高雄高等行政法院判決
109年度訴字第76號110年9月29日辯論終結原 告 荷康生物科技有限公司代 表 人 張鴻博被 告 財政部關務署高雄關代 表 人 蘇淑貞訴訟代理人 劉怡君上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國109年1月16日台財法字第10813947190號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
壹、程序方面：
一、被告代表人原為楊崇悟，於本件訴訟審理中變更為蘇淑貞，經被告新任代表人具狀聲明承受訴訟（本院卷第81-87頁），核無不合，應予准許。
二、原告經受合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
貳、實體方面：
一、爭訟概要：原告委由昱貿報關股份有限公司於民國107年10月22日向被告報運進口瓜地馬拉產製夏威夷果計2項（報單第BD/07/033
/H0424號），第1項貨物名稱DRIED MACADAMIA WITH SHELL（烘焙帶殼夏威夷果，下稱系爭貨物一）、第2項貨物名稱DRIED MACADAMIA WITHOUT SHELL（烘焙去殼夏威夷果，下稱系爭貨物二），原申報價格分別為 CFR USD 6/BAG及 CFR
USD 8/BAG，核定通關方式為C3（貨物查驗）。為加速通關，被告於是依關稅法第18條第2項規定，准原告繳納相當金額保證金先行驗放，事後再加以審查。嗣被告參據查價結果，依關稅法第35條規定，將系爭貨物一、二的單價分別改按
CFR USD 60/BAG及 CFR USD 275/BAG核定完稅價格，重新核算應徵稅費計新臺幣（下同）497,825元（下稱原核定處分，含進口稅382,355元、營業稅114,706元及推廣服務費764元），以原繳納保證金抵繳後，尚應補繳稅費計407,825元（含進口稅292,355元、營業稅114,706元及推廣服務費764元），並通知原告繳納。原告不服原核定處分，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭決定駁回後，提起行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
(一)主張要旨：
1、原告公司總經理張鴻文於107年3月間前往夏威夷果產地瓜地馬拉訂購夏威夷果一批即系爭貨物一、二，於107年10月19日向被告報關進口，原申報價格分別為CFR USD 6/BAG、CFR
USD 8/BAG，確為真實交易價格，被告應據以核定完稅價格。
2、嗣經被告通知繳納相關稅費，於107年10月22日放行後，原告即將上述系爭貨物運至冷凍庫貯藏；然原告於107年12月間欲出貨時，發現系爭貨物二（即重量550公斤之去殼夏威夷果22袋，每袋25公斤）有臭油味及發霉情形，即予以燒燬，並直接對國外廠商以電話連絡，直至108年元月底，接洽國外廠商答應原貨退還，並於108年3月26日將系爭貨物一之重量23,075公斤之烘焙帶殼夏威夷果923袋（每袋25公斤）退貨，有出口報單為憑。
3、原告進口之系爭貨物一及系爭貨物二既分別經退貨報運出口及銷毀，被告即無命原告繳納上述稅、費之依據，自應將原核定處分予以撤銷。又本件似符合關稅法第28條第1項、第3項免徵關稅之規定及同法第29條應予免稅之規定，被告有關上述稅、費合計497,825元（含進口稅382,355元、營業稅114,706元以及推廣服務費764元），以原繳納保證金抵繳後，尚應補繳稅費合計407,825元（含進口稅292,355元、營業稅114,706元以及推廣服務費764元）之原核定處分亦有違誤。
(二)聲明：訴願決定、復查決定及原核定處分均撤銷。
三、被告答辯及聲明：
(一)答辯要旨：
1、系爭貨物完稅價格原參據查價單位查得之價格核估，原告既對原核定處分不服，經再函請查價單位覆核結果為：經我國駐瓜地馬拉大使館經濟參事處查復，國外供應商聯絡電話為空號，亦無法從網路上查得其聯絡方式，報關發票之真實性存疑；經中央銀行外匯局查證，原告暨其負責人及關係人間，就系爭貨物並無相關之匯款紀錄；依現場查驗結果，實際來貨並未標示貨物等級，爰就系爭貨物依關稅法第29條第5項規定視為無法按申報交易價格核估完稅價格。
