高雄高等行政法院判決
110年度訴字第88號民國110年9月15日辯論終結原 告 顏嘉佐被 告 財政部南區國稅局代 表 人 盧貞秀訴訟代理人 黃怡萍
陳美伶上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國110年1月22日台財法字第10913947190號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於補徵原告106年度個人房屋土地交易所得稅額逾新臺幣貳佰貳拾柒萬零參佰玖拾伍元部分，及罰鍰金額逾新臺幣伍拾陸萬柒仟伍佰玖拾捌元部分，均撤銷。
二、原告其餘之訴駁回。
三、訴訟費用由原告負擔十分之九，餘由被告負擔。事實及理由
一、程序事項原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、爭訟概要:緣原告於民國105年2月5日取得坐落臺南市○○區○○○街○○巷○○號房屋及其坐落基地（基地地號：臺南市○○區○○段○○○○○號，持分：1,235/10,000，下稱系爭房地），嗣經臺灣臺南地方法院（下稱臺南地院）拍賣，拍定人於106年7月11日領得權利移轉證書。因原告未於系爭房地拍定人領得移轉權利證書之次日起30日內，辦理個人房屋土地交易所得稅（下稱房地合一稅）申報，被告依查得資料，核定課稅所得額新臺幣（下同）11,462,709元，適用稅率20%，應納稅額2,292,541元，並按所漏稅額處0.25倍之罰鍰573,135元。
原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴主張及聲明：
(一)主張要旨：原告所有系爭房地於106年7月11日由訴外人李陳麗貞拍賣取得權利移轉證書，原告未於拍定人領得權利移轉證書之次日起30日內申報個人房屋及及土地交易損益，經被告查獲，致遭核定應納稅額2,292,541元及罰鍰573,135元。原告因買賣、贈與取得不動產，因故不動產被法拍，該不動產之債務未能全數償還，致本人縱有獲利所得亦未入本人口袋半毛錢，法令有欠公允，及本人不諳法令致未申報，請體恤無心之過，被告所為的裁決違法，請求撤銷原處分重新核定。
(二)聲明︰原處分撤銷重新核定。
四、被告答辯及聲明：
(一)答辯要旨：
1、本稅部分
(1)原告於104年2月3日、4日及12日分別受贈取得臺南市○○區○○段○○○○○號土地持分3,169/10,000、2,798/10,000、2,798/10,000，合計持分8,765/10,000，復於105年2月5日受贈取得坐落臺南市○○區○○○街○○巷○○號房屋（下稱系爭房屋），並出價取得前揭金城段5-36地號剩餘持分1,235/10,000之土地。嗣因聲請拍賣抵押物強制執行事件，原告所有之系爭房地，遭臺南地院拍賣，拍定人於106年7月11日領得權利移轉證書，是本件臺南地院拍賣之房屋及土地，其中土地持分8,765/10,000之部分，乃原告於104年2月間受贈取得，原告之持有期間至拍定日已逾2年，依上開規定，非屬房地合一稅課徵範圍；另土地持分1,235/10,000之部分及系爭房屋，乃原告於105年2月5日出價及受贈取得，核屬房地合一稅課徵範圍。是被告就拍賣之房屋全部及土地持分1,235/10,000部分核課房地合一稅，洵無不合。
(2)依臺南地院106年司執字第21474號分配表所載金額，房屋拍定價格為13,376,000元、土地拍定價格為15,523,999元，因土地僅持分1,235/10,000部分課徵房地合一稅，是系爭房地成交價額為15,293,214元（房屋13,376,000元＋土地15,523,999元×1,235/10,000，元以下四捨五入）。又系爭房屋係原告於105年2月5日受贈取得，依原告105年1月15日建築改良物所有權贈與移轉契約書所載，受贈房屋評定現值為1,845,500元，按政府發布之消費者物價指數（102.6%）調整後之價值為1,893,483元；土地持分1,235/10,000部分係原告於105年2月5日買賣取得，依原告105年1月15日土地所有權買賣移轉契約書所載，土地取得成本為1,154,165元，併同原告取得系爭房地前支付之必要費用計18,196元（印花稅2,999元＋登記規費2,037元＋書狀費160元＋代書費13,000元），系爭房地取得成本合計為3,065,844元。另因原告未能提示因取得、改良及移轉之費用證明，依所得稅法第14條之6規定，按成交價額5%計算，核計為764,661元（15,293,214元×5%）。綜上，系爭房地交易之課稅所得額為11,462,709元（房地成交價額15,293,214元－房地取得成本3,065,844元－因取得、改良及移轉而支付之費用764,661元－土地漲價總數額0元），原處分並無違誤。
