高雄高等行政法院判決110年度訴字第463號民國111年9月1日辯論終結原 告 三龍公廟代 表 人 蔡吳梅香訴訟代理人 劉家榮 律師
陳正軒 律師被 告 高雄市政府民政局代 表 人 閻青智訴訟代理人 王子揚
廖時慧陳毓君上列當事人間有關寺廟事務事件，原告不服高雄市政府中華民國110年12月29日高市府法訴字第11030968500號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
壹、程序方面按「（第1項）訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。（第2項）被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。」行政訴訟法第111條第1項、第2項分別定有明文。經查，原告起訴狀訴之聲明原載「確認被告民國110年8月18日高市民政宗字第11031702100號行政處分（下稱原處分）無效。」嗣於111年2月25日提出行政訴訟變更訴之聲明狀變更聲明為：「訴願決定及原處分均撤銷。」經核原告請求之基礎不變，被告亦無異議而為本案言詞辯論，依上述規定，自應准許。
貳、實體方面
一、爭訟概要:原告為私建寺廟，非屬適用監督寺廟條例之寺廟，原領有改制前高雄縣政府（下稱縣府）依25年1月4日發布之寺廟登記規則於93年3月21日發給之高縣寺登補字第286號寺廟登記證，復經被告依行為時寺廟登記規則及辦理寺廟登記須知，於104年4月9日發給原告高巿民政宗寺登甲補字第015號寺廟登記證（下稱104年4月9日寺廟登記證）在案。原告依107年4月16日修訂之辦理寺廟登記須知第28點規定，於同須知修正生效後1年期間屆滿（108年4月15日）前之同年月10日附具「尚未決定轉型方式」為由，向被告申請展期2年轉為適用監督寺廟條例之寺廟，嗣被告於108年5月24日以高巿民政宗字第10831161400號函（下稱108年5月24日函）同意展期2年，惟展期期限屆至，原告仍未向被告申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟，被告乃依辦理寺廟登記須知第28點第3項規定，以原處分廢止原告之寺廟登記，並註銷104年4月9日寺廟登記證。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明︰
(一)主張要旨︰
1、原告於73年間建立，依序於76年1月領得縣府高縣登補字第201號寺廟登記證、93年領得高縣寺登補字第286號寺廟登記證，嗣寺廟登記規則於102年8月8日修正，原告乃配合修正後寺廟登記規則，於104年3月17日填具「私建寺廟轉型為適用監督寺廟條例寺廟意願調查表」，原告表明無意願轉型為適用寺廟監督條例之募建寺廟，而被告仍於同年4月9日發給原告寺廟登記證，縱104年4月9日寺廟登記證上載有「本寺廟不適用監督寺廟條例，本證不得作為權利主體之證明」等語，然而此僅代表原告「並非適用監督寺廟條例」之寺廟，亦僅說明不得以該寺廟登記證作為原告具權利主體身分的證明，並非原告不具寺廟身分，否則被告何須核發104年4月9日寺廟登記證予原告，原告具有寺廟身分之事實不可否認，此事實亦經地方上信眾所肯認。
2、「辦理寺廟登記須知」於102年9月10日經內政部以台內民字第1020287824號令修正發布，並自即日起生效，生效前核發之寺廟登記表及寺廟登記證，自104年12月31日起不得作為登記有案寺廟之證明文件。自政府遷臺後，我國分別於42年、53年、62年、72年、82年、92年辦理6次總登記，爰依修正前寺廟登記規則核發之舊寺廟登記證，證明寺廟為登記有案寺廟之證明效力，原則上至102年12月31日止，是舊寺廟登記證自103年1月1日起不得作為登記有案寺廟之證明文件；且為使新、舊寺廟登記證之證明效力於辦理期間得以銜接，直轄市、縣（市）政府得於相關規定延長舊寺廟登記證之證明效力至期間屆滿之日，有內政部102年11月15日台內民字第1020339902號函可茲參照。
