高雄高等行政法院判決
108年度訴字第447號民國109年6月18日辯論終結原 告 大灣營造股份有限公司代 表 人 李南翰訴訟代理人 許清連 律師
許袓榮 律師被 告 財政部南區國稅局代 表 人 盧貞秀訴訟代理人 許素勤
林秀月上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國108年10月14日台財法字第10813932660號、第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
一、爭訟概要：
（一）原告民國100年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新臺幣（下同）51,111,648元，營業淨利2,391,744元，非營業收入總額226,004元，非營業損失及費用總額2,015,342元，全年及課稅所得額602,406元，被告暫依申報數核定，嗣依通報資料，查獲原告漏報營業收入14,000,000元，乃重行核定營業收入淨額65,111,648元，按未分類其他土木工程（行業標準代號：4290-99）同業利潤標準淨利率9%，重行核定營業淨利5,860,048元，非營業損失及費用總額1,042,866元，全年及課稅所得額5,043,186元，除補徵稅額754,932元，並按所漏稅額214,200元處以
0.7倍之罰鍰149,940元。原告不服，申請復查結果，獲追減全年及課稅所得額60,000元及罰鍰7,140元，原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回。
（二）原告103年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額57,971,655元，營業淨利2,095,645元，非營業收入總額663,206元，非營業損失及費用總額2,098,772元，全年及課稅所得額660,079元，被告初查，以原告短漏報當年度營業收入6,268,920元，因無法提示相關帳證資料，乃核定營業收入淨額64,240,575元，並分別按各該行業之同業利潤標準淨利率，核定營業淨利6,337,420元，非營業收入總額664,067元，全年及課稅所得額4,902,715元，除補徵稅額721,163元，並按所漏稅額159,919元處以0.7倍之罰鍰111,943元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，原告仍不服，遂對100年及103年度營利事業所得稅補徵稅額及罰鍰合併提起行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明︰
（一）主張要旨︰
1、按營利事業所得稅之課徵係以實質所得為課徵標準之標的，如僅形式上有所得，實質上卻無任何所得獲取，自難課徵營利事業所得稅，此乃租稅原則之一，課徵機關自應依職權對有利及不利部分，均予核實調查是否確有應課徵所得稅之所得，且原告一直認為並無實質所得，自亦無漏報或短報應予罰鍰之故意與過失。原告100年度營利事業所得部分並無14,000,000元，雖高雄長庚醫院舊眷舍35A35B拆除工程（下稱系爭工程1）拆除後之廢鐵約定承攬金額為14,000,000元及保證金1,000,000元有協議書足憑，但因系爭工程1係由原告之關係企業承暉企業行名義與鑫和環保有限公司黃彥棋所簽具，期間因黃彥棋未履行合約，廢鐵係由黃彥棋處理，雙方亦簽有竣工驗收後應無息退還保證金之協議書，14,000,000元確係保證系爭工程1拆卸廢鐵之噸數保證而已，並非原告之營利事業所得，原告更無上開金額之實質所得，原核定與復查決定僅作形式審查，仍補課徵原告100年度營利事業所得稅並認定漏短報而予科處0.7倍罰鍰，自有違誤。