(3)查原告受贈取得房屋及出價取得土地之所有權移轉登記日為105年2月5日，系爭房地拍定人於106年7月11日領得權利移轉證書，是原告持有系爭房地之期間超過1年，未逾2年，依所得稅法第14條之4第3項規定，原應按稅率35%課徵所得稅，惟原告交易系爭房地原因，係個人因無力清償債務，其持有之房地依法遭強制執行而移轉所有權，核屬前揭財政部公告之非自願性因素交易，而交易持有期間2年以下之系爭房地，依所得稅法第14條之4第3項第1款第5目規定，稅率為20%。是本件房地合一稅之應納稅額為2,292,541元（11,462,709元×20%）。原告所訴，該不動產因故法拍，債務未能全數償還，並未實際獲利等節，於法無據，核無足採。
2、罰鍰部分
(1)依所得稅法第14條之5規定，個人有適用房地合一稅課徵範圍之房地交易事實，不論係交易所得或損失、有無應納稅額，均應於房地交易日之次日起30日內，檢附相關文件，向稽徵機關辦理申報。系爭房地之拍定人係於106年7月11日領得權利移轉證書，原告應於106年7月12日起30日內（即106年8月10日為申報期限日），向被告申報系爭房地交易情形。原告雖於106年7月6日出境，而於106年9月30日入境，惟查系爭房地拍賣執行事件，臺南地院民事執行處通知查封、一拍、二拍及三拍之公文皆於原告於境內期間合法送達，原告亦於三拍拍定當日（106年6月27日）自行辦理戶籍遷出系爭房屋地址，臺南地院民事執行處通知實行分配日期則於106年7月21日（法定申報期限內）送達原告新戶籍地，並由同戶籍配偶簽收，是原告應已知悉系爭房地已拍定，依法應於法定期限（106年8月10日）前自行或委託他人辦理申報。惟原告遲至被告以106年12月8日南區國稅臺南綜所字第1060078598號函（106年12月11日合法送達），請原告說明系爭房地交易事實及未申報情事時，仍未履行申報及繳納義務，是原告就本件違章事實核有應注意、能注意而不注意之過失，自應論罰。
(2)原告未依限自行辦理房地合一稅申報，同時觸犯所得稅法第108條之2第1項及第3項規定，依行政罰法第24條第1項規定，應擇一從重處罰，是本件擇定依所得稅法第108條之2第3項規定論處，應按補徵稅額2,292,541元處3倍以下之罰鍰，惟因本件係原告105年1月1日後經第1次裁罰，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）之規定，得酌減按漏稅額處0.5倍罰鍰，復考量系爭房地係因其母蘇玉敏設定抵押債務，致遭強制執行拍賣，為非自願性因素交易系爭房地，及拍定人取得不動產移轉證書日原告出境等情節，其違章情節及可責性相對較輕，被告乃依納稅者權利保護法第16條第3項及前揭裁罰倍數參考表使用須知第4點規定，再酌予減輕裁罰倍數，按所漏稅額處0.25倍之罰鍰573,135元（2,292,541元×0.25），已審酌原告違章情節後所為之適切裁罰，洵無違誤。
(二)聲明︰原告之訴駁回。
五、爭點︰
(一)被告以原告所有系爭房地遭拍賣後未辦理房地合一稅申報，核定系爭房地交易課稅所得額11,462,709元，按適用稅率20%，核定應補稅額2,292,541元，有無違誤？
(二)被告以原告未依法辦理房地合一稅申報，擇一從重依所得稅法第108條之2第3項規定，按所漏稅額處0.25倍之罰鍰573,135元，是否適法？
六、本院的判斷：
(一)前提事實：
1、爭訟概要欄所載事實，業經兩造陳明在卷，並有臺南地院民事執行處106年7月6日南院崑106司執公字第21474號及同年11月24日南院武106司執公字第21474號函、房地合一稅未申報核定通知書及稅額繳款書、109年度財綜所字第70107003419號裁處書及違章案件罰鍰繳款書、復查決定書及訴願決定書等附卷（原處分卷第227、71、13-17、11-12、331-338、372-382頁）可查。
(二)應適用之法令
1、行為時所得稅法