2、本件經循序審認無法適用關稅法第31條至第34條規定，於是依第35條規定，參據系爭貨物於進口報單申報「已烘焙」且依原告說明書載明（原處分卷一第17頁）系爭貨物日曬4小時後再用咖啡烘乾爐烘焙5天，足知案貨經過乾烤處理，屬稅則第2008節之範疇，至原庭稱系爭貨物於原產地僅日曬，核與報單申報未符，顯見前後說詞不一，難認可採。申言之，稅則第0802節所屬堅果類原型食品（乾或鮮），經均質化或調製化處理（如乾烤、油烤、脂烤、滲透脫水等），則應歸入稅則第2008節。查價單位考量系爭貨物縱經烘焙乾烤，惟未經過較複雜之加工調製程序，其屬性較貼近原型食品，系爭貨物經烘焙之夏威夷果所申報稅則號別屬雜項貨品，即該稅則分類下極可能含有其他經加鹽或裹粉調製、烘焙、油炸堅果類及種子等物，至多會將平均進口價拉高而不會拉低，不宜以該較高價格標準審視原核估是否合理，故以稅則第8章食用堅果之原型食品，相較稅則第20章調製加工產品，更能對原告作有利考量。查稅則號別第0802.61.00號（帶殼夏威夷果）之107年度平均價為USD7.28/KGM；稅則號別第08
02.62.00號（去殼夏威夷果）之107年度平均價為USD17.57/KGM。又系爭貨物屬烘焙過夏威夷果，歸屬於稅則第20章堅果調製品，依經驗法則，經加工或調製夏威夷果之價格應高於原型食品。據此，原核估價格第1項（帶殼）CFR USD2.4/KGM，第2項（去殼）為CFR USD11/KGM，與前開107年度原型夏威夷果之平均價格相較，原核估價格並未偏高，足認原核估價格公平合理，已對原告作有利之考量。據此，本件核估價格係由專業商審視比對實到貨樣之態樣及相關資料後，提供本件之合理行情價格供海關參考，以個案認定處理，作法並無不當。
3、有關退運出口貨物關稅及營業稅之退還部分，關稅屬過境稅性質，而系爭貨物經放行提領，且無關稅法第50條及第64條所列情形，自不得因退運出口而退還；營業稅退還須符合退稅要件，系爭貨物於107年10月23日放行，嗣於108年3月26日報運出口，已逾財政部台財稅字第09804546160號令釋有關退還稅款之復出口之3個月時限，且亦未於系爭貨物復運出口前申請退還營業稅無法退還。
(二)聲明：原告之訴駁回。
四、爭點：
(一)被告對原告申報系爭貨物之交易價格有合理懷疑，認無法依關稅法第29條規定核估完稅價格，是否有據？
(二)被告依關稅法第35條規定，將上述第1項及第2項貨物的單價分別改按CFR USD 60/BAG及CFR USD 275/BAG核定完稅價格，是否合法？
(三)原告請求被告退還已繳納之關稅及營業稅，有無理由？
五、本院的判斷：
(一)前提事實︰如爭訟概要欄所記載的事實，已經兩造分別陳明在卷，並有進口報單（第1-2頁）、進口貨物押款放行申請書（第13頁）、原核定處分即被告108年4月9日高普業二字第1081008431號函暨附件、附表（第19-20、23、24頁）、復查申請書（第25頁）、復查決定書（第99-103頁）、訴願決定（第141-150頁）附原處分卷一可查。
(二)應適用的法令：
1、關稅法第18條：「（第1項）為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；……。（第2項）進口貨物未經海關依前項規定先行徵稅驗放，且海關無法即時核定其應納關稅者，海關得依納稅義務人之申請，准其檢具審查所需文件資料，並繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後由海關審查，……。（第3項）進口貨物有下列情事之一者，不得依第1項規定先行徵稅驗放。但海關得依納稅義務人之申請，准其繳納相當金額之保證金，先行驗放，……其他經海關認為有繳納保證金，先行驗放之必要。……。」第29條第1項、第2項、第5項：「（第1項）從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。……（第5項）海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」第31條第1項、第2項：「（第1項）進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。……。（第2項）前項所稱同樣貨物，指其生產國別、物理特性、品質及商譽等均與該進口貨物相同者。」第32條第1項、第2項：「（第1項）進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。……。