3、依102年修正前寺廟登記規則及辦理寺廟登記須知規定，舊寺廟登記證記載事項為「寺廟名稱」、「所在地」、「宗教別」、「建別」及「負責人產生方式」等欄位，而102年修正後辦理寺廟登記須知第3點規定，新寺廟登記證記載事項則刪除「建別」欄、並新增「負責人姓名」、「主祀神佛」及「備註」欄等。104年4月9日寺廟登記證其上記有「寺廟名稱」、「所在地」、「主祀神佛」、「宗教別」、「負責人姓名」、「負責人產生方式」及「備註」欄位等，符合辦理寺廟登記須知第3點之要求，併參酌上開內政部函意旨，且104年4月9日寺廟登記證對外得作為原告登記有案之證明文件，核屬依據修正後「辦理寺廟登記須知」授予利益之行政處分。
4、104年4月9日寺廟登記證乃原告表彰其政府登記有案之身分證明官方文件，縱其上備註欄註記有「本證不得作為權利主體之證明」，惟實際上在原告舉辦相關公益活動時，均需要向合作夥伴出示此身分證明文件，例如：配合捐血車駐點、義診、義剪等公益活動。又寺廟登記規則雖於107年廢止，惟原告之寺廟登記及寺廟登記證若未經原處分廢止及註銷，仍應持續存在，此乃學理上所稱行政處分之存續力，是原告針對原處分及其訴願決定提起本件撤銷訴訟，仍有實益，不因寺廟登記規則已被廢止而謂原告之寺廟登記及寺廟登記證即應隨同廢止及註銷，況104年4月9日寺廟登記證核發及寺廟登記之依據為修正後之辦理寺廟登記須知。
5、據民眾提供之郵政劃撥儲金存款收據與103年、104年綜合所得稅核定資料清單顯示，其曾分別於103年及104年捐贈新臺幣（下同）100,020元及80,060元予原告，並經核定為列舉扣除額，足見被告所稱之行政目的與現行實務上之運作情形顯有出入，民眾對私建寺廟之捐贈仍經核定得列為所得稅列舉扣除額，不因私建寺廟不具權利主體資格而有影響，申言之，廢止未配合轉型之私建寺廟的寺廟登記及註銷寺廟登記證與被告所稱行政目的之達成未有直接關聯，更是侵害私建寺廟之宗教自由。
(二)聲明︰訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告答辯及聲明︰
(一)答辯要旨︰
1、宗教上建築物不論是由政府機關、地方公共團體、私人建立或由大眾集資建立，只要有僧道住持，均為寺廟，而僅由大眾集資建立之寺廟，即募建寺廟，始適用監督寺廟條例，並應辦理寺廟登記。原告為私建寺廟，其辦理之寺廟登記，係內政部依25年1月4日訂定發布之寺廟登記規則所為之行政管理措施，該登記規則既於107年8月3日廢止，原告所據以辦理登記之法源依據已消滅，且內政部於同年亦另修正發布辦理寺廟登記須知新增第28點規定，被告依該點規定，輔導原告依限申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟，並以108年5月24日函同意原告申請適用監督寺廟條例之寺廟展期2年，即至110年5月25日屆滿，則不論原告是否有意願轉型，其屆期仍未完成轉型程序乃為事實，被告廢止其寺廟登記，並註銷寺廟登記證，係依辦理寺廟登記須知第28點規定為之，並無違誤。再者，私人建立並管理之寺廟（即私建寺廟）非屬應辦理登記之寺廟類型，廢止私建寺廟登記亦未否認或剝奪私建寺廟資格或地位，原告主張原處分否認或剝奪其私建寺廟的身分，應屬主觀上誤解。
