高雄高等行政法院判決
107年度訴字第374號107年12月27日辯論終結原 告 陳姿佑訴訟代理人 林石猛律師
王彥凱會計師被 告 屏東縣政府財稅局代 表 人 程俊訴訟代理人 廖麗秋
路彤聆上列當事人間房屋稅事件，原告不服中華民國107年7月19日107年屏府訴字第19號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
壹、程序方面原告起訴時先位聲明：「訴願決定及原決定（即被告恆春分局107年5月17日屏財稅恆分參字第1070811998號函，下稱原處分）均撤銷。被告應作成註銷坐落屏東縣○○鎮○○里○○路○○○○○號現有房屋稅籍00000000000（下稱系爭房屋現有稅籍）之行政處分，及回復原房屋稅籍00000000000（下稱系爭房屋原稅籍）之行政處分。」備位聲明：「訴願決定及原處分均撤銷。被告應註銷系爭房屋現有稅籍，及回復系爭房屋原稅籍之行政行為。」嗣於言詞辯論之前撤回備位之訴，被告未為反對之表示。
貳、實體方面
一、爭訟概要：
(一)原告之父陳權於民國65年1月12日去世，遺有以陳權為納稅義務人之屏東縣○○鎮○○里○○鄰○○路○○○○○號未辦理建物所有權第一次登記的系爭房屋。被告所屬恆春分局於103年1月間辦理清查時，發現系爭房屋已無頂蓋、上樑，認非屬房屋稅之課稅標的，乃於103年2月11日註銷系爭房屋原稅籍；嗣原告之弟陳正義完成系爭房屋之整修後，於同年3月間，申報設立系爭房屋現有稅籍，並以陳正義為納稅義務人。
(二)原告以其他繼承人為被告，起訴請求臺灣屏東地方法院（下稱屏東地院）分割被繼承人陳權之遺產，經屏東地院於105年11月3日以104年度家簡字第1號民事判決將系爭房屋分歸陳正義單獨所有；陳正義則以經計算之遺產價值，按應繼分之比例，以現金補償其他繼承人。原告不服，提起上訴，經屏東地院以106年12月26日106年度家簡上字第1號民事判決駁回上訴而告確定。原告於107年5月10日向被告所屬恆春分局申請註銷以陳正義為納稅義務人之系爭房屋現有稅籍，並回復以陳權為納稅義務人之系爭房屋原稅籍，經原處分否准所請。原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，於是提起本件課予義務訴訟。
二、原告起訴主張及聲明︰
(一)主張要旨︰
1、被告於103年2月11日註銷系爭房屋原稅籍時，該稅籍登載有A0、B0等2棟物理結構各自獨立之房屋，但實際上有3棟獨立的房屋，而依被告註銷前之勘查照片，系爭房屋之A0房屋雖無頂蓋（屋頂），但仍有樑柱及牆壁，且嗣於拆除頂蓋後1個月左右再呈現可居住狀態，是系爭房屋是時僅處於屋頂一部整修狀態，而非A0房屋之拆除，被告遽認A0房屋已非建築法所定義之房屋，尚嫌速斷；縱使A0房屋是時已非建築物，但系爭房屋原稅籍含蓋其他獨立之房屋，依被告當時拍攝照片所示，頂蓋、樑柱、牆壁三者均齊全，仍為可供人居住之房屋，系爭房屋原稅籍既含有3棟獨立之房屋，則其他房屋並不因A0房屋整修無頂蓋，而有併同註銷之必要，是被告於103年2月11日將B0房屋一併註銷稅籍，並不合法。
2、被告於103年2月11日註銷系爭房屋原稅籍前，原告亦為系爭房屋之所有人（第三人陳正義嗣於106年12月26日始因屏東地院106年度家簡上字第1號民事判決確定而取得系爭房屋所有權，在此之前，系爭房屋仍為原告與陳正義等全體繼承人公同共有），且系爭房屋為原告戶籍所在地，被告於註銷系爭房屋原稅籍前，不難查知，竟未於註銷系爭房屋原稅籍前，給予原告陳述意見之機會，此為重大明顯之瑕疵。
3、系爭房屋是40年興建的，屬於舊有合法的房屋，惟因被告註銷系爭房屋原稅籍，致原告無從辦理合法的所有權登記。如果被告沒有註銷系爭房屋原稅籍，民事法官就會聽原告的訴求，不會依據被告的稅籍登記而認定系爭房屋是陳正義的，因此，請求撤銷原處分，原告對於家族主觀上的責任感很重，如果本件能獲得有利判決的話，原告可藉此對上述已確定之民事判決提起再審之訴。
