高雄高等行政法院判決
109年度訴字第418號民國110年10月14日辯論終結原 告 張永宗訴訟代理人 黃瓈瑩律師被 告 財政部南區國稅局代 表 人 盧貞秀訴訟代理人 李依珊
陳美伶王照穎上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國109年10月5日台財法字第10913926270號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
壹、程序方面按「（第1項）訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。（第2項）被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或加。（第3項）有下列情形之一者，訴之變更或追加，應予准許：……二、訴訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變。」行政訴訟法第111條第1項、第2項及第3項第2款分別定有明文。本件原告起訴時訴之聲明（見本院卷第11頁）為：「先位聲明：被告應給付原告新臺幣（下同）2,998,738元及自繳納之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日計算之利息。備位聲明：訴願決定及原處分均撤銷。」嗣於民國110年7月21日（見本院收文日）又具狀變更聲明為（見本院卷第245頁）：「
一、訴願決定及原處分均撤銷。二、被告應給付原告2,998,738元及自繳納之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日計算之利息。」經核，原告訴之聲明變更前後其請求基礎事實不變，亦無礙於被告之防禦及訴訟之終結，應予准許，先予敘明。
貳、實體方面
一、爭訟概要：㈠被告依據檢舉及查得資料，以原告於101年5月28日立約出售
持有期間未滿1年之臺南市○區○○路○○○○巷○○號房屋及其坐落基地（下稱系爭房地），銷售價格7,500,000元，未依規定於訂約之次日起30日內報繳特種貨物及勞務稅（下稱特銷稅），被告遂依查得資料，按適用稅率百分之15，核定補徵特銷稅1,125,000元外，並按上述漏稅額處1.5倍罰鍰計1,687,500元。原告不服，先後各就本稅及罰鍰處分循序提起訴願，均遭決定駁回，因原告僅就罰鍰處分提起行政訴訟，本稅即告確定。至罰鍰處分，經本院於105年11月24日以105年度訴字第328號判決駁回（下稱本院105年度訴字第328號判決），原告未依法提起上訴而告確定在案。
㈡原告於108年6月14日及同年12月2日，主張依臺灣高等法院
臺南分院（下稱臺南高分院）107年11月27日107年度重上字第91號民事判決，系爭房地已依民法第229條第2項及第254條規定，解除買賣契約，屬行使法定解除權取回原銷售之房地，符合財政部102年5月22日台財稅字第10200024220號令（下稱財政部102年5月22日令），依稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128條規定，申請退還已納特銷稅及罰鍰與重開行政程序，經被告以109年1月16日南區國稅新化銷售二字第1080551375號函(下稱原處分)予以否准，原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂以稅捐稽徵法第28條作為本件請求權依據之主張（至於行政程序法第128條之主張於110年10月14日言詞辯論期日表明不主張，見本院卷第266頁）提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨：
⒈系爭房地經臺南高分院判決訴外人吳淑美應將系爭房地所
有權登記予原告，屬行使法定解除權取回原銷售之房地，符合財政部102年5月22日令申請退還特銷稅之要件，被告應准予退還稅款及罰鍰。
⒉臺南高分院既已認定系爭房地買賣契約依法解除，已無買
賣系爭房地之事實，特銷稅及罰鍰之課稅基礎事實已不存在，被告應審酌此新發生之事實為原告有利之處分，即應撤銷、廢止或變更核課特銷稅及裁處罰鍰之處分，被告卻無視上述確定判決認定之事實，仍繼續強制扣繳稅款，顯有事實認定錯誤所致適用法令錯誤，並有可歸責於政府機關之錯誤致溢繳稅款。
⒊原告於108年6月14日及同年12月2日，提出臺南高分院107
年度重上字第91號民事判決，符合財政部102年5月22日令，依據稅捐稽徵法第28條規定，申請退還已納之特銷稅及罰鍰、滯納金及利息。
㈡聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告應給付原告2,998,738元及自繳納之日起，至填發收