2、監督寺廟條例第3條第3款所稱由私人建立並管理之寺廟，雖不限於1人為之，但必自始以自己所有之意思建立寺廟並管理之，而非以捐助為目的者，始足當之，此觀司法院院字第715號及817號解釋即明，內政部於102年8月8日修正發布寺廟登記規則(前於25年1月4日發布實施) 第1條及第2條規定，將應辦理寺廟登記之寺廟，限於適用監督寺廟條例之寺廟，復依102年9月10日修正之辦理寺廟登記須知第19點規定，寺廟之不動產應登記為寺廟所有，第25點規定同須知修正施行前登記有案之私人建立並管理之私建寺廟，其登記事項有變動者，得準用第14點規定向直轄市政府申請辦理寺廟變動登記。顯見102年9月10日當時對於募建寺廟之不動產所有權應登記為寺廟所有，而對於私建寺廟不動產權利主體之登記，仍係維持私建寺廟之土地及建物所有權應登記為私人所有之法秩序（臺中高等行政法院106年度訴字第132號判決參照)。嗣內政部以私建寺廟非屬依監督寺廟條例規定應辦理登記之寺廟，應回歸私人財產管理，以符法制為由，乃於107年4月16日將辦理寺廟登記須知第25點有關準用第14點規定申請辦理寺廟變動登記之規定刪除，且基於輔導登記有案之私建寺廟回歸監督寺廟條例規定，爰於第28點第1項增訂登記有案之私建寺廟得於同須知107年4月16日修正生效後1年內，申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟，並考量私建寺廟因故不及於規定期限內申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟，同條項但書明定有特殊原因時，寺廟負責人得於期間屆滿前敘明理由報經直轄市政府同意展期1次（2年），以促請其儘速辦理。準此，原告為私建寺廟，非屬適用監督寺廟條例之寺廟，原領有縣府93年3月21日核發之寺廟登記證，復經被告依行為時寺廟登記規則及辦理寺廟登記須知規定發給原告104年4月9日寺廟登記證在案。原告依107年4月16日修訂辦理寺廟登記須知第28點規定，於同須知修正生效後1年期間屆滿（108年4月15日)前之同年月10日附具「尚未決定轉型方式」為理由 ，向被告申請展期2年轉為適用監督寺廟條例之寺廟，經被告於108年5月24日同意展期2年，嗣2年展期期限屆至，原告仍未向被告申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟，被告乃依辦理寺廟登記須知第28點第3項規定廢止原告之寺廟登記，並註銷104年4月9日寺廟登記證，於法並無不合。
3、原告為私建寺廟，非適用監督寺廟條例，不具權利主體身分，財產仍為私人所有，內政部110年5月7日台內民字第1100116735號函（下稱內政部110年5月7日函釋）亦說明依寺廟登記規則所為之寺廟登記並未創設私建寺廟之權利義務主體資格，爰廢止私建寺廟登記並註銷其寺廟登記證，亦未改變其仍為寺廟身分之事實，對其法律上利益不生影響，故無權利保護必要。基此，被告於104年4月9日發給原告之寺廟登記證註記「本寺廟不適用監督寺廟條例，本證不得作為權利主體之證明」得知，原告未具備權利主體資格不因原處分而有所改變。退步言之，內政部基於輔導登記有案之私建寺廟回歸監督寺廟條例，爰於107年4月16日修正之辦理寺廟登記須知增訂第28點第1項，原告於被告依上開須知第28點第1項規定核予原告轉為適用監督寺廟條例之寺廟共計3年之申請期間(1年申請及2年展期)，均無申請轉型作為，並於期限屆至前，以存證信函向被告表明無轉型意願，可知原告係充分理解私建寺廟廢止登記規定，爰其權利不值得保護。
4、私建寺廟非屬適用監督寺廟條例等相關規定，應辦理登記並受主管機關監督管理之寺廟，其財產登記為私人所有並自由處分，且解散後賸餘財產歸屬私人所有，該等私建寺廟非屬所得稅法第11條第4項規定之機關團體，個人對其之捐贈不得依所得稅法第17條第1項第2款第2目之1規定申報扣除。