(二)聲明︰訴願決定及原處分均撤銷；被告應作成註銷系爭房屋現有稅籍及回復系爭房屋原稅籍的行政處分。
三、被告答辯及聲明︰
(一)答辯要旨︰
1、系爭房屋為未辦保存登記之建物，依課稅明細表卡序A0房屋面積約129.3平方公尺（16.8m7.8m）、卡序B0房屋面積約
72.7平方公尺（10.7m6.8m），據原始房屋平面圖可知系爭房屋原稅籍並無原告所提之第3棟房屋，顯係原納稅義務人即被繼承人陳權於系爭房屋設立稅籍後，有增建、改建行為，但未依房屋稅條例第7條規定申報增建、改建有關事項，嗣恆春分局於103年1月間現場勘查系爭房屋未具上樑及頂蓋，此有現場拍攝照片可稽，顯不符建築法第4條有關建築物之規定及最高行政法院92年度判字第1865號判決意旨，其已非屬房屋稅課稅標的，且系爭房屋現值在新臺幣（下同）10萬元以下，免徵房屋稅，從而本諸職權自調查當月起註銷系爭房屋原稅籍，並無違誤。
2、系爭房屋係未領有建造執照、使用執照之房屋，被告所屬恆春分局依屏東縣評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第5點但書規定，以現場勘定調查資料為依據，建立以原始出資建造人陳正義為納稅義務人之系爭房屋現有稅籍，此有工程合約書、房屋設籍課稅申明書可證，於法並無違誤。
3、系爭房屋既經屏東地院民事判決分歸陳正義取得，原告按應繼分比例取得補償金並經確定在案，原告以陳正義為納稅義務人之系爭房屋現有稅籍，於法洵屬有據，應予維持。又房屋稅籍之設立，係依申報之納稅義務人所提供資料建立，稽徵機關僅作形式審查，並無確認私權之權利，且稽徵機關課稅資料登載之房屋納稅義務人僅為課徵對象，並非必為房屋所有權人，納稅義務人稅籍登記資料，係用於稅籍管理，非在確認私權，亦不能作為房屋產權之證明，併予說明。
(二)聲明︰原告之訴駁回。
四、爭點︰被告拒絕依原告之申請，作成註銷系爭房屋現有稅籍及回復系爭房屋原稅籍之行政處分，有無理由？
五、本院的判斷︰
(一)前提事實︰爭訟概要欄所記載的事實，有戶籍登記簿影本、系爭房屋原稅籍之房屋稅籍紀錄表、課稅明細表、現場照片、房屋平面圖既房屋標示查丈紀錄、稅籍登記表；系爭房屋現有稅籍之房屋設籍課稅申明書、工程合約書、房屋稅籍紀錄表、房屋平面圖、現場照片影本、屏東地院104年度家簡字第1號民事判決、同院106年度家簡上字第1號民事判決、原告申請書、原處分等件附原處分卷（第37、4、5、6-8、9、10、17、11-13、14、15、18-19、42-47、58-63、78-83、84-85頁）可查，為兩造所不爭執，應可信為真實。又由上述系爭房屋現有稅籍設籍前、後之現場照片對照可知，縱係由陳正義出資整建系爭房屋，然而其所整建之基底仍是陳權所有之建物，陳正義出資之建材等動產，僅因附合而成為原來陳權所有建物之一部分，因此系爭房屋仍是陳權之遺產，在遺產分割前，則為陳權之全體繼承人所公同共有的財產，應無疑義。
(二)應適用之法令：
1、房屋稅條例第4條規定：「（第1項）房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。（第2項）前項代繳之房屋稅，在其應負擔部分以外之稅款，對於其他共有人有求償權。（第3項）第1項所有權人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之。如屬出租，應由承租人負責代繳，抵扣房租。（第4項）未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之；無使用執照者，向建造執照所載起造人徵收之；無建造執照者，向現住人或管理人徵收之。（第5項）房屋為信託財產者，於信託關係存續中，以受託人為房屋稅之納稅義務人。受託人為二人以上者，準用第1項有關共有房屋之規定。」