(1)第4條之4第1項第2款：「個人……自中華民國105年1月1日起交易房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執之土地（以下合稱房屋、土地），符合下列情形之一者，其交易所得應依第14條之4至第14條之8及……規定課徵所得稅：……二、交易之房屋、土地係於105年1月1日以後取得。」
(2)第14條之4第1項、第3項第1款第5目：「（第1項）第4條之4規定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額；其為繼承或受贈取得者，以交易時之成交價額減除繼承或受贈時之房屋評定現值及公告土地現值按政府發布之消費者物價指數調整後之價值，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額。但依土地稅法規定繳納之土地增值稅，不得列為成本費用。……（第3項）個人依前2項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法規定計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：……（五）因財政部公告之調職、非自願離職或其他非自願性因素，交易持有期間在2年以下之房屋、土地者，稅率為20%。」
(3)第14條之5：「個人有前條之交易所得或損失，不論有無應納稅額，應於房屋、土地完成所有權移轉登記日之次日……起算30日內自行填具申報書，檢附契約書影本及其他有關文件，向該管稽徵機關辦理申報；其有應納稅額者，應一併檢附繳納收據。」
(4)第14條之6：「……；個人未提示原始取得成本之證明文件者，稽徵機關得依查得資料核定其成本，無查得資料，得依原始取得時房屋評定現值及公告土地現值按政府發布之消費者物價指數調整後，核定其成本；個人未提示因取得、改良及移轉而支付之費用者，稽徵機關得按成交價額百分之五計算其費用。」
(5)第108條之2第1項及第3項：「（第1項）個人違反第14條之5規定，未依限辦理申報，處3千元以上3萬元以下罰鍰。……（第3項）個人未依本法規定自行辦理房屋、土地交易所得申報，除依法核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額處3倍以下之罰鍰。」
2、行政罰法第24條第1項：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」
3、納稅者權利保護法第16條：「（第1項）納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。（第2項）納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。（第3項）稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」
4、稅捐稽徵法第1條之1第1項：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」
5、財政部104年7月21日台財稅字第10404597060號令訂定之房地合一課徵所得稅申報作業要點（下稱房地合一作業要點）
(1)第1點：「為利納稅義務人依所得稅法（以下簡稱本法）第4條之4、第4條之5、第14條之4至第14條之8及第24條之5規定計算及申報房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地）交易所得，特訂定本要點。」
(2)第2點第1項：「個人及營利事業自中華民國105年1月1日起交易下列房屋、土地，應依本要點規定計算房屋、土地交易所得，課徵所得稅：（一）103年1月1日之次日以後取得，且持有期間在2年以內之房屋、土地。（二）105年1月1日以後取得之房屋、土地。」
(3)第3點第1款：「房屋、土地交易日之認定，以所出售或交換之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。但有下列情形之一者，依其規定：（一）因強制執行於辦理所有權登記前已移轉所有權，為拍定人領得權利移轉證書之日。」
(4)第4點前段：「房屋、土地取得日之認定，以所取得之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準……。」