入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日計算之利息。
三、被告答辯及聲明：㈠答辯要旨：
⒈臺南高分院107年度重上字第91號民事判決係在被告原核
本稅及罰鍰行政處分確定之後，故並無適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致有溢繳稅款之情事，且原告於核定特銷稅及罰鍰之行政救濟程序中，並未主張有解除契約之事由。再者，臺南高分院僅以吳淑美事後對於尚有尾款尚未給付不予爭執為由，而判決吳淑美負有將系爭房地所有權移轉於原告之回復原狀義務，然民事判決所認定之事實及判決結果，並不當然拘束行政爭訟事件。
⒉本件本稅部分因原告未提起行政訴訟而告確定，原告雖向
臺灣臺南地方法院（下稱臺南地院）訴請解除買賣契約，惟臺南高分院107年度重上字第91號民事判決確定證明書係於108年1月11日送達原告（原告委任之黃瓈瑩律師事務所收文章日期），原告遲至108年6月14日始依行政程序法第128條規定申請退稅重開程序，已逾事由發生在後或知悉在後3個月內之法定申請期限108年4月10日。本件罰鍰部分經本院判決駁回，原告未依法上訴而告確定，參照法務部100年7月6日法律字第1000016263號令意旨，稅捐行政處分如經行政法院實體判決予以維持，原行政處分相對人如有爭執，應依是否適用再審程序以謀求救濟，原則上不在重新進行行政程序之列。
㈡聲明：原告之訴駁回。
四、爭點：原告以系爭房地買賣契約已解除並辦畢所有權移轉登記，請求依捐稽徵法第28條第2項及依財政部102年5月22日令退稅，是否有據？
五、本院之判斷：㈠前提事實：
如爭訟概要欄所述事實，業經兩造分別陳述在卷，並有財政部南區國稅局104年度財特銷字第74104000016號裁處書（第30頁）、本院105年度訴字第328號判決（第31-36頁）、臺南地院105年度重訴字第95號民事判決（第37-46頁）、臺南高分院107年度重上字第91號民事判決（第49-53頁）、臺南高分院107年度重上字第91號民事判決確定證明書（第48頁）、土地登記第一類謄本（第83-84頁）、建物登記第一類謄本（第81-82頁）、系爭房地買賣契約書（第85頁）、原處分（第70-74頁）及訴願決定書（第87-94頁）附原處分卷為證，可信為真實。
㈡本件原告非就本院105年度訴字第328號判決認定事實之同一爭點提出新事實、新證據以為爭訟：
⒈應適用之法令及說明：
⑴稅捐稽徵法第28條第2項、第3項規定：「（第2項）納
稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。（第3項）前2項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。」⑵最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議針對「原告
（納稅義務人）對稽徵機關核課稅捐之處分不服，循行政爭訟程序，經最高行政法院判決駁回其上訴確定，且又提起再審之訴，復遭駁回確定後。於稅捐稽徵法第28條規定之繳納之日起5年內，就同一爭點提出新證據藉以否定原核課處分之基礎事實，主張其依據原核課稅捐處分繳納之稅款，是因適用法令錯誤而繳納，依據稅捐稽徵法第28條規定，向稽徵機關請求退還其已繳納之稅款；經稽徵機關予以否准，並遭訴願決定駁回後，向高等行政法院起訴，請求撤銷訴願決定及原處分，並請求被告（稽徵機關）作成同意退還已繳納稅款之行政處分。高等行政法院應如何處理？」之法律問題，作成決議：「行政訴訟法第213條規定：『訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。』故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷（最高行政法院72年判字第336號判例參照）。本件納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅被駁回，而提起行政訴訟，其主張核課處分適用法令錯誤或計算錯誤之部分屬原確定判決意旨範圍，納稅義務人自不得為相反主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故納稅義務人以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求退稅為無理由，高等行政法院應判決駁回。」⑶又稅捐稽徵法第28條退稅規定，係具公法上不當得利性
質之特別請求權，依該規定請求退稅被駁回而提起行政訴訟，訴訟標的係退稅請求權之法律關係，與原確定判決之訴訟標的即原稅捐債權債務關係不同，尚非行政訴訟法第107條第1項第9款所謂訴訟標的為確定判決效力所及之情形。