2、房屋稅條例第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」
(三)依上述規定可知，房屋稅之納稅義務人，原則上為房屋所有人或典權人，惟如房屋所有人不明，或房屋所有人未依規定申報房屋稅籍有關事項，致房屋所在地主管稽徵機關無法確認房屋所有人時，其房屋稅應向建築物使用執照或建造執照所記載起造人，或向查得之現住人或管理人徵收。且上述有關房屋稅籍之申報規定，無非為開啟房屋稅課徵作業之需，以為逐年度課徵房屋稅之憑據，與不動產產權登記不同，房屋稅籍申報名義人依法納稅係盡其公法上之義務，對於私法上之權利並無表徵之功能，亦非供作判斷所有權之歸屬。就稅捐稽徵之實務而言，稽徵機關在受理未辦理建物所有權第一次登記（保存登記）建物之房屋稅籍申報事件，因無地政登記資料可供檢索核對，僅能由申報人申報之資料確定與課稅具有必要之關連因素，逾此範圍之事務，即屬超越稅捐稽徵機關之職能。
(四)不論系爭房屋現有稅籍設籍前、後，因陳正義於103年間出資整建之系爭房屋，為原屬陳權所有之建物，是以陳正義出資之建材等動產，因附合而成為原來陳權所有建物的一部分，在遺產分割前，屬於陳權之全體繼承人公同共有，業如前述。惟嗣因原告以其他繼承人全體為被告，起訴請求屏東地院分割被繼承人陳權之遺產即系爭房屋，經該院於105年11月3日以104年度家簡字第1號民事判決將系爭房屋分歸陳正義單獨所有，由陳正義以經計算之遺產價值，按應繼分比例，以現金補償其他繼承人，原告雖不服而提起上訴，經同院以106年12月26日106年度家簡上字第1號民事判決駁回其上訴而告確定，亦如前述，因此依照房屋稅條例第4條第1項：
「房屋稅向房屋所有人徵收之。」規定，縱回復系爭房屋原稅籍，亦應於屏東地院104年度家簡字第1號、106年度家簡上字第1號歷審民事判決後，將該確定判決所確定之遺產分割內容等房屋稅籍有關事項，依房屋稅條例第7條規定，向當地主管稽徵機關申報，系爭房屋仍應以陳正義為所有人而向其徵收房屋稅。因此，回復系爭房屋原稅籍，不僅沒有實益，也沒有必要。
(五)另從課予義務訴訟之判斷基準時的觀點而言，面對本件原告訴請判命被告應作成註銷系爭房屋現有稅籍及回復系爭房屋原稅籍之課予義務訴訟，本院必須在判決中宣示被告機關是否有義務為原告所要求之行政行為，此項宣示並非針對「原告之申請於行政機關當初審查時應否核准」的問題，而是「法院判決時，原告之請求是否成立、行政機關有無行為義務」的問題。因此，課予義務訴訟應以「事實審言詞辯論終結時」為判斷基準時。原告既自行訴請屏東地院分割被繼承人陳權之遺產即系爭房屋，而該院已以104年度家簡字第1號、106年度家簡上字第1號歷審民事判決將系爭房屋分歸陳正義單獨所有，而告確定，則在該民事判決確定之前，被告就系爭房屋稅籍受理申報事件有無處理上之瑕疵，已無關宏旨，不影響本件判決的結論。
(六)原告雖主張如被告未註銷系爭房屋原稅籍，民事法官就會聽原告的訴求，不會依被告的稅籍登記而認定系爭房屋是陳正義的等語。但依照下列所引用的民事判決理由，明顯可見民事法院並不是只有依照系爭房屋現有稅籍就決定遺產分割方法，而是全盤審酌系爭房屋坐落土地權屬、繼承人就系爭房屋所投入的勞力時間費用、各種分配方法的經濟效益、繼承人的意願以及應繼分比例等等因素，綜合各種情況而認將系爭房屋分歸陳正義取得，核屬適當公平之分割方法，原告此部分所為主張，容有誤解。