（第2項）前項所稱類似貨物，指與該進口貨物雖非完全相同，但其生產國別及功能相同，特性及組成之原材料相似，且在交易上可互為替代者。」第33條第1項、第3項、第4項：「（第1項）進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。……（第3項）第1項所稱國內銷售價格，指該進口貨物、同樣或類似貨物，於該進口貨物進口時或進口前、後，在國內按其輸入原狀於第一手交易階段，售予無特殊關係者最大銷售數量之單位價格核計後，扣減下列費用計算者：該進口貨物、同級或同類別進口貨物在國內銷售之一般利潤、費用或通常支付之佣金。貨物進口繳納之關稅及其他稅捐。貨物進口後所發生之運費、保險費及其相關費用。（第4項）按國內銷售價格核估之進口貨物，在其進口時或進口前、後，無該進口貨物、同樣或類似貨物在國內銷售者，應以該進口貨物進口之翌日起90日內，於該進口貨物、同樣或類似貨物之銷售數量足以認定該進口貨物之單位價格時，按其輸入原狀售予無特殊關係者最大銷售數量之單位價格核計後，扣減前項所列各款費用計算之。」第34條第1項：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。」第35條：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」依上述規定可知，作為海關從價課徵關稅之進口貨物，其核定完稅價格所應依據之價格，依序為進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格及合理價格。
2、關稅法施行細則第16條：「（第1項）本法第31條第1項及第32條第1項所稱出口前、後，指出口日前後30日內。（第2項）本法第33條第3項及第4項所稱進口前、後，指進口日前後30日內。」第19條：「（第1項）本法第35條所稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。（第2項）依本法第35條規定以合理方法核定完稅價格時，不得採用下列各款估價方式或價格：在我國生產貨物之國內銷售價格。兩種以上價格從高核估之關稅估價制度。貨物在輸出國國內市場之銷售價格。同樣或類似貨物依本法第34條規定核定之計算價格以外之生產成本。輸往其他國家貨物之價格。海關訂定最低完稅價格。任意認定或臆測之價格。」
(三)被告對原告申報系爭貨物之交易價格有合理懷疑，認無法依關稅法第29條規定核估其完稅價格，應屬有據：
1、按關稅交易價格制度，固建立在公開市場自由競售價格之基礎上，而以買賣雙方自動成立之價格為估價依據；惟所謂交易價格係指進口貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之價格，亦即不論已否支付，或以任何方式支付均包括之。故為查明進口貨物之正確價格，確保國家課稅並保護國內產業，其由進口人提出之進口單據固為估價之參考文件，然法律同時授權海關如對進口人所提相關文件資料存疑時，經要求進口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視為該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依規定予以調整；易言之，依據關稅法第29條第5項規定，海關並非需至證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，始得調整不依據進口人提出之交易價格資料核定，而是海關基於專業之審查，並由進口人負相當之協力義務後，海關仍具合理懷疑時，即可依據關稅法第31條以下規定另行核定其完稅價格，藉以避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之特性而低報價格，逃避稅負，俾達到公平合理課稅之目的（最高行政法院98年度判字第1356號、106年度判字第587號判決意旨參照）。