⒉查本院105年度訴字第328號判決認定之事實，係以原告於
100年8月22日向訴外人林陽銘買受，嗣原告於101年6月14日將系爭房地以贈與形式移轉予訴外人吳淑美，惟在此之前，已先於101年5月28日與吳淑美簽訂買賣契約書，以7,500,000元之價格，出售其持有期間未滿1年之系爭房地，而原告名下雖只有一宗持分土地，惟並未在系爭房地設立戶籍，系爭房地之交易顯為非自住不動產短期內移轉，無特銷稅條例第5條排除課稅規定之適用，且審酌該案原告就系爭房地之購入、出售及其最後出售所得款項用以清償原告依約應負擔之貸款餘額等整體交易情形，足認原告係濫用私法之法律形式，以贈與行為之形式上安排，迂迴達成買賣之實，同時脫法規避特銷稅條例之適用，以獲得免遭課徵特銷稅之稅捐利益。而本件原告係以系爭房地之買賣契約，因吳淑美尚有尾款200,000元未給付，基於給付遲延，請求解除契約，已經臺南高分院107年度重上字第91號民事判決吳淑美負有將該物之所有權移轉於原告之回復原狀義務之新事實，請求退稅。是以，原告就本案之訴訟標的，尚非屬就本院105年度訴字第328號判決認定之事實同一爭點提出新證據藉以否定原核課處分，先此敘明。
㈢原告依稅捐稽徵法28條第2項辦理退還本稅、罰鍰與法不合：
⒈應適用之法令及法理說明：
⑴按稅捐稽徵機關本於所認定之事實，適用法令作成課稅
處分，其事實認定必須正確，法令適用始可能正確。事實認定錯誤，法令適用自必錯誤。因此，稅捐稽徵法第28條第2項所稱之「適用法令錯誤」，含因事實認定錯誤所致適用法令錯誤之情形。故稅捐稽徵機關之課稅處分認定事實錯誤時，納稅義務人得援引稅捐稽徵法第28條第2項規定，請求退還溢繳之稅款（最高行政法院105年7月份第1次庭長法官聯席會議決議及106年12月份第2次庭長法官聯席會議修正前開決議意旨參照）。依此，稅捐稽徵法第28條第2項退稅規定，係屬返還公法上不當得利之性質，必須納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤（包括因事實認定錯誤所致適用法令錯誤之情形）、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，因此「溢繳」稅款而受有損害，致稅捐機關受有「溢收」稅款之利益，方可依據該條項規定申請退還溢繳稅款。
⑵再者，行政訴訟法第5條規定之課予義務訴訟，一般論
者所稱以事實審言詞辯論終結時作為認定事實及法令適用之基準時點，係針對法令無特別規定之原則性理論。而稅捐稽徵法第28條第1項及第2項之退稅請求，法條既已明定「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款」或「稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款」之要件，即須納稅義務人有自行適用法令錯誤、計算錯誤，或課稅處分具適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關錯誤之情事。又因稅捐債務係於稅捐要件合致時即已發生，故不論該稅捐債務係由納稅義務人自行報繳或由稅捐稽徵機關作成核課處分者，其認定事實及適用法令之基準時點原則上均應為稅捐要件合致時即所謂「行為時」。是依稅捐稽徵法第28條第1項或第2項主張適用法令錯誤或其他可歸責政府機關錯誤之退稅請求，原則上亦應以行為時作為認定事實及法令適用之基準時點。⒉查原告與吳淑美101年5月27日就系爭房地訂立不動產贈與
契約書，另於翌日簽訂土地建物買賣契約書（約定101年6月10日付清尾款），並於101年6月14日以贈與原因移轉登記系爭房地，經被告依查得資料核認渠等實際為買賣，就原告未依規定於101年5月28日之次日起30日內報繳特銷稅，乃核定補徵特銷稅1,125,000元，並裁處罰鍰1,687,500元（本稅及罰鍰均繳納完竣）。原告不服，分別循序申請復查及提起訴願，均遭駁回，嗣原告雖僅就罰鍰部分提起行政訴訟，本稅部分即告確定，罰鍰部分並經本院以105年度訴字第328號行政判決駁回。則被告前以原告出售持有期間未滿1年之系爭房地與吳淑美，已合致行為時特銷稅條例第2條第1項第1款所定課稅要件，復無第5條第1項第1至11款列舉之排除課稅事由，依原告銷售之事實核課特銷稅及裁罰，合於原告持有及銷售上開不動產之事實經過，其課稅客體、納稅義務人、稅額計算方式及應適用稅率，亦與行為時特銷稅條例相關規定相符，並無對稅捐法規解釋錯誤，或就確定之事實引用錯誤之稅法規定課稅，抑或因事實認定錯誤，致援引錯誤之法令核課稅捐等適用法令錯誤之情事，亦查無有何計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，依本院上開說明，原核課及裁罰均無違誤，原告主張系爭房地已經臺南高分院107年度重上字第91號民事判決勝訴，並於108年2月22日經地政機關以判決移轉原因登記予原告，主張系爭房地非屬特銷稅條例之課稅範圍，顯係被告作成上述本稅核課及裁罰後所發生之事實，並非被告於裁處時所根據之事實認定或法律適用有何適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤之情事，原告以被告認定事實及適用法律錯誤之退稅主張，尚與稅捐稽徵法第28條第2項之要件不符，被告以原處分駁回原告退稅之請求，並無不合。