2、原告103年承攬海軍陸戰隊高雄市崇實、東自助、西自助、勵志新村等4村地上物拆除清運及圍籬新建工程（下稱系爭工程2），其中標單註明拆除後可用資源（即拆卸廢鐵）折抵工程費6,582,366元，被告認定為出售廢鐵之收入，認此廢鐵之價金為已確定且不可變動，而有短漏報營業收入情節，惟縱認上開出售廢鐵屬實，但出售廢鐵並非屬原告之營業項目亦非屬其進項收入，所謂可用資源乃屬環保回收之進項，並非營利事業所得而得予課徵所得稅，且該回收之廢鐵乃環保之成本不應據為課稅基礎。況系爭可用資源雖註明為折抵工程費，但該可用資源即現場拆卸之廢鐵大部分為住戶變賣，雖經國軍承辦人員制止，均不予理會，而少部分則遭偷竊，系爭可用資源（廢鐵）折抵工程費部分，原告並無任何實質所得與實際收入，原處分仍據為補徵103年度之營利事業所得稅並進而核定漏報課稅所得額941,199元，原告對此並無實質所得之認知，自亦無短漏報應予處罰鍰之故意與過失可言，原處分自有違誤與率斷。
（二）聲明︰
1、訴願決定及原處分（被告100年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、104年l2月30日104年度財營所字第74104102420號裁處書及108年5月27日南區國稅法一字第1080004048號復查決定書）不利於原告部分均撤銷。
2、訴願決定及原處分（被告103年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、105年9月5日105年度財營所字第1Z000000000號裁處書及108年5月27日南區國稅法一字第1080004058號復查決定書）均撤銷。
三、被告答辯及聲明︰
（一）答辯要旨︰
1、關於100年度營利事業所得稅及罰鍰部分：⑴本件同一漏稅事實之營業稅行政救濟案，前經被告依查得
資料，以原告於100年間將系爭工程1轉包（賣斷轉包）予黃彥棋，已收取第三人黃彥棋支付之14,000,000元，卻未依規定開立統一發票並報繳營業稅，致逃漏營業稅額700,000元之違章事證明確，經核定補徵營業稅及裁處罰鍰；原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經被告重新審查原處分結果，以上開金額內含營業稅，應予減除為由，作成106年1月3日南區國稅法一字第1060000184號重審復查決定：「撤銷……105年10月18日第0000000000號復查決定。追減銷售額……666,667元及罰鍰變更為1,023,880元。」原告仍表不服，循序提起訴願及行政訴訟，經鈞院106年度訴字第255號判決駁回其訴。原告不服，提起上訴，亦經最高行政法院108年度判字第92號判決駁回而告確定。
⑵原告100年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨
額51,111,648元，營業淨利2,391,744元，非營業收入總額226,004元，非營業損失及費用總額2,015,342元，全年及課稅所得額602,406元；經被告暫依申報數核定，嗣依通報資料，查得原告100年度銷售（轉包）系爭工程1，短漏開統一發票，致漏報營業收入14,000,000元，被告以104年10月8日南區國稅新化營所字第1040548628號函請原告提示帳簿文據供核，經原告表示因無法提示帳證供核，同意由被告依同業利潤標準淨利率9%核定，乃核定營業收入淨額65,111,648元，漏報課稅所得1,260,000元，全年課稅所得額5,043,186元；於復查階段被告以108年3月20日南區國稅法一字第1080002438號函請其提示帳簿憑證及相關證明文件供核，惟仍未獲配合提示，致被告無從就上開系爭工程1之成本費用進行查核。原告既未就其主張之有利事實提示資料，已違反協力義務，惟被告乃依職權查核，參據同一漏稅事實營業稅部分確定之事實，重行核定原告漏報營業收入為13,333,333元，核定漏報課稅所得1,200,000元，全年及課稅所得額4,983,186元；原告雖稱系爭14,000,000元係保證金，無上開金額之實質所得，自難課徵營利事業所得稅，惟原告迄未提示足資佐證之相關證明文件供核，且與前揭鈞院依職權查得事實（即系爭工程1之轉包收入14,000,000元非屬保證金性質）不符，所訴不足採。
⑶被告依職權調查事實及證據，查獲原告100年度營利事業
所得稅結算申報，短漏報營業收入14,000,000元，案經同一漏稅事實之營業稅復查決定變更漏報銷售額為13,333,333元，乃重行核定原告漏報營業收入為13,333,333元，全年及課稅所得額4,983,186元，原核定全年及課稅所得額5,043,186元，復查決定乃予追減60,000元，並無不合。
⑷我國營利事業所得稅採結算申報制，由納稅義務人就其年