2、經查，原告申報系爭貨物完稅價格，固提出進口報單、報關發票、裝箱單（詳見原處分卷一第1、3-6頁）及合約書、訂單、預付款收據、商業發票（詳見原處分卷二第25-28頁）等件為證。惟經被告參考鄰近產地之價格檔資料發現原告申報之價格明顯偏低（原處分卷二第61頁進口報單）；復經財政部關務署基隆關機動稽核組以傳真電文函請駐瓜地馬拉大使館經濟參事處查證報關發票真偽（原處分卷二第10頁），經該處於108年7月3日以電郵回復略以國外供應商電話號碼為空號，網路上亦無法查得該供應商聯絡方式（原處分卷二第11頁）；又財政部關務署為勾稽本案貨物之貨款支付情形，以108年6月4日基普機字第1081013824號函（原處分卷二第12頁）請中央銀行外匯局提供原告暨其負責人及關係人等自107年6月至同年12月間匯往國外之所有匯出款資料，經中央銀行外匯局108年6月10日台央外捌字第1080019257號函（原處分卷二第13-16頁）檢送資料顯示，均無匯款至原告的國外供應商之紀錄；再者，查價單位財政部關務署基隆關於108年5月20日以基普機字第1081012319號函（原處分卷二第17-18頁）請原告到場說明，原告則授權張鴻文於訪談時陳稱系爭貨物係由張鴻文君親自到瓜地馬拉採買，其品質為第3等級，在國內並無銷售，有殼部分退貨出口；無殼部分已自行銷毀，除前述合約書、訂單、預付款收據、商業發票以外，並提供出口報單、銷毀相片、107年度損益及稅額計算表、營利事業所得稅結算申報核定通知書、105年度未分配盈餘申報核定通知書、106年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書及107年度7-8月、9-10月、11-12月108年1-2月、3-4月營業人銷售額與稅額申報書（401）等文件，作為本案貨物交易價格之佐證。然原告進口系爭貨物當期的營業人銷售額與稅額申報書之進項欄位所記載之進貨及費用總金額僅15,660元，顯與原告進口報單所載系爭貨物之金額不符，且前後期的營業人銷售額與稅額申報書之進項欄位所記載之進貨及費用總金額均為0元，及上述其他書表各欄位項目金額多為0元，欠缺參考價值，難以作為確認系爭貨物之實際交易價格之證明。又系爭貨物進口後進行開櫃查驗，並會同原告委任之報關業者取具代表性貨樣時，尚無發現來貨有發霉腐壞之情形，復於報單查驗情形記載裝箱情形「good」字樣（原處分卷一第2頁），且依現場查驗照片（原處分卷一第11頁）所示，顆粒完整無破碎之態樣，足以推斷整批貨物於查驗當下未有腐壞、變質、出現油耗味之情形，來貨品質無異常，貨物亦未見有標示等級（原處分卷一第9頁），此等查驗取樣程序均有原告委任之報關人員會同簽章，應具證據力。綜上各節，依關稅法第29條第5項之規定，海關並非須證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，始得加以調整，而是海關基於專業之審查，並由進口人負相當之協力義務後，海關仍具合理懷疑時，即可依據關稅法第29條以下規定另行核定其完稅價格，已如前述。從而，被告基於上述駐瓜地馬拉大使館經濟參事處、中央銀行外匯局之函復及系爭貨物進口情形查驗結果，認為原告申報系爭貨物之交易價格仍有合理懷疑存在，依關稅法第29條第5項規定，應視為無法按該條規定核估完稅價格，即屬有據。
(四)本件系爭貨物亦無關稅法第31條至第34條之適用，被告依關稅法第35條及同法施行細則第19條規定，將系爭貨物一、二的單價分別改按CFR USD 60/BAG及CFR USD 275/BAG核定完稅價格，並無違誤：
1、被告對於原告所提交易文件或其內容之真實性或正確性存有疑義，原告提出說明後，被告仍有合理懷疑，依關稅法第29條第5項之規定，即應視為無法按該條規定核估其完稅價格，則被告自須依關稅法第31條以下規定另行核定其完稅價格。又依關稅法第31條第2項、第32條第2項、同法施行細則第16條第1項規定，應以「同樣貨物」或「類似貨物」於系爭貨物出口時或出口日前、後30日內之交易價格，並經海關「核定交易價格」作為判斷依據（WTO關稅估價協定第2、3條之註釋第4段），申報之交易價格如未經海關核定，自難作為海關依關稅法第31條、第32條核定交易價格之根據。查本件系爭貨物出口時或出口日之前、後30日內，並無同樣貨物或類似貨物且經海關依據關稅法第29條所核定之交易價格可資引用（原處分卷二第47頁），故其完稅價格無從依關稅法第31條及第32條規定予以核估。又原告授權張鴻文於前述訪談時已陳稱系爭貨物在國內並無銷售，有殼部分退貨出口；無殼部分已自行銷毀等語，故無系爭貨物國內銷售發票可提供，自無從依同法第33條按國內銷售價格核估。復按「1994年關稅暨貿易總協定第7條執行協定」第6條之註釋1：「……核定計算價格時，可能需要自輸入國以外國家取得有關資料以審查進口貨物本身之生產成本。