原告檢具民眾103年及104年已逾5年核課期間之綜合所得稅申報核定清單，主張捐獻予原告之款項均經稅捐主管機關核定為列舉扣除額，並無「不知情民眾對私建寺廟之捐贈，誤以為得申報所得稅列舉扣除或列為當年度費用或損失，致損及民眾權益」之情形，惟私建寺廟非屬所得稅法第11條第4項規定之機關團體，個人對其之捐贈不得依所得稅法規定申報扣除，是以，原告所舉事證，違反所得稅法相關規定甚明，應屬個案錯誤，實不足採。
(二)聲明︰原告之訴駁回。
四、爭點︰
(一)原告提起本件訴訟有無訴之利益？
(二)被告廢止原告之寺廟登記並註銷其寺廟登記證，有無違誤？
五、本院的判斷︰
(一)前提事實︰如爭訟概要欄所載之事實，已經兩造分別陳明在卷，並有93年3月21日高縣寺登補宇第286號寺廟登記證（第29頁）、104年4月9日寺廟登記證（第21頁）、原告108年4月10日展期申請表（第56頁）、被告108年5月24日高巿民政宗字第10831161400號函（第55頁）、原處分（第23頁）及訴願決定書（第119至145頁）附本院卷可查，堪予認定。
(二)應適用的法令︰
1、監督寺廟條例：⑴第1條：「凡有僧道住持之宗教上建築物，不論用何名稱，均
為寺廟。」⑵第2條第1項：「寺廟及其財產法物，除法律別有規定外，依
本條例監督之。」⑶第3條：「寺廟屬於左列各款之一者，不適用本條例之規定：
一、由政府機關管理者。二、由地方公共團體管理者。三、由私人建立並管理者。」⑷第5條：「寺廟財產及法物，應向該管地方官署呈請登記。」⑸第6條第1項：「寺廟財產及法物為寺廟所有，由住持管理之
。」⑹第7條：「住持於宣揚教義修持戒律，及其他正當開支外，不
得動用寺廟財產之收入。」⑺第8條：「寺廟之不動產及法物，非經所屬教會之決議，並呈
請該管官署許可，不得處分或變更。」⑻第9條：「寺廟收支款項及所興辦事業，住持應於每半年終報
告該管官署，並公告之。」⑼第10條：「寺廟應按其財產情形，興辦公益或慈善事業。」
2、寺廟登記規則（25年1月4日訂定，107年8月3日廢止）：⑴25年1月4日訂定第1條：「凡為僧道住持或居住之一切公建、
募建或私家獨建之壇廟寺院庵觀，除依關於戶口調查及不動產登記之法令辦理外，並應依本規則登記之。」⑵25年1月4日訂定第2條：「寺廟登記之舉辦，分總登記及變動
登記2種，總登記每10年舉行1次，變動登記每年舉行1次，新成立之寺廟，應於成立時聲請登記，其登記手續與總登記同。」⑶102年8月8日修正第1條：「為辦理寺廟登記，特訂定本規則
。」⑷102年8月8日修正第2條第1項：「本規則所稱寺廟，指適用監
督寺廟條例之寺廟。」
3、辦理寺廟登記須知（94年2月3日訂定、102年9月10日修訂、107年4月16日修正發布全文28點）⑴第1點：「為規範寺廟登記之申請程序及應備文件，特訂定本
須知。」⑵第2點：「本須知所稱寺廟除本須知另有規定外，指適用監督
寺廟條例之寺廟。寺廟登記分設立登記及變動登記。前項寺廟登記之主管機關，在直轄市為直轄市政府，在縣（市）為縣（市）政府。」⑶102年9月10日修正第25點：「本須知修正施行前登記有案之
公建寺廟及私人建立並管理之私建寺廟，其登記事項有變動者，得準用第14點規定，向直轄市、縣（市）政府申請辦理。」（107年4月16日修正時刪除）⑷第28點第1項、第3項：「（第1項）登記有案之公、私建寺廟
得於本須知中華民國107年4月16日修正生效後1年內，申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟。但有特殊原因，寺廟負責人得於期間屆滿前附具理由，向直轄市、縣（市）政府申請展期，展期最長不得逾2年，並以1次為限。……（第3項）登記有案之公、私建寺廟屆期未申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟，或申請不符合規定者，由直轄市、縣（市）政府廢止其寺廟登記，並註銷寺廟登記證。」