1、屏東地院104年度家簡字第1號（第一審）民事判決理由略以：「六、……被告陳正義斥資整修舊建物，固據其提出工程合約書、估價單等件為憑……，惟建物拆除工程主要為原屋頂，其餘施工工程則為整地、泥作、水電、油漆、木作、造景，此觀工程估價單自明，對照建物施工前後照片……，可見攸關建物安全結構之樑柱或牆面俱在，被告雇工整修，並未破壞建物主體結構，而是拆除原屋頂並加以更換，自不足以屏東縣政府稅務局清查確認已無頂蓋，註銷舊建物房屋稅籍，即認建物已經滅失。是以，未保存登記建物屬於原始出資建造人所有，兩造均不否認陳權所遺舊建物為其原始出資建造，該建物即為兩造公同共有。……經查，系爭建物類似L型構造，樓高一層，3棟連接，坐落在屏東縣○○鎮○○段○○○○○號土地，被告陳正義則為土地共有人，經其斥資整修後，作為民宿使用等情，業經會同屏東縣恆春地政事務所人員履勘現場屬實，……，則以繼承人數眾多，將系爭建物以原物分配各共有人，實際上有所困難，且建物樓層低，3棟連接方有助其整體使用，亦不適合分配複數繼承人，因認應將原物分配給其中一位繼承人為宜。爰審酌被告陳正義擁有土地產權，並投入勞力、時間、費用來整修建物，為免房地互異，紛爭再燃，同時兼顧建物使用現況，認為將系爭建物分歸被告陳正義取得，核屬適當之分割方法，……。末查，遺產分割結果，繼承人有未受分配之情事，原告與被告陳正義皆願按房屋課稅現值（即34萬2,900元）加四成為補償標準，……，爰據此計算遺產價值為48萬60元……，以此命被告陳正義，按應繼分補償其餘繼承人……。」
2、屏東地院106年度家簡上字第1號（上訴審）民事判決理由略以：「六、……本院以為上訴人身為被繼承人陳權之女兒，生於斯，長於斯，對系爭建物，存有深厚情感，渴望分得父親之部分遺產，以為親情之慰藉與紀念，固屬人情之常。然上訴人與被上訴人陳正義之間前為系爭建物通行權紛爭，曾經本院100年簡字487號及101簡上字第98號判決在案，……。上訴人於103年又起訴請求分割共有物即本院103年潮簡字第237號，顯然渠二人結怨已深，無法和睦相處。此次再為分產爭訟，若令保持共有，徒增紛擾，紛爭必然不斷，職此之故，唯有消滅共有關係，方能清除彼此之間怨懟與產權糾葛。其次，本件被上訴人陳正義已取得系爭建物所在之基地所有權，系爭建物又為未保存之建物，房地所有權如能合一，在使用規劃上可避免互相掣肘，方能創造經濟上最大之效益及價值。若由上訴人單獨分得系爭建物B部分，因其基地為陳正義所有，出入又必需經過陳正義之土地，勢必再衍生基地租賃與通行權及其補償等相關問題，致生產權複雜化，實不利於系爭建物之經濟效用。而且，被上訴人陳正義與其餘之被上訴人合計有47/60之應繼分，皆贊同或默示同意（對原審判決均未上訴）由陳正義分得系爭建物之全部，反之上訴人應繼分僅占13/60，若只因為滿足其個人緬懷先人之情，罔顧其他多數繼承人之意願，顯然違反多數人或多數應繼分決定之分割原則。再者，系爭建物年代久遠，為未保存之建物，……嗣經被上訴人陳正義整修後，……，經衡準各繼承人投注系爭建物之多寡與利害關係，如將其中B部分逕予分配上訴人單獨所有，確有失衡之虞。……原審審酌被上訴人陳正義擁有土地產權，並投入勞力、時間、費用來整修建物，為免房地互異，紛爭再燃，同時兼顧建物使用狀況，認為將系爭建物分歸被上訴人陳正義取得，核屬適當公平之分割方法，……。」
(七)綜上，系爭房屋既因原告訴請分割遺產而經屏東地院判決分歸陳正義確定，被告以原處分駁回原告之申請，即無不合；訴願決定予以維持，亦無違誤。原告訴請撤銷訴願決定及原處分，並請求判命被告應作成註銷系爭房屋現有稅籍及回復系爭房屋原稅籍之行政處分，為無理由，應予駁回。
(八)本件判決基礎已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，並無逐一論述之必要；又原告聲請命陳正義輔助參加被告訴訟，本院認無必要，併此說明。
中 華 民 國 108 年 1 月 17 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 李 協 明
法官 孫 奇 芳法官 孫 國 禎以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 108 年 1 月 17 日
書記官 楊 曜 嘉