(5)第5點第1項第1款前段：「房屋、土地持有期間之計算，自房屋、土地取得之日起算至交易之日止。如有下列情形者，其持有期間得依下列規定合併計算：（一）個人因繼承、受遺贈取得房屋、土地，得將被繼承人、遺贈人持有期間合併計算。……。」
(6)第11點第1款：「個人除得減除前點規定之成本外，其提示下列證明文件者，亦得包含於成本中減除：（一）購入房屋、土地達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），及於房屋、土地所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息。」
(7)第13點第1項：「本法第14條之4第1項及第14條之6規定之取得、改良及移轉而支付之費用，包括交易房屋、土地所支付之必要費用，如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費等，不包括依土地稅法規定繳納之土地增值稅。未提示上開費用之證明文件或所提示之費用證明金額未達成交價額5%者，稽徵機關得按成交價額5%計算其費用。」
6、財政部函令
(1)106年11月17日台財稅字第10604686990號公告（110年6月11日台財稅字第11004575360號公告修正）：「所得稅法第14條之4第3項第1款第5目規定個人因調職、非自願離職或其他非自願性因素交易持有期間在2年以下之房屋、土地情形，公告如下：……三、個人因無力清償債務（包括欠稅），其持有之房屋、土地依法遭強制執行而移轉所有權者。」
(2)110年6月8日台財稅字第10904708730號令修正裁罰倍數參考表關於所得稅法（綜合所得稅）第108條之2第3項：「個人未依本法規定自行辦理房屋、土地交易所得申報……應按補徵稅額處3倍以下之罰鍰。違章情形……三、漏稅額超過新臺幣200,000元者。處所漏稅額1倍之罰鍰。……
五、依第1點至第3點處罰案件，於105年1月1日後經第1次裁罰者。依第1點至第3點規定之倍數酌減50%處罰。……」
(3)83年2月8日台財稅第000000000號函：「主旨：核釋個人出售房屋，計算其財產交易所得可減除之成本及費用項目疑義。說明：二、有關成本及費用之認列規定如下：（一）成本方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），於房屋所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息暨取得房屋所有權後使用期間支付能增加房屋價值或效能非2年內所能耗竭之增置、改良或修繕費。（二）移轉費用方面：為出售房屋支付之必要費用如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費等。三、至取得房屋所有權後，於出售前支付之各項費用，除前述轉列房屋成本之增置、改良或修繕費外，其餘如使用期間繳納之房屋稅、管理費及清潔費、金融機構借款利息等，均屬使用期間之相對代價，不得列為成本或費用減除。」
(4)110年7月27日台財稅字第11004529190號令：「個人交易105年1月1日以後受贈取得之房屋、土地，依所得稅法第14條之4第1項規定計算房屋、土地交易所得時，其受贈該房屋、土地時所繳納之契稅、土地增值稅，屬其因取得該房屋、土地而支付之費用，得自房屋、土地交易所得中減除。」
(5)裁罰倍數參考表使用須知第4點：「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」
(三)關於補徵系爭房地交易課稅所得稅額部分：
1、查原告於104年2月3日、4日及12日分別受贈取得臺南市○○區○○段○○○○○號土地持分3,169/10,000、2,798/10,000、2,798/10,000，合計持分8,765/10,000，復於105年2月5日受贈取得系爭房屋，並出價取得前揭金城段5-36地號剩餘持分1,235/ 10,000之土地。嗣因聲請拍賣抵押物強制執行事件，原告所有之系爭房地，遭臺南地院拍賣，由訴外人李陳麗貞拍定，並於106年7月11日領得權利移轉證書等情，此為兩造所不爭執。