㈣原告申請依財政部102年5月22日令退稅，亦屬無據：
⒈應適用之法律及說明：
⑴按稅捐稽徵法第12之1第1項至第3項分別規定：「（第1
項）涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。（第2項）稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。（第3項）納稅義務人基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避。」⑵而上開法條第3項所稱租稅規避，係指利用私法自治、
契約自由原則對私法上法形式選擇之可能性，選擇從私經濟活動交易之正常觀點來看，欠缺合理之理由，為通常所不使用之異常法形式，並於結果上實現所意圖之經濟目的或經濟成果，且因不具備對應於通常使用之法形式之課稅要件，因此得以達到減輕或排除稅捐負擔之行為。又租稅規避行為因有違課稅公平原則，故於效果上就租稅之核課認定，應本於實質課稅原則，就其事實上予以規避，然卻與其經濟實質相當之法形式作為課稅之基礎；就以私法形式安排以符合退稅之場合，則應認其私法上之效力不受影響，然不生其期待之稅法上法律效果，以維租稅公平。
⑶再財政部102年5月22日令以：「所有權人銷售持有2年
內之不動產並依法繳納特種貨物及勞務稅，嗣解除契約，稅捐稽徵機關受理其申請退還已納之特種貨物及勞務稅款處理原則如下：……二、於辦竣產權移轉登記後，解除買賣契約並取回原銷售之不動產，如屬合意解除者，不予退還；如屬行使法定解除權而解除者，應予退還。」屬行政機關基於法定職權，就行政法規所為之釋示，係闡明行為時特銷稅條例第5條第1項免徵特銷稅之類型，並得辦理退稅，為解釋性行政規則，納稅義務人房地買賣解約之情節，若符合闡釋意旨，自有援引據以辦理退稅之可能。
⒉系爭房地經核課特銷稅及裁罰後，原告方以「法定解除契約」為退稅規劃：
⑴原告於原核課及裁罰處分後，始萌生解約及回復原狀之動機及爭訟歷程：
A.查原告與吳淑美101年5月27日就系爭房地訂立不動產贈與契約書，另於翌日簽訂土地建物買賣契約書（約定101年6月10日付清尾款），並於101年6月14日以贈與原因移轉登記系爭房地，經被告依查得資料核認渠等實際為買賣，被告分別為特銷稅之核課及罰鍰之裁處，並分別因原告未提起復查或經本院判決駁回後均已確定，已如前述。
B.嗣105年間，原告依其與吳淑美於101年5月30日簽訂系爭房地之土地建物買賣契約書（約定101年6月15日付清尾款）手寫之附註特別約定，系爭房地日後如在移轉中遭課徵特銷稅，雙方無條件回復原狀之理由，向臺南地院民事庭提起回復原狀民事訴訟（105年度重訴字第95號），審理後，臺南地院以契約書之手寫附註所載「如在移轉中」，係指在移轉所有權登記完成之前，如發生須課徵特銷稅之情況時，兩造始負有回復原狀之義務，原告依據約款請求並無所據。另原告於107年6月12日始首次具狀改稱，吳淑美尚有尾款200,000元未給付，基於給付遲延，請求解除契約，則與兩造前於臺南地院106年12月19日言詞辯論期日均已表示：系爭房地於101年6月14日辦妥移轉登記，價金是在101年6月14日前即已給付完竣等語明確在卷不符，顯係臨訟而為之詞等由，駁回原告之訴。
⑵臺南高分院認定原告行使契約解除權及吳淑美應將系爭房地之所有權移轉登記予原告：
上開駁回判決後，原告提起上訴，臺南高分院107年度重上字第91號民事判決，則以原告主張吳淑美尚欠尾款200,000元未支付，且已以存證信函催告及解約，兩造系爭房地所成立之買賣契約已解除，依民法第259條第1款規定，吳淑美負有將該物之所有權移轉於他方之回復原狀義務。民事判決確定後，系爭房地於108年2月22日經地政機關以判決移轉原因登記予原告。
⒊異於常情之規劃：
按「債務人遲延者，債權人得請求其賠償因遲延而生之損害」，又「契約當事人之一方遲延給付者，他方當事人得定相當期限催告其履行，如於期限內不履行時，得解除其契約。」民法第231條、第254條分別定有明文。是以債務人給付遲延者，上開遲延之損害賠償或催告後解除契約，債權人固得擇一請求行使。惟本件原告於買賣契約成立後逾5年，發現買受人吳淑美有20萬之尾款未付，然其未請求遲延損害賠償，卻選擇解約，並造成後述因自身無法履行解約後之價金650萬元返還義務而進退維谷之處境，實與常情相違，而論究其選擇之動機，應係出於為符合財政部102年5月22日令之意旨。