4、所得稅法⑴第11條第4項：「本法稱教育、文化、公益、慈善機關或團體
，係以合於民法總則公益社團及財團之組織，或依其他關係法令，經向主管機關登記或立案成立者為限。」⑵第17條第1項第2款第2目之1前段：「按第14條及前2條規定計
得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：……二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：……(二)列舉扣除額：1.捐贈：納稅義務人、配偶及受扶養親屬對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之20為限。」
(三)原告提起本件訴訟仍有訴之利益：查原告為私建寺廟，非屬適用監督寺廟條例之寺廟，惟依25年1月4日發布之寺廟登記規則第1條規定，仍須辦理登記，原告據此先後於76年1月、93年3月21日領有縣府核發之寺廟登記證（本院卷第27、29頁），嗣因寺廟登記規則102年8月8日修正之第2條第1項及辦理寺廟登記須知第2點規定，僅適用監督寺廟條例之寺廟須辦理登記，原告雖非適用監督寺廟條例之寺廟，然原領有之寺廟登記證不受影響，且登記事項有變動時，依當時辦理寺廟登記須知第25點規定亦得申請辦理變更，故原告於104年4月9日再次領得被告發給之104年4月9日寺廟登記證（本院卷第21頁），屬於登記有案之私建寺廟。之後寺廟登記規則於107年8月3日廢止，原告又屆期未申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟，其原辦理之寺廟登記，已失其法規依據，被告乃依辦理寺廟登記須知第28點第2項規定，以原處分廢止原告之寺廟登記，並註銷被告104年4月9日所核發之寺廟登記證（本院卷第23頁）等事實，有縣府核發及被告核發之寺廟登記證、被告原處分等文件在卷可證。準此，被告廢止原告之寺廟登記並註銷其所持有且無失效期限之104年4月9日寺廟登記證，具有除去其既有寺廟登記之效果，並確認原告不再是登記有案之私建寺廟，則原告訴請撤銷原處分，難謂無訴之利益。被告主張廢止私建寺廟登記並註銷其寺廟登記證，未改變其仍為寺廟身分之事實，對其法律上利益不生影響，故無權利保護必要云云，尚不足採取，先此敘明。
(四)被告廢止原告之寺廟登記並註銷其寺廟登記證並無違誤：
1、是由前揭規定觀之，立法者早於18年12月7日即已制定監督寺廟條例，由於適用監督寺廟條例之寺廟需向地方主管機關辦理寺廟登記（第5條）、寺廟財產及法物需登記為寺廟所有且不得任意處分或變更（第6條第1項、第8條）、寺廟收支及其興辦事業需定期公告並負有向主管機關報告義務（第7條、第9條），致其受有主管機關相當程度之監督與管理，故同條例第3條復明定公建或私建寺廟不適用該條例規範，故受監督寺廟條例所規範之寺廟，主要係指眾人募建之寺廟。而內政部為使凡為僧道住持或居住之一切公建、募建或私家獨建之壇廟寺院庵觀都能受主管機關普查管理，另於25年1月4日頒訂寺廟登記規則，設立寺廟總登記制度，要求私建寺廟亦應併同辦理登記，並續於94年2月3日訂定辦理寺廟登記須知，復再次強調私建寺廟亦為寺廟登記之列，只是其登記之「建別」有別於募建寺廟而已。惟內政部於102年間鑑於長年迭有地方政府及宗教團體反映本規則所定每10年舉辦1次之寺廟總登記浪費行政資源且徒具形式，為提昇行政效能及簡政便民，並配合寺廟登記實務作業，爰於102年8月8日檢討修正寺廟登記規則及辦理寺廟登記須知，基於政教分離原則，不宜再受理公建寺廟登記，以及監督寺廟條例第3條所稱私人建立並管理之私建寺廟，因其財產為私人所有，並聽憑私人處分，辦理寺廟登記並無實益，乃廢止寺廟總登記制度，並規範該規則所稱之寺廟係指適用監督寺廟條例之寺廟，及同時於辦理寺廟登記須知第25點規定在本次修正施行前已登記有案的私建寺廟，得準用同須知第14點規定辦理寺廟變動登記。