度內構成營利事業收入總額之項目及數額，及有關減免、扣除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納，納稅義務人有依法誠實申報納稅之注意義務。本件被告依通報及查得資料，以原告對其營業活動及各項營業收入知之最詳，自應在辦理100年度營利事業所得稅結算申報時，注意覈實申報納稅，惟竟漏報營業收入14,000,000元，致漏報所得額1,260,000元之情事，違章事證明確，自應論罰，乃依所得稅法第110條第1項規定，並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）有關所得稅法第110條第1項規定，審酌原告已於裁罰處分核定前，以書面承認違章事實並承諾願意繳清稅款及罰鍰，惟於查獲之日前5年內曾查獲有所得稅法第110條第1項漏報或短報依本法規定應申報課稅之所得額經裁罰在案等，按所漏稅額214,200元處0.7倍罰鍰149,940元；嗣被告復查決定以全年及課稅所得額既經追減60,000元，乃重行核算所漏稅額204,000元處以0.7倍罰鍰142,800元，追減7,140元，經核已考量原告違章程度、行政罰法第18條之各項事由及裁罰倍數參考表規定，所為適切之裁罰，並無裁量怠惰、逾越或濫用之情事，與行政罰法第18條第1項之規定相符，於法並無違誤。
2、關於103年度營利事業所得稅及罰鍰部分：⑴本件同一漏稅事實之營業稅行政救濟案，前經被告依查得
資料，以原告102年及103年間承攬系爭工程2，於103年度工程完工時共有銷售額6,268,920元，未依規定開立統一發票並報繳營業稅，致逃漏營業稅額313,446元之違章事證明確，經核定補徵營業稅及裁處罰鍰，原告循序申請復查、提起訴願及行政訴訟，經鈞院106年度訴字第255號判決駁回，原告不服，提起上訴，亦經最高行政法院108年度判字第92號判決駁回而告確定。
⑵原告103年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨
額57,971,655元，營業淨利2,095,645元，非營業收入總額663,206元，非營業損失及費用總額2,098,772元，全年及課稅所得額660,079元，嗣經被告查獲原告102及103年間承攬系爭工程2，工程契約總金額為21,401,770元，又該契約約定工程拆除後可用資源由原告取得並折抵工程費6,268,920元，因原告僅以系爭工程2收入折抵工程費之差額開立統一發票，致短報工程收入6,268,920元，被告以105年5月18日及同年8月4日南區國稅審一字第1050004129號及第0000000000號函請原告提示帳簿文據供核，經原告出具說明書，同意由被告依同業利潤標準淨利率核定，乃核定營業收入淨額64,240,575元，並分別按「建築物拆除」、「未分類其他土木工程」及「廢鋼鐵及五金處理」同業利潤標準淨利率分別為15%、9%及8%核定營業淨利6,337,420元，非營業收入總額664,067元，全年及課稅所得額4,902,715元；於復查階段被告以108年3月20日南區國稅法一字第1080002438號函請其提示相關帳簿憑證等資料，惟未獲配合提示，致被告無從就工程之成本費用進行查核。原告既未就其主張之有利事實提示資料，已違反協力義務，被告乃依職權查核，參據同一漏稅事實營業稅部分確定之事實，仍維持原告核定漏報營業收入6,268,920元，營業收入淨額64,240,575元，全年及課稅所得額4,902,715元。原告雖稱系爭可用資源（廢鐵）折抵工程費並無任何實質所得與實際收入，原處分自有率斷云云，惟與前揭鈞院依職權查得事實〔原告就折抵部分之銷貨即工程收入6,268,920元並未開立銷貨發票並報繳營業稅，僅按折抵後之銷售額開立統一發票，則其就經折抵部分之銷售額（即工程收入）6,268,920元顯有短漏報之事實。〕不符，所訴不足採。
⑶營利事業從事各種經濟活動之行業分類，係依據稅務行業
標準分類之行業歸類原則，本件原告承攬工程，經被告以其提示資料，依稅務行業標準分類（第7次修訂），F大類「營造業」分類編號細類4310「整地、基礎及結構工程業」定義，係指「從事建物及結構體拆除、岩石開鑿、土方、基礎、預拌混凝土、鋼構、帷幕牆、石作、煙囪等工程之行業。」是原告有實際從事經營拆除地上物等工程，應屬該分類編號子類4310-13行業名稱「建築物拆除」，又如前所述，拆除後可用資源折抵工程費，既經認定係屬折抵工程之收入，即屬「建築物拆除」行業別之營業收入。⑷依原告所提臺灣高雄地方法院102年度審易字第1798號刑