2、原告主張系房地被法拍且債務未能全數償還，因不諳法令致未申報，法令有欠公允等語。然依行為時所得稅法第14條之5規定，個人只要有房屋及土地交易行為，不論有所得或損失、有無應納稅額，皆應依法申報；且納稅事實之發生皆源於納稅義務人之生活事實，是納稅義務人有能力加以注意，如因故意或過失有短漏報所得稅，稽徵機關自得依規定補稅裁罰。系爭房地之移轉雖肇因於106年依法遭強制執行之非自願性交易，然該拍賣執行事件，臺南地院民事執行處之公文皆合法送達原告，原告亦於拍定當日（106年6月27日）自行辦理戶籍遷出系爭房屋地址，此亦有臺南地院民事執行處108年5月31南院武106司執公字第21474號函檢付送達證書影本共4件、遷徙紀錄資料查詢清單及遷入戶籍登記申請書等在卷可參（原處分卷第219-224、239-240、250頁）。另臺南地院民事執行處通知實行分配日期則於106年7月21日（法定申報期限內）送達原告新戶籍地，並由同戶籍配偶簽收，亦有富立世紀DC大樓管理委員會108年10月31日富立世紀DC（委）108字第1031號函（原處分卷第244-247頁）可參，是原告應已知悉系爭房地已拍定，依法應於法定期限（106年8月10日）前自行或委託他人辦理申報。況且，縱系爭房地之交易符合依財政部公告之調職、非自願離職或其他非自願性因素之交易規定，依所得稅法第14條之4第3項第1款第5目規定，原告仍應依規定申報繳納個人房屋土地交易所得稅，僅適用較優惠之稅率20%計算應納稅額而已。是以「非自願性出售」及交易無獲利等並非原告未辦理申報納稅之正當理由，被告依法按查得資料核定課稅所得及補徵稅額，與法無不合。
3、又所得稅法104年6月24日修正公布第24條之5規定房地合一課徵所得稅，而財政部為利納稅義務人依所得稅法第4條之4、第4條之5、第14條之4至第14條之8及第24條之5規定計算及申報房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地交易所得，故於104年7月21日訂定發布（嗣於105年3月9日修正發布）房地合一作業要點（第1點規定參照）；準此，房地合一作業要點係以為執行適用房地合一課徵所得稅有關之細節性、技術性事項為前提，良以由第2點規定可知，103年1月1日之次日以後取得，且持有期間在2年以內之房屋、土地交易所得，以及105年1月1日以後取得之房屋、土地交易所得，均適用房地合一課徵所得稅。是以，103年1月1日以前取得之房屋、土地，無論何時交易均無房地合一課徵所得稅之適用（最高行政法院107年度判字第696號、第697號判決意旨參照）。其次，房地合一作業要點第4點本文「房屋、土地取得日之認定，以所取得之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準」之規定，用以解釋判斷所得稅法第4條之4第1項房地合一稅制所要課徵之標的物，仍合於民法第758條關於物權變動之生效要件採登記主義之意旨，自得予以適用。依此，系爭房地中土地持分8,765/10,000部分，乃原告於104年2月間受贈取得，且原告之持有期間至拍定日已逾2年，依行為時所得稅法第4條之4第1項第1款規定，非屬房地合一稅課徵範圍；另土地持分1,235/10,000部分及系爭房屋，乃原告於105年2月5日出價及受贈取得，核屬房地合一稅課徵範圍。是本件應就系爭房地遭拍賣之房屋全部及土地持分1,235/10,000部分核課房地合一稅，始為正當。
4、原告所有系爭房地於106年7月6日經臺南地院民事執行處拍賣，拍定人並於同年7月11日領得移轉權利證書，依房地合一作業要點第3點第1項規定，原告應於106年7月12日起算30日內辦理申報，因原告未於規定期限內辦理申報，經被告以106年12月8日南區國稅臺南綜所字第1060078598號函請原告提供相關資料供核，原告未提示（原處分卷第24頁）；嗣再以107年11月1日南區國稅臺南綜所字第1070074717號函請原告就被告核算之課稅所得及應納稅額提供資料查對或更正，原告仍未提示（原處分卷第77-78頁），被告乃依查得系爭房屋拍定價額13,376,000元及土地持分1,235/10,000部分占全部拍賣土地之比例計算土地拍定價額為1,917,214元（全部土地拍定價格15,523,999元×持分比例1,235/10,000），合計15,293,214元，減除受贈及買入時成本及費用3,065,844元【（受贈房屋評定現值1,845,500元×物價指數102.6%）＋土地交易價格1,154,165元＋必要費用計18,196元】，再按成交價額5%計算出售可減除費用764