惟內政部再於107年4月16日重新修訂辦理寺廟登記須知，除於第2點第1項強調本須知所稱寺廟除另有規定外，即指適用監督寺廟條例之寺廟，並於第28點規定原登記有案之私建寺廟於本須知修正生效後1年內申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟（得申請展延），如逾期未轉正，各地主管機關即應廢止其寺廟登記並註銷其持有之寺廟登記證，隨後並於107年8月3日廢止適用寺廟登記規則。是由前揭規則修訂歷程觀察，私建寺廟純係私人興建所有，亦為私人管理、使用及自由處分，原本即不受監督寺廟條例所拘束，也無須辦理寺廟登記。雖內政部先後頒訂寺廟登記規則及辦理寺廟登記須知，但其規範性質均屬行政規則，為試圖對私建寺廟達成一定之管理目的，基於寺廟總登記普查之需要，而以上開行政規則將私建寺廟納入寺廟登記範圍。然其經由數十年之運作結果，從102年修法理由（即登記制度浪費行政資源且徒具形式）可知其管理成效不佳，私建寺廟仍無法經由登記制度受主管機關管控其寺廟財產及收支使用等事項，遂意欲回歸監督寺廟條例之根本規範，亦即有登記並受主管機關監督管理必要者，仍限於募建寺廟，私建寺廟僅係暫為登記（即辦理寺廟登記須知第25點所稱之準用），如欲成為監督寺廟條例所適用之寺廟，即需補正寺廟不動產成為寺廟所有，並使該寺廟收支受主管機關之監督管理始可。但又經歷數年主管機關之勸導及協助轉正，仍有相當之私建寺廟無意受監督寺廟條例所拘束，為此內政部乃於107年間再度修正辦理寺廟登記須知，刪除原辦理寺廟登記須知第25點規定，並於同須知第28點第2項規定未依限轉正之私建寺廟，主管機關即應廢止其寺廟登記並註銷寺廟登記證，且同時廢止寺廟登記規則，使私建寺廟登記之法源徹底失效，而讓寺廟登記制度完全回歸18年制定之監督寺廟條例所規範。是以從寺廟登記規則及辦理寺廟登記須知之制定、修訂、廢止之歷程觀之，只是主管機關試圖對私建寺廟進行行政管制而無效果後，再回歸根本之立法管制制度而已。
2、且按司法院釋字第573號解釋理由謂：「……人民為實現內心之宗教信念而成立、參加之宗教性結社，就其內部組織結構、人事及財政管理應享有自主權，宗教性規範茍非出於維護宗教自由之必要或重大之公益，並於必要之最小限度內為之，即與憲法保障人民信仰自由之意旨有違。」等語，可知國家出於維護宗教自由之必要或重大之公益考量，於不違反比例原則下，仍得制定宗教事務規範；另司法院釋字第490號解釋理由亦謂：「……內在信仰之自由，涉及思想、言論、信念及精神之層次，應受絕對之保障；其由之而派生之宗教行為之自由與宗教結社之自由，則可能涉及他人之自由與權利，甚至可能影響公共秩序、善良風俗、社會道德與社會責任，因此，僅能受相對之保障。宗教信仰之自由與其他之基本權利，雖同受憲法之保障，亦同受憲法之規範，除內在信仰之自由應受絕對保障，不得加以侵犯或剝奪外，宗教行為之自由與宗教結社之自由，在必要之最小限度內，仍應受國家相關法律之約束，非可以宗教信仰為由而否定國家及法律之存在。因此，宗教之信仰者，既亦係國家之人民，其所應負對國家之基本義務與責任，並不得僅因宗教信仰之關係而免除。