事判決，遭竊電纜線已由警方發還，又依臺灣高雄地方法院103年雄院隆刑儒緝字第633號通緝書，被竊鐵條是否有被攜離現場，亦有未明，況原告提示上開電纜線、廢鐵被竊等事證，該部分係為原告與渠等人間在私法上之問題，與本件漏報工程收入（營業收入）係屬二事。原告取得海軍陸戰隊銷售拆除後可用資源，自行於進銷存明細表登載為品名：廢鐵－左營，「本期進貨」6,268,920元，本期銷貨8,384,540元，銷貨成本6,268,920元，有原告進銷存明細表及自行申報二聯式統一發票之進銷項憑證明細資料表可稽。
⑸被告依職權調查事實及證據，查獲原告103年度營利事業
所得稅結算申報，短漏報營業收入6,268,920元及利息收入861元，被告參據同一漏稅事實營業稅部分確定之事實，以原告漏報營業收入6,268,920元，核定營業收入淨額64,240,575元、全年及課稅所得額4,902,715元，並無不合。
⑹被告依通報及查得資料，以原告對其營業活動及各項營業
收入，己身知之最詳，自應在辦理103年度營利事業所得稅結算申報時，注意覈實申報納稅，惟竟漏報營業收入6,268,920元及利息收入861元，致生漏報所得額941,199元之情事，違章事證明確，自應論罰，被告乃依所得稅法第110條第1項規定，並參據裁罰倍數參考表有關所得稅法第110條第1項規定，審酌原告已於裁罰處分核定前，以書面承認違章事實並承諾願意繳清稅款及罰鍰，惟於查獲之日前5年內曾查獲有所得稅法第110條第1項漏報或短報依本法規定應申報課稅之所得額經裁罰在案等，按所漏稅額159,919元處0.7倍罰鍰111,943元，經核已考量原告違章程度、行政罰法第18條之各項事由及裁罰倍數參考表規定，所為適切之裁罰，並無裁量怠惰、逾越或濫用之情事，與行政罰法第18條第1項之規定相符，於法並無違誤。
（二）聲明︰原告之訴駁回。
四、爭點︰
（一）被告認原告100年度營利事業所得稅結算申報，短漏報銷售（轉包）系爭工程1之營業收入13,333,333元，除核定補徵稅額744,732元，並按所漏稅額204,000元處以0.7倍罰鍰142,800元，有無違誤？
（二）被告認原告103年度營利事業所得稅結算申報，短漏報系爭工程2之拆除後可用資源折抵工程款6,268,920元及利息收入861元，除核定補徵稅額721,163元，並按所漏稅額159,919元處以0.7倍之罰鍰111,943元，是否適法？
五、本院的判斷︰
（一）前提事實︰如事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，就事實欄（一）有工程承攬書、100年度營利事業所得稅結算申報書、104年9月25日原告承諾書、100年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書及核定稅額繳款書、104年l2月30日104年度財營所字第74104102420號裁處書及違章案件罰鍰繳款書、復查決定應補稅額更正註銷單、復查決定書、訴願決定書等附卷（100年度原處分A卷第47至53、
137、148、150、152、153至156、310至319、361至373頁）可稽；就事實欄（二）亦有工程採購契約、海軍陸戰隊104年3月3日海陸眷服字第1040002069號函暨契約變更說明、103年度營利事業所得稅結算申報書、103年度營利事業所得稅結算申報核定通知書及核定稅額繳款書、105年8月4日原告承諾書、105年9月5日105年度財營所字第1Z000000000號裁處書及違章案件罰鍰繳款書、復查決定應補稅額更正註銷單、復查決定書、訴願決定書等附卷（103年度原處分A卷第3、5、6、11至12、29至33、59、167至174、201至212頁，卷B第149至150頁）可參，洵堪認定。
（二）應適用的法令︰
1、所得稅法第24條第1項前段：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」