,661元【（15,293,214元×5%）（原處分卷第72、40、68-69、61、53頁）】，計算系爭房地交易所得額為11,462,709元（15,293,214元－3,065,844元－764,661元），另減除依土地稅法規定計算之土地漲價總數額0元（原處分卷第25頁），核定原告課稅所得為11,462,709元，應補稅額2,292,541元（11,462,709元×20%），然依財政部110年7月27日台財稅字第11004529190號令，受贈取得房屋時所繳納之契稅屬取得房屋而支付之費用，得自房屋交易所得中減除，此屬有利於納稅義務人之令釋，而本件所得稅事件既尚未核課確定，則依前引稅捐稽徵法第1條之1第1項但書規定，對於仍訴訟繫屬，尚未核課確定之案件應適用之。惟被告未將原告受贈取得系爭房屋時所繳納之契稅110,730元作為取得費用扣除，則原告對系爭房地拍賣之交易所得稅申報之短漏報金額與相關罰鍰亦將隨之變動，自應重新核算，將補徵稅額更正為2,270,395元【（11,462,709元－110,730元）×20 %】。原告雖未就原處分該部分違法加予指摘，惟原處分關於補徵稅額部分逾2,270,395元部分既屬違法，本院自得將該部分之補徵稅額撤銷，以昭公允。
(四)關於罰鍰部分：
1、查原告有前揭應申報及繳納房地合一稅之義務，卻未依限申報及繳納房地合一稅乙節，已如前述，則原告即有所得稅法第108條之2第1項及第3項規定之違章情事，且原告係以一行為觸犯行為罰及漏稅罰，依行政罰法第24條第1項規定，應擇處罰較重之所得稅法第108條之2第3項規定論處。經被告審酌原告所有之系爭房地因有前所有權人即原告之母設定抵押債務，嗣遭強制執行拍賣，屬前開財政部公布之非自願性交易，且屬房地合一稅施行後第1次經裁罰，依財政部前揭裁罰倍數參考表，按所漏稅額處以0.5倍之罰鍰，併考量納稅者權利保護法第16條第3項所定因素，審酌原告之非自願性交易亦符合上揭裁罰倍數參考表使用須知第4點減輕處罰之案例（原處分卷第260頁）及拍定人取得不動產移轉證書日原告出境等情節，再減輕其罰鍰倍數而處以0.25倍之罰鍰，固屬已斟酌原告之應受責難程度、所生影響及所得利益，可謂適法之裁量，惟如前述，被告未及適用財政部110年7月27日台財稅字第11004529190號令釋，致應補徵稅額漏未減除22,146元（110,730元×20%），該部分之0.25倍罰鍰即5,537元（22,146元×0.25）部分，即應予以撤銷。
2、另原告雖主張系爭房地被法拍且債務未能全數償還，並無獲利等語。然而不管房地之出售人是「自願出售」，還是「被迫出售」，就「因出售房地而有財產交易所得之獲得」一節而言，二者實無差異。且漏稅違章之可責性，主要即表現在「知有特定金額之所得存在，又沒有不能申報之特殊難處，卻不誠實申報」。與取得所得之原因是否出於「自願配合」及有無因交易而獲利並無關連。原告所述，亦無可採。
(五)綜上所述，原告出售系爭房地時得減除之成本，除原處分准予列計之3,065,844元外，應再加計原告受贈房屋時所繳納之契稅110,730元，是其課稅所得額應為11,351,979元，按適用稅率20%所計算應補稅額為2,270,395元，按裁罰倍數0.25倍計算之罰鍰則為567,598元，業據被告訴訟代理人陳述在卷（本院卷第104頁），並有被告提出之計算資料附卷可憑（本院卷第107頁）。是被告以原處分（復查決定含原核定處分）核定原告於106年房屋土地交易所得之應補稅額超過2,270,395元，罰鍰超過567,598元部分，均係屬違誤；復查及訴願決定亦因不及適用財政部110年7月27日台財稅字第11004529190號令釋，亦有違誤。原告訴請撤銷，於此範圍內為有理由，應予准許；逾此部分之請求，即非有據，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均與判決結果不生影響，爰不一一論述，併予敘明。
六、結論：本件原告之訴為一部有理由，一部無理由。中 華 民 國 110 年 9 月 29 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 蘇 秋 津
法官 孫 國 禎法官 邱 政 強以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 110 年 9 月 29 日
書記官 黃 玉 幸