因為，多數情形生產廠商皆不在輸入國管轄領域之內，故計算價格方法之採用通常亦僅限買賣雙方為有特殊關係時，且生產廠商願對輸入國主管當局提供必要之成本資料，並允諾給予輸入國繼續查證之方便者。」指明關稅法第34條計算價格方法之採用，通常亦僅限於買賣雙方有特殊關係時，且生產廠商願對輸入國主管當局提供必要之成本資料，並允諾給與輸入國繼續查證之方便者，方有適用餘地。本件原告與國外出口商之交易非屬關係人交易，無法取得系爭貨物之製造成本及利潤資料，此經原告輔佐人於本院110年8月20日準備程序陳稱：「我是被騙了，我是警察退休，朋友帶我去瓜地馬拉和墨西哥那裡逛一逛，他跟我說如果做生意的話，這個堅果和咖啡可以去買，……。」「因為我第一次做生意，不瞭解法令，所以做一次公司就倒了。……。」（本院卷第150-155頁）可稽，故無法按關稅法第34條規定之「計算價格」核定完稅價格。
2、又按「1994年關稅暨貿易總協定第7條執行協定」第7條之註釋1：「依第7條規定（即關稅法第35條所稱之『合理方法』）核定之完稅價格應盡可能以先前已核定之完稅價格作為依據。」查本件原告原申報之交易價格真實性，客觀上仍有合理懷疑，被告乃依關稅法第29條第5項規定，視為無法按該規定核估其完稅價格，並依據價格核估順序，按同法第35條規定，以合理方法，參據相近之國外出口期間業經核定相同貨物名稱、規格、出口國之確定價格（原處分卷二第53-54、59-61頁），將系爭貨物一、二的單價分別改按CFR USD60/BAG及CFR USD 275/BAG核定完稅價格，自無違法。
(五)至原告主張系爭貨物於107年12月間欲出貨時發現系爭貨物二（重量550公斤）有臭油味及發霉，即燒燬之，有向海關聲明在案；系爭貨物一（重量23,075公斤）則於108年3月26日退貨，有出口報單為憑，似符合關稅法第50條第1、3款（原告誤引72年5月6日修正之第28條第1、3項）及第51條（原告誤引69年2月6日修正之第29條）免徵關稅之規定等語，請求被告退還已繳納之關稅及營業稅，有無理由？
1、關稅部分：
(1)依關稅法第50條第1款及第3款分別規定：「進口貨物有下列情形之一，免徵關稅：在國外運輸途中或起卸時，因損失、變質、損壞致無價值，於『進口時』，向海關聲明者。……在『海關查驗時』業已破漏、損壞或腐爛致無價值，非因倉庫管理人員或貨物關係人保管不慎所致者。」可知，進口貨物因各種損壞致無價值而免徵關稅者，如係在國外運輸途中或起卸時所生，須於『進口時』，向海關聲明；如非因倉庫管理人員或貨物關係人保管不慎所致者，則須在『海關查驗時』業已破漏、損壞或腐爛致無價值始可主張免徵關稅。
(2)經查，系爭貨物進口後進行開櫃查驗，並會同原告委任之報關業者取具代表性貨樣時，尚無發現來貨有發霉腐壞之情形，復於報單查驗情形記載裝箱情形「good」字樣，且依現場查驗照片所示，顆粒完整無破碎之態樣，足以推斷整批貨物於查驗當下未有腐壞、變質、出現油耗味之情形，來貨品質無異常等情，業如前述，且原告亦未提出其於『進口時』，向海關聲明系爭貨物在國外運輸途中或起卸時，因損失、變質、損壞致無價值，或在『海關查驗時』業已破漏、損壞或腐爛致無價值，非因倉庫管理人員或貨物關係人保管不慎所致的證據，參以原告起訴時即自陳系爭貨物於107年10月22日放行，即委請報關行將進口貨物送運於冷凍庫，107年12月間欲出貨時始發現系爭貨物有臭油味及發霉等語，足見系爭貨物於『進口時』及『海關查驗時』均無損失、變質、破漏、損壞或腐爛致無價值之情形，自不符合關稅法第50條第1款及第3款免徵關稅之規定甚明。
(3)又關稅法第51條第1項規定：「課徵關稅之進口貨物，發現損壞或規格、品質與原訂合約規定不符，由國外廠商賠償或調換者，該項賠償或調換進口之貨物，免徵關稅。但以在原貨物進口之翌日起1個月內申請核辦，並提供有關證件，經查明屬實者為限。」係指就國外廠商賠償或調換而進口之貨物，免徵關稅而言，本件原告並未另行進口由國外廠商賠償或調換之貨物，自不生就該項賠償或調換進口之貨物，免徵關稅之問題。
(4)另按「已繳納關稅進口之貨物，有下列各款情事之一者，退還其原繳關稅：進口1年內因法令規定禁止其銷售、使用，於禁止之翌日起6個月內原貨復運出口，或在海關監視下銷毀。於貨物提領前，因天災、事變或不可抗力之事由，而遭受損失或損壞致無價值，並經海關查明屬實。於貨物提領前，納稅義務人申請退運出口或存入保稅倉庫，經海關核准。」為關稅法第64條所明定。本件系爭貨物既經報關進口、放行提領，已該當法定課稅要件，業如前述，既無進口1年內因法令規定禁止其銷售、使用之情形，亦非於貨物提領前，因天災、事變或不可抗力之事由，而遭受損失或損壞致無價值，更非有於貨物提領前，納稅義務人申請退運出口或存入保稅倉庫，經海關核准之事實，顯不適用關稅法第64條退還原繳關稅之規定。