2、所得稅法第83條第1項及第3項：「（第1項）稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。（第3項）納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依法辦理。」
3、所得稅法第110條第1項：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」
4、所得稅法施行細則第81條第1項：「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」
5、財政部108年6月10日裁罰倍數參考表：「違反所得稅法第110條第1項……二、漏稅額超過新臺幣10萬元者，處所漏稅額0.8倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.7倍之罰鍰，其屬下列情形之一者，處所漏稅額0.6倍之罰鍰：一、查獲之日前5年內未曾查獲有本條文第1項漏報或短報依本法規定應申報課稅之所得額，或查獲之日前5年內經查獲有本條文第1項漏報或短報依本法規定應申報課稅之所得額未經裁處罰鍰……。」
（三）法院於確定判決理由中，就訴訟標的以外當事人所主張之重要爭點，本於當事人辯論之結果已為判斷時，除有顯然違背法令，或當事人已提出新訴訟資料足以推翻原判斷之情形外，於同一當事人就與該重要爭點有關所提起之他訴訟，不得再為相反之主張，法院亦不得作相反之判斷，以符訴訟法上之誠信原則，此即學理上所謂之「爭點效」（最高行政法院104年度判字第235號判決參照），其乃源於訴訟上之誠信原則及當事人公平之訴訟法理而來，避免紛爭反覆發生，以達「一次解決紛爭」所生之一種判決效力（拘束力）。是「爭點效」之適用，除理由之判斷具備「於同一當事人間」、「非顯然違背法令」及「當事人未提出新訴訟資料足以推翻原判斷」等條件外，必須該重要爭點，在前訴訟程序已列為足以影響判決結果之主要爭點，經兩造各為充分之舉證，一如訴訟標的極盡其攻擊、防禦之能事，並使當事人適當而完全之辯論，由法院為實質上之審理判斷，前後兩訴之標的利益大致相同者，始應由當事人就該事實之最終判斷，對與該重要爭點有關之他訴訟負結果責任，以符訴訟法上之誠信原則。故就影響訴訟標的之重要爭點，如已經前訴訟程序充分辯論，並為確定判決所認定，除有顯然違背法令，或當事人提出新訴訟資料足以推翻原判斷之情形外，於同一當事人間之後訴訟應有爭點效之適用，即後訴訟不得再就同一爭點為相反之判斷。
（四）事實（一）部分：被告以原告100年度營利事業所得稅結算申報，短漏報銷售（轉包）系爭工程1之營業收入13,333,333元，除核定補徵稅額744,732元，並按所漏稅額204,000元，處以0.7倍罰鍰計142,800元，並無違誤。
1、系爭工程1轉包契約所收取之價款14,000,000元非保證金而屬銷貨收入。
⑴原告於100年7月29日以承攬金額（含追加部分）5,132,47
0元（未含稅）向高雄長庚醫院標得系爭工程1，並因工程中有關舊建物及RC牆拆除後之鋼筋歸廠商，原告遂於同年8月30日以關係企業承暉企業行名義，將上開拆除舊建物及RC牆部分之工程以承包總價14,000,000元轉包（賣斷）予借用鑫和環保有限公司名義簽約之訴外人黃彥棋承做，並由黃彥棋取得拆除工程後剩餘舊鋼筋之銷售，此有工程承攬書、工程承攬變更同意書、建物拆除工程合約在卷（100年度原處分A卷第40至53、37至39、22至23頁）、可稽。足認原告確實將系爭工程1中有關舊建物及RC牆之拆除部分轉包予訴外人黃彥棋承做。
⑵原告主張該14,000,000元為拆卸廢鐵之噸數保證金，因鑫
和環保有限公司未履約，非營利所得，有協議書為證等語。然查，黃彥棋於104年1月28日及105年3月8日談話筆錄中陳稱：向承暉企業（李南翰）承包的買賣金額為14,000,000元，向鑫和環保借牌的，該14,000,000元為取得拆除工程之廢五金而支付原告之金額，非保證金（保證金另外給付100萬元票據），且該款項亦確實匯入原告前任負責人馬淑芬及現任負責人李南翰帳戶等語，亦有黃彥棋104年1月28日及105年3月8日談話筆錄（100年度原處分A卷第89至91頁、B卷第122至125頁）、原告於104年9月25日出具之承諾書、說明書、長庚拆除工程資金流向，並檢附馬淑芬及原告於萬泰銀行永康分行帳戶明細、支票影本等在卷（100年度原處分A卷第67至81頁）可證，應勘認定原告將系爭工程1中有關舊建物及RC牆之拆除以承包總價14,000,00元再轉包與黃彥棋施作，並實際取得價金14,000,000元。原告提出之協議書雖然載明14,000,000元為保證金，待工程竣工經驗收合格，無息退還，然原告並未退還；原告於105年2月4日之說明書（100年度原處分A卷第121頁），亦僅主張因鑫和環保有限公司未履行合約內容，故尚未退還保證金，然未敘明鑫和環保有限公司未履行合約內容之爭議為何，且與上開黃彥棋之談話筆錄內容未合，是原告主張14,000,000元為保證金，自難採據。