……」等語，準此，監督寺廟條例既無違憲疑義，則內政部於監督寺廟條例體系架構下，最初為使公、私建寺廟能納入寺廟總登記之普查，於不創設權利主體資格，也不改變既有私建寺廟為私人所有並管理之法秩序而頒訂之寺廟登記規則，自無涉宗教自由，更與法律保留事項無關，否則就不會遭受宗教團體評論該登記制度純係浪費行政資源且徒具形式之議，同理，廢止該寺廟登記規則，亦與宗教自由、法律保留事項無關；至於內政部另規範寺廟登記之申請程序及應備表件所頒訂之辦理寺廟登記須知，則屬執行監督寺廟條例及寺廟登記規則所為細節性及技術性規定，然依監督寺廟條例第1、5、6、8條規定可知，寺廟財產及法物應向主管機關辦理登記、寺廟財產及法物為寺廟所有並由住持管理、寺廟不動產及法物不得任意處分及變更，則已向主管機關辦畢寺廟登記之寺廟即應具有權利能力（最高法院85年度台上字第2964號民事判決要旨參照），但私建寺廟顯然不具備前揭要件，卻因先前寺廟登記規則之總登記需求，亦有辦理寺廟登記並領有寺廟登記證，勢將混淆適用監督寺廟條例寺廟與不適用監督寺廟條例寺廟之差別，並令一般信眾誤認凡經主管機關登記有案之寺廟均受主管機關所監督管理而發心捐獻，為此辦理寺廟登記須知第28點第2項規定將未轉正之私建寺廟廢止其寺廟登記並註銷其領有之寺廟登記證，其用意就是讓寺廟登記制度回歸到原有監督寺廟條例之規範，並藉以區別不適用監督寺廟條例之私建寺廟。基此，內政部110年5月7日函釋略謂：「按監督寺廟條例依大法官釋字第573號解釋意旨，係現行有效規範人民權利義務之法律，依該條例第3條規定，私人建立並管理之寺廟（即私建寺廟）非為應辦理登記之寺廟類型。又本部前為行政管理之需要，於25年1月4日依職權訂定發布寺廟登記規則（業於107年8月3日廢止），規定私建寺廟為應辦理登記，其財產為私人所有，該登記並未創設私建寺廟之權利義務主體資格，爰廢止私建寺廟登記並註銷其寺廟登記證，未生限制或剝奪該私人財產權利之效果，尚無違反法律保留原則。」等語，經核與前揭規定意旨相符，本院自得併予援用。乃原告逕指原處分所適用之辦理寺廟登記須知第28點第2項規定有侵害其宗教自由，且有違反法律保留原則云云，實屬無據。
3、第按行政程序法第123條規定：「授予利益之合法行政處分，有下列各款情形之一者，得由原處分機關依職權為全部或一部之廢止：一、法規准許廢止者。二、原處分機關保留行政處分之廢止權者。三、附負擔之行政處分，受益人未履行該負擔者。四、行政處分所依據之法規或事實事後發生變更，致不廢止該處分對公益將有危害者。五、其他為防止或除去對公益之重大危害者。」據此可知，合法授益處分之廢止，因實質上相當於對原處分相對人產生侵益之法律效果，必須有行政程序法第123條所定之法定原因，始得由原處分機關依職權為全部或一部之廢止。其中第4款所謂行政處分所依據之法規事後發生變更，係指行政處分作成後（即行政處分發生外在效力後），所依據之法規發生變更而言。此所謂法規，指法律、法規命令、自治法規（乃至職權命令）而言，不包括行政規則及判例之變更在內；至於所謂行政處分所依據之事實事後發生變更，係指行政處分作成後，所依據之事實發生變更而言。此所謂「事實」，指對行政處分之作成有法律上或裁量上意義之任何事實。如以事實或法規之事後變更而廢止授益處分，必須如不廢止該處分對公益將有危害。是否有危害公益，其判斷並非出於廢止與不廢止間之利益衡量，必須有事實足認該授益處分之繼續存在將對公益有具體危險，而為消除此種具體危險，有廢止該授益處分之必要（參林錫堯著，行政法要義修訂四版，第374至376頁）。經查，原告係於76年間依據當時之寺廟登記規則辦理寺廟登記並領有寺廟登記證之私建寺廟，雖經93年及104年間先後換證，但直至107年間內政部就辦理寺廟登記須知重新修訂及廢止寺廟登記規則之際，仍屬不適用監督寺廟條例之私建寺廟，雖原告於辦理寺廟登記須知修正生效後1年期間屆滿前之108年4月10日附具「尚未決定轉型方式」為由，向被告申請展期2年轉為適用監督寺廟條例之寺廟，然經被告以108年5月24日函同意展期後，原告於期限屆至時仍未向被告申請轉為適用監督寺廟條例之寺廟，甚且其110年4月1日存證信函亦清楚表達其無意轉型為募建寺廟之意志，被告乃依據辦理寺廟登記須知第28點第2項規定作成本件原處分，廢止其寺廟登記並註銷其持有被告核發之104年4月9日寺廟登記證等事實，為兩造所是認，並有原告歷次寺廟登記證、110年4月1日存證信函及原處分在卷可佐（本院卷第21至29、257至261頁），則此等事實自堪信實。