⒋臺南高分院107年度重訴字第91號民事判決僅就解約後買受人返還義務為認定：
⑴按「契約解除時，當事人雙方回復原狀之義務，除法律
另有規定或契約另有訂定外，依左列之規定：一由他方受領之給付物應返還之。……。」「因契約互負債務者，於他方當事人未為對待給付前，得拒絕自己之給付，但自己有先為給付之義務者，不在此限。」民法第259條第1款、第264條第1項定有明文。
⑵查系爭房地買賣契約已經解除，則雙方當事人由他方受
領之給付物應返還之，且有民法第264條同時履行抗辯權之準用。而系爭房地之買受人吳淑美之訴訟代理人於臺南高分院審理時曾主張系爭契約如解約後，原告負價金返還義務，且主張同時履行抗辯（即原告須返還價金，吳淑美始願辦理返還所有權移轉登記），就此原告訴訟代理人則追加吳淑美應塗銷抵押權之聲明（即吳淑美應將返還之借款用以清償抵押借款而塗銷抵押權）。後經法官闡明，兩造訴訟代理人均同意有關價金返還之同時履行抗辯及塗銷抵押權部分，均於該案判決後再行處理，而分別撤回同時履行抗辯及吳淑美應塗銷抵押權之聲明（見臺南高分院107年度重上字第91號卷第80-81頁）。
⑶則由上開爭訟過程可知，系爭房地解約後，原告即出賣
人所負價金返還義務、吳淑美之塗銷抵押權，仍留待兩造再行商討研議而未解決。
⒌原告仍未履行解約後出賣人之義務：
再者，臺南高分院107年度重訴字第91號民事判決雖判決吳淑美應將系爭房地移轉登記，如上所述，原告所負價金返還以利塗銷抵押權之回復原狀義務，仍待原告履行。而原告於本院審理時自承系爭房地目前仍因原告清償借款塗銷抵押權之範圍（原告稱吳淑美已就系爭房地於原有抵押範圍再增貸）未有共識，抵押權仍未塗銷，且吳淑美仍住居於系爭房地（見本院卷第224-225頁、第269頁）。是以，系爭房地雖已完成移轉登記，原買受人吳淑美仍繼續使用行使其同時履行抗辯權，足認原告尚未履行其出賣人解約後之回復原狀義務。
⒍原告退稅取巧之安排，無上開財政部102年5月22日令之適用：
如上所述，本件原告係於原核課及裁罰處分均確定後，始萌生解約及回復原狀之動機，並以符合財政部102年5月22日令意旨而為租稅安排，並以訴訟方式實行。則本件原告上開房地解除權行使之安排，目的為辦理退稅，藉以規避原應繳納之特銷稅。然本件原核特銷稅條例之立法目的在健全房屋市場，對短期投機炒作加重其交易成本，而其課徵對象關於房地交易，即指2年以內之買進賣出，為賺取差價非供自用之行為，原告前將其購自前手之系爭房地，於2年內出售予吳淑美，銷售持有未逾2年之系爭房地，並有獲利，原即屬特銷稅課徵之標的，原告嗣後退稅之安排，民事法上雖具相當效力，然從稅法上之觀察，因認屬有意規避稅賦之取巧安排，仍不生稅法上之效力，原核課處分之合法性不受影響。
⒎原告未取回銷售之不動產，亦未符合財政部102年5月22日令之意旨：
⑴按財政部102年5月22日令之意旨，既係以房地買賣雙方
已因法定解除契約，並取回原銷售之不動產，則核課基礎已失，應辦理退稅，則所稱「取回原銷售之不動產」自係指辦畢所有權移轉登記，且房地並已點交由原出賣人管領，亦即買賣雙方均已履行解約後之返還義務，形式上辦畢所有權移轉登記，不在該解釋意旨範圍。
⑵經查，系爭房地經法院判決吳淑美應將系爭房地移轉登
記與原告後，因原告仍未履行出賣人解約後之價金返還義務，致系爭土地仍由吳淑美使用，均如前述。則以系爭房地解約及法院判決後之現狀觀之，原告僅透過判決形式上符合財政部102年5月22日令所稱「辦竣產權移轉登記」，然「並未取回原銷售之不動產」，仍與上開財政部解釋函令之意旨未符，被告以原處分否准原告申請退還已納之特銷稅及罰鍰，難謂有何不合。
六、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。是本件被告認事用法，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，並請求被告應依原告於108年6月14日及同年12月2日之退稅申請及補充聲明，退還已納之2,998,738元稅款及罰鍰及自繳納之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日計算之利息，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 11 月 4 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 吳 永 宋
法官 林 彥 君法官 黃 堯 讚以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 110 年 11 月 4 日
書記官 江 如 青