2、本稅部分：查原告100年度營利事業所得稅結算申報列報營業收入淨額51,111,648元及營業淨利2,391,744元，被告原依書面審查暫按申報數核定（100年度原處分A卷第149頁），嗣查獲原告漏開統一發票並漏報銷售額14,000,000元，並於104年10月8日函請原告提示帳簿憑證及相關證明文件（100年度原處分A卷第138至139頁），原告未提示且出具承諾書及說明書同意被告依部頒同業利潤標準淨利率9%核定及剔除其他損失972,476元，被告遂依所得稅法第83條規定，按其業別（行業標準代號：4290-99）之同業利潤標準淨利率9％重行核定營業淨利5,860,048元，全年及課稅所得額為5,043,186元（100年度原處分A卷第150頁）。原告於復查時雖主張營業稅漏報收入14,000,000元，尚在復查中等語，然100年度同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，業經最高行政法院108年度判字第92號判決認定原告就轉包契約未依規定開立統一發並申報銷售額之漏稅事實確定（100年度原處分A卷第229至239頁），則營利事業所得稅部分，被告亦已以108年3月20日南區國稅法一字第1080002438號函請原告提供資料，原告迄未提示，復查決定遂以原告漏報之營業收入應為13,333,333元（14,000,000元÷
1.05），重新核定營業淨利5,800,048元，全年及課稅所得額為4,983,186元（追減60,000元），訴願決定予以維持。原告仍執前詞主張其無漏報銷售額，惟其所據者，仍為前訴訟所提出之協議書資料及主張應屬保證金等語，並未提出未經審酌之新訴訟資料，則揆諸前開爭點效之說明，就原告漏報銷售額之事實，本院自不得作相異之判斷。從而，被告基於同一違章事實，認定原告100年度營利事業所得稅申報有漏報銷貨收入，並以原告自承無法提出符合稅捐法制要求之帳證供稅捐機關查核，及承諾同意依部頒之同業利潤標準淨利率9%核定，遂按未分類其他土木工程業（行業標準代號：4290-99）同業利潤標準淨利率9％重行核定原告之營業淨利為5,800,048元【（51,111,648+13,333,333）×9%】，全年及課稅所得額為4,983,186元【營業淨利5,800,048元＋非營業收入226,004元－非營業損失及費用1,042,866元（原告同意非營業損失剔除972,476元）】，應補徵稅額744,732元（應納稅額4,983,186元×17%－暫繳自繳稅額216,018元－可扣抵稅額1,596元＋已退稅額115,205元），即無違誤。
3、罰鍰部分：原告100年度營利事業所得稅結算申報，漏列銷貨收入13,333,333元，業如前述，致漏稅額204,000元（13,333,333元×9%×17%），違反所得稅法第71條第1項規定，此有原告營利事業所得稅結算申報書、被告更正核定通知書、復查決定書及訴願決定書附於原處分卷可稽。原告對其營業活動及各項收入、成本費用，己身知之最詳，其於辦理100年度營利事業所得稅結算申報時，本應注意按時覈實申報納稅，竟漏列營業收入，致漏報所得額，難謂無應注意能注意而不注意之過失，故被告依所得稅法第110條第1項及裁罰倍數參考表之規定，審酌原告已於裁罰處分核定前承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰，但無裁罰倍數參考表所列其他減輕事由（原告另於103年4月10日遭查獲101年度營利事業所得稅結算申報時漏報所得額2,000,000元，並科處罰鍰204,000元）等情，經被告併審酌原告漏報所得額之過失程度、所得利益及其資力後，按所漏稅額204,000元處以0.7倍之罰鍰計142,800元。揆諸首揭規定，自無不合。
