高雄高等行政法院裁定
109年度訴字第264號原 告 厚蒲藥材有限公司代 表 人 江臨竺訴訟代理人 邱文男 律師被 告 財政部關務署高雄關代 表 人 蘇淑貞訴訟代理人 林致安上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國109年6月18日台財法字第10913913960號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院裁定如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
理 由
一、按訴願法第14條第1項及第77條第2款規定，訴願之提起，應自行政處分達到之次日起30日內為之；訴願事件有提起訴願逾法定期間之情形者，應為不受理之決定。又訴願逾期即未經合法之訴願程序，進而提起撤銷訴訟，不合撤銷訴訟之訴願前置要件，核屬起訴不備其他要件，且不能補正，應依行政訴訟法第107條第1項第10款裁定駁回之。次按「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達；……。」稅捐稽徵法第1條及第19條第1項前段規定甚明。又「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」「公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前3條之規定。」「清算人執行前項職務，有代表公司為訴訟上或訴訟外一切行為之權。」「除前項規定外，公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關之規定。」亦為公司法第24條、第26條之
1、第84條第2項前段及第113條第2項所明定。因此公司清算期間，相關稅捐文書應向清算人送達為法律明文規定。又按稅捐稽徵法第35條第1項及第38條第1項規定，納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應申請復查；對復查決定如有不服，應依法提起訴願及行政訴訟。另稅捐稽徵法第34條第3項第2款規定，經復查決定，納稅義務人未依法提起訴願者，原核定稅捐之處分即屬確定。準此，納稅義務人自不得於原核定稅捐之處分或復查決定確定後，再申請復查、訴願及提起行政訴訟，請求撤銷原處分或復查決定（最高行政法院92年度裁字第1537號裁定意旨參照）。
二、再按行政程序法第72條第1項前段規定：「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。」第74條第1項及第2項規定：「（第1項）送達，不能依前2條規定為之者，得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關，並作送達通知書兩份，一份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或其他適當位置，以為送達。（第2項）前項情形，由郵政機關為送達者，得將文書寄存於送達地之郵政機關。」準此以論，行政處分不能依行政程序法第72條、第73條規定對應受送達人為直接送達、補充送達或留置送達者，既得依同法第74條規定以寄存送達方式為之，因目前行政程序法關於寄存送達之生效日期並無如訴願法第47條第3項準用行政訴訟法第73條之規定，自應認於踐行寄存送達之法定程序完畢當日，即發生送達之效力，應受送達人實際上有無領取該處分文書，均不生影響（最高行政法院91年度裁字第845號裁定參照）。
三、緣原告委由昇昱國際報關有限公司於民國（下同）106年7月28日至107年1月19日間，向被告報運進口波蘭及俄羅斯產製鹿角計5批（進口報單號碼：第BD/06/387/E1056號、第BE/06/387/ E1201號、第BC/06/387/E1614號、第BE/06/387/E1887號及第BE/07/387/E1023號），申報單價分別為CIF USD 4.
5、4.5、5、5、5/KGM，申報賣方為波蘭商GREEN HUNTINGSERVICES S.J.（進口報單號碼：第BD/06/387/E1056號及第BE/06/387/E1201號）及俄羅斯商APPLIED BIOTECHNOLOGY（進口報單號碼：第BC/06/387/E1614號、第BE/06/387/E1887號及第BE/07/387/E1023號），經核定以C1（免審免驗）或C3X（儀器查驗）方式通關，依關稅法第18條第1項規定，按原告申報事項，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣經被告實施事後稽核結果，依其匯款金額及結匯銀行檢送存檔資料，分別改核定單價為CIF USD 32.2、32.2、26.6、31.428571、28.430857/KGM核估完稅價格，並均更正賣方為加拿大商BLESSING ENTERPRISES LTD.公司（下稱加拿大公司），審認原告有繳驗不實發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅費之違章情事，又因原告未於裁罰處分核定前繳交足額保證金抵繳應納進口稅及營業稅，爰被告依海關緝私條例第37條第1項第3款、第44條、緝私案件裁罰金額或倍數參考表、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款、稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及貿易法第21條第1項等規定，以108年7月22日108年第00000000號及108年7月31日108年第00000000號、第00000000號、第00000000號、第00000000號處分書，分別處所漏進口稅額3倍之罰鍰共計新臺幣（下同）17,511,537元，及所漏營業稅額1.5倍之罰鍰共計3,356,380元，並追徵所漏進口稅費共計8,090,332元。
原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定不受理，遂提起本件行政訴訟。
四、經查，原告於108年5月24日登記解散，並依公司法第79條規定，選任董事江臨竺為清算人，此有原告變更登記表相關資料在卷可稽（訴願卷第4至11頁），應堪認為真實。被告爰向清算人之戶籍地址（嘉義縣○○鄉○○村0鄰○○○0號）寄發處分書，並於108年8月8日合法送達本人，原告於同年月29日提出復查申請。又查，被告以108年12月16日高普法字第1081021755號復查決定書駁回原告之復查申請，乃對原告清算人江臨竺之上址交由郵政機關送達上開復查決定書，因未獲會晤江臨竺本人，亦無受領文書之同居人、受雇人或應受送達處所之接收郵件人員，依行政程序法第74條規定，於108年12月22日將該復查決定書寄存於梅山郵局，並作送達通知書2份，1份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，1份置於該受送達處所信箱或其他適當位置，以為送達，此有經郵務人員李凱翔蓋章之送達證書附卷可稽（訴願卷第12頁、原處分卷第84頁）。揆諸前揭規定及說明，本件復查決定書之送達程序既符合行政程序法關於寄存送達之規定，無論原告實際上於何時受領文書，均以寄存送達之日期（108年12月22日）視為收受送達之日期，而發生送達之效力。又原告係設址於臺中市，則依訴願法第16條第1項暨訴願扣除在途期間辦法第2條之規定，應扣除在途期間5日，則核計原告應提起訴願之30日不變期間，係自108年12月23日起算，至109年1月26日（星期日）屆滿，因該末日適為春節假期（109年1月23日至109年1月29日），故依規定延至109年1月30日（星期四）屆滿，惟原告遲至109年3月26日（被告收文日期）始提起訴願，有加蓋被告收文戳記之原告訴願書附卷可稽（原處分卷第34至36頁、訴願卷第13至15頁）。從而，本件原告提起訴願，顯已逾法定不變期間，訴願決定予以不受理，自無不合。原告復提起本件撤銷訴訟，揆諸前揭規定及說明，即屬不備起訴要件，自為法所不許，應予駁回。
五、另因原告訴願逾期，其起訴應從程序上裁定駁回，欠缺實體判決要件，依程序不合，實體不究之原則，自無須審究原告實體上主張之理由具備性，附此敘明。
六、結論：原告之訴不合法。中 華 民 國 109 年 12 月 28 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 吳 永 宋
法官 孫 奇 芳法官 林 彥 君以上正本係照原本作成。
如不服本裁定，應於裁定送達後10日內以書狀敘明理由，經本院向最高行政法院提出抗告（須按對造人數附具繕本）。
中 華 民 國 109 年 12 月 28 日
書記官 謝 廉 縈