佐諸寺廟登記規則及辦理寺廟登記須知，性質上均屬行政規則，則被告原處分據以廢止被告自為之寺廟登記並註銷其核發之寺廟登記證，即與行政程序法第123條第1至3、5款規定無涉，而應係行使同條第4款規定之廢止權限。而依前揭行政程序法第123條第4款規定之說明，本件原處分確有其所依據之事實事後發生變更（即寺廟登記規則事後業經廢止，辦理寺廟登記須知第28點事後業經修訂）；且被告依事後變更之寺廟登記規則及辦理寺廟登記須知之規定，因原告不屬於適用監督寺廟條例之寺廟，本無權利能力且不得辦理寺廟登記，如被告不行使其廢止權，將使被告前揭授益處分之效力仍持續發生，進而混淆原告與適用監督寺廟條例寺廟之差別；參諸原告亦自承信眾於103年及104年間對原告所為之捐獻，業經稅捐機關依所得稅法第17條第1項第2款第2目之1規定將之列入列舉扣除額以減除其綜合所得稅乙節，有其提出信眾捐獻之郵政劃撥儲金存款收據、綜合所得稅核定資料清單等文件在卷可稽（本院卷第185至201頁），足見被告如未廢止其寺廟登記，原告仍容易被認定係屬所得稅法第11條第4項規定所稱「依其他關係法令，經向主管機關登記或立案成立」之教育、文化、公益、慈善機關或團體，並使一般信眾誤認其與適用監督寺廟條例之寺廟相當且均受主管機關之管理監督而對之發心捐獻。然而私建寺廟既為私人自行管理及處分，縱使其亦不定時興辦公益或慈善事業，但其寺廟之收入與支出既無須定期公告也不受主管機關之監督與檢查，則其對信眾之捐獻究竟如何使用根本非外人可得知悉，如繼續讓不適用監督寺廟條例之寺廟保有其寺廟登記，並任令一般信眾得對之捐獻，且容任稅捐機關將之列入列舉扣除額而減除其綜合所得稅，此不僅讓有特定意圖之私建寺廟達其斂財目的，進而使全體納稅義務人共同承擔該信眾因捐獻減免稅捐所生之不利益，準此，足認不適用監督寺廟條例之私建寺廟如任令其繼續保有其寺廟登記，確實將對公益存有具體危險，惟有廢止其寺廟登記並註銷其領有之寺廟登記證，方能使一般信眾不至於對之有所誤認而捐獻，且私建寺廟也就非屬所得稅法第11條第4項規定之機關或團體，如此方能有效消除前揭具體危險。從而，被告依行政程序法第123條第4款規定，並依辦理寺廟登記須知第28點第2項規定廢止原告之寺廟登記並註銷其所領有之寺廟登記證，自屬適法之處置。乃原告指陳寺廟登記相當於官方給予之身分證明，原告需據此寺廟登記證方能興辦公益或慈善事業，更何況信眾之捐獻能否列入列舉扣除額而減免稅捐與被告廢止權之行使並無直接之因果關係，故被告不得廢止云云，洵屬無據，不應採取。
(五)綜上所述，原告前揭主張，均不可取；被告原處分廢止原告之寺廟登記並註銷其領取之寺廟登記證，經核與行政程序法第123條第4款、辦理寺廟登記須知第28點第2項規定相符，尚屬於法有據；訴願決定遞予維持，亦無不當。乃原告對之訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，並無逐一論述之必要，併此說明。
六、結論︰原告之訴無理由。中 華 民 國 111 年 9 月 15 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 林 彥 君
法官 廖 建 彥法官 黃 奕 超以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 （一）符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 （二）非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 111 年 9 月 15 日
書記官 凃 明 鵑