（五）事實（二）部分：被告以原告103年度營利事業所得稅申報，稅短漏報系爭工程2之拆除後可用資源折抵工程款6,268,920元及利息收入861元，除核定補徵稅額721,163元，並按所漏稅額159,919元處以0.7倍之罰鍰111,943元，與法亦無不合。
1、本稅部分：原告於102年至103年間承攬系爭工程2，明定（辦理變更後）合約總價15,889,492元，及拆除後可用資源折抵工程款6,582,366元（含稅），原告亦將拆除後所得之可用資源（即廢鐵）自行登載於進銷存明細表，惟原告於申報營業稅時未依規定就銷貨（承攬系爭工程2）及進貨（取得拆除後廢鐵）分別開立及取得統一發票，逕以系爭工程2折抵後之金額開立銷貨發票並報繳營業稅，致漏報繳折抵部分之銷售額（工程收入）6,268,920元（6,582,366元÷
1.05），有工程採購契約、變更價金契約函暨詳細價目表（標單）及進銷存明細表在卷（103年度原處分A卷第24至
33、42頁）可稽，且經最高行政法院108年度判字第92號判決認定原告未依規定開立統一發並申報銷售額之漏稅事實確定（103年度原處分A卷第103至112頁）。而營利事業所得稅部分，原告除仍主張6,268,920元非其營利事業所得外，並主張拆卸之廢鐵因遭竊，致無實際收入及所得等語。惟折抵工程款仍屬銷貨收入，不得逕以折抵後之差額開立統一發票，已如前述，至於原告取得拆除後之廢鐵如何處理、是否遭竊，與原告承攬系爭工程2應核實申報銷售額無涉，是原告上開主張均無可採。則被告於原告系爭工程2完工年度（103年），以原告漏報折抵工程款部分之銷貨收入，且僅提示工程成本表及進銷存明細表，未提示相關合法憑證或付款證明等資料，無從核實查證申報之成本費用與營業活動之關連性及支出之必要性與合理性；復以原告並未爭執其營業或活動之「業別選定」並出具承諾書及說明書（103年度原處分A卷第58至59頁）同意依部頒之同業利潤標準淨利率核定，被告遂按原告承攬工程所屬業別之同業利潤標準淨利率15%、9%及8%，核定103年度營業淨利6,337,420元，併其漏報之利息收入861元，核定全年及課稅所得額4,902,715元（營業淨利6,337,420元＋非營業收入663,206元＋漏報之利息收入861元－非營業損失及費用總額2,098,772元），應補徵稅額721,163元（應納稅額4,902,715元×17%－已報繳稅額112,213元－可扣抵稅額85元），要無不合。
2、罰鍰部分：原告於87年即成立，為專業營造公司，應知悉如何正確申報營利事業所得，卻於103年度營利事業所得稅結算申報，逕以系爭工程2折抵後之金額申報銷售額（工程收入），其漏報銷貨收入6,268,920元（未稅）及利息收入861元，致生漏報所得額941,199元（6,268,920元×15%＋利息所得861元），違章事證明確，且有應注意能注意而不注意之過失責任。從而，被告依所得稅法第110條第1項規定，並參據裁罰倍數參考表，審酌原告已於裁罰處分核定前，以書面承認違章事實並承諾願意繳清稅款及罰鍰，且無裁罰倍數參考表所列其他減輕事由（原告除於103年4月10日被查獲漏報101年度所得額外，亦於104年3月13日被查獲漏報100年度所得額，如事實（一）所述）等情，並審酌原告漏報所得額之過失程度、所得利益及其資力等事由，按所漏稅額159,919元（941,199元×17%－利息扣繳稅額85元）裁處0.7倍罰鍰111,943元，已屬適法之裁量。
（六）綜上所述，原告前揭主張，核無足採。從而，原處分、復查決定不利原告部分均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷為無理由，應予駁回。兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、結論：原告之訴為無理由。中 華 民 國 109 年 7 月 2 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 吳 永 宋
法官 孫 奇 芳法官 林 彥 君以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 109 年 7 月 2 日
書記官 謝 廉 縈