2、營業稅部分：
(1)經查，系爭貨物係於107年10月24日提領出倉，有進口報單狀態查詢清表（原處分卷二第63-64頁）可稽，原告雖主張發現來貨有腐壞之情事，惟並未依關稅法第51條第1項規定，向被告辦理賠償或調換進口貨物之免稅事宜，業如前述，因此，關於賠償調換之技術性、細節性規範即關稅法施行細則第40至42條如下規定：「（第1項）本法第51條第1項規定賠償或調換進口之貨物之免稅，應於原貨物進口之翌日起1個月內向海關申請，其起算日期以進口報單所載之海關放行日期為準。（第2項）依本法第51條第2項規定，於安裝就緒試車之翌日起3個月內申請核辦者，應檢具目的事業主管機關證明試車日期之文件，如未能檢具者，仍應依前項規定辦理。」「（第1項）依前條規定申請海關核辦時，應備申請書1份，載明下列事項：原進口貨名、品質、數量、價值、進口日期及進口報單號碼。原貨進口放行後，發現損壞或規格、品質與原訂合約規定不符之詳細情形，如係機器設備，應敘明試車日期。擬賠償或調換進口之貨品名稱、品質、數量及價值。（第2項）前項申請案件，應檢附原訂合約及有關來往文件，其於申請時因故不及檢附者，得於賠償或調換貨物進口時補送之。」「（第1項）依本法第51條規定退回國外調換之貨物報運出口時，海關應就納稅義務人依前條規定提供之申請書，核對相符或並查驗屬實後放行。（第2項）應退回國外調換之貨物經國外廠商聲明放棄無須復運出口者，應將原貨送海關查驗；其因體積或數量巨大笨重或其他特殊原因，運送確有困難者，得申請海關派員至該貨存儲地點查驗。如其全部或一部分尚有利用價值者，應重行估價徵稅。」即無適用餘地。
(2)又依財政部98年11月18日台財稅字第09804546160號令釋：「營業人進口貨物，在完納各項進口稅捐經海關放行後，未經使用即原貨報關退運出口，不再復運進口，可依海關代徵營業稅稽徵作業手冊參、十四規定向進口地之海關申請退還營業稅。但以在原貨物進口之翌日起3個月內及復運出口前申請核辦，並提供有關證件，經查明屬實者為限。……」可知，系爭貨物得否依法向被告申請退還營業稅，端視其是否符合退還營業稅之三要件：未經使用；原貨退運出口；辦理期限為原貨物進口之翌日起3個月內。經查，原告自陳系爭貨物一嗣經其於108年3月26日報運出口等情，有該貨物之出口報單（原處分卷一第81頁）可佐，距進口時間107年10月22日顯已逾上述3個月的辦理期限；況且該貨物是否符合「未經使用」且「原貨退運出口」之事實，尚未經原告舉證證明，從而被告不予退還該部分之營業稅，尚無不合。自屬有據。
(六)綜上所述，被告認系爭貨物之交易價格有合理懷疑，無法依關稅法第29條規定核估完稅價格，亦無從依關稅法第31至34條規定就「同樣貨物價格」、「類似貨物價格」、「國內銷售價格」、「計算價格」予以調查後，乃依關稅法第35條及其施行細則第19條規定之合理方法，將系爭貨物一、二的單價分別改按CFR USD60/BAG及CFR USD 275/BAG核定完稅價格，並無違誤。是以被告據此重新核算應徵稅費計497,825元（含進口稅382,355元、營業稅114,706元及推廣服務費764元），以原繳納保證金抵繳後，尚應補繳稅費計407,825元（含進口稅292,355元、營業稅114,706元及推廣服務費764元）之原核定處分通知原告繳納，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告主張系爭貨物符合關稅法免徵關稅之規定，應退還已繳納之關稅及營業稅，訴請撤銷訴願決定、復查決定及原核定處分，並非有據，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核於判決結果不生影響，無逐一論述之必要，併予敘明。
七、結論：原告之訴為無理由。中 華 民 國 110 年 10 月 13 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 蘇 秋 津
法官 邱 政 強法官 孫 國 禎以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 110 年 10 月 13 日
書記官 楊 曜 嘉