然遭民族營業所認與調解內容不合而退回（見原處分卷第116頁泛德公司說明書），則上訴人銷售憑證交付之義務，仍未履行。至上訴人主張統一發票之買受人誤繕為該公司民族營業所，係屬可更正乙節，因上訴人尚未能證明已交付憑證於民族營業所，自無更正問題，亦據原判決論述甚詳。
㈣上訴人於原審固主張：發票遭退回後，已另製作（字軌號碼
：CE00000000號），寄送民族營業所，並於原審以證人林文正、李綺蘭之證言及扣抵聯影本、存根聯原本為其主張之憑據。而原審就上訴人依法規定應給與他人憑證而未給與之事實，以下列證據為憑：
⒈高德公司合併後之泛德公司檢舉因上訴人未給予發票，致
無法取得合法憑證（原處分卷第102頁所附財政部臺北國稅局內湖稽徵所書函）。
⒉上訴人於104年8月21日申請復查時，所檢附103年9月24日
統一發票(字軌號碼：CE00000000)影本，充其量僅能證明應已交付買受人民族營業所之「扣抵聯」，足證上訴人尚未將該統一發票交付高德公司之事實。
⒊上訴人主張已於103年9月29日以掛號郵寄交付買受人，惟
查該掛號郵件，係郵寄前述外加5%營業稅之統一發票（字軌號碼：CE00000000）之掛號函件執據，而非本件系爭之統一發票，此經高德公司陳明在卷，上訴人亦不爭執（見原處分卷第108頁）。
⒋經驗法則之審酌：
被上訴人認倘(字軌號碼：CE00000000)之統一發票確有郵寄，僅係因買受人疏忽或於郵遞過程遺失，按統一發票使用辦法第23條第3項規定，買受人尚可取得原銷售營業人蓋章證明之存根聯影本，替代扣抵聯或收執聯作為進項稅額扣抵憑證或記帳憑證，而依一般商業交易常情，此時原銷售人亦均會配合，本件上訴人未能提示明確交付證明，衡情應不致拒絕依該規定辦理，經被上訴人以104年10月30日財高國稅法一字第1040115283號函請上訴人依法配合攜帶上開發票存根聯影本1份，並「蓋妥統一發票章」及填寫「與正本相符」字樣後，送至被上訴人轉交買受人憑以扣抵，上訴人並未配合辦理，顯與常情有違。
㈤經核，原審綜合上開卷證資料評價，認上訴人尚未將該統一
發票交付高德公司之事實成立，並就上訴人於原審所舉反證即證人林文正、李綺蘭之證述內容，以其等屬原告公司職員，且證述內容就同屬對高德公司寄送統一發票（字軌號碼：CE00000000）以郵局掛號方式寄出，則對於同一事件之第2張統一發票（字軌號碼：CE00000000）未採同一方式處理，均以掛號寄出，另上訴人所提出之第2張統一發票扣抵聯影本，僅能證明上訴人有開立該發票，均不能證明上訴人有寄出、交付之行為，認其等證言內容有偏頗之虞且不合經驗法則而不足採信，原判決已明確論述事實認定之依據及得心證之理由，對上訴人上述主張已詳為論斷，並無理由不備或違背論理法則、經驗法則情事。再者，證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令。上訴人上開上訴意旨，係指摘原審取捨證據、認定事實之職權行使為不當，並重述其在原審業經主張而為原判決不採之陳詞，爭執原判決違法，即非可採。
㈥綜上所述，上訴人之主張均無可採。原判決駁回上訴人於原
審之訴，經核其認事用法並無違誤，且已明確論述其事實認定之依據及得心證之理由，並無判決不適用法規或適用不當，及判決不備理由之情事。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 4 月 30 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 邱 政 強
法官 吳 永 宋法官 黃 堯 讚以上正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 107 年 4 月 30 日
書記官 江 如 青