高雄高等行政法院判決111年度訴字第95號
111年11月30日辯論終結原 告 梁機枰訴訟代理人 李昌明 律師
李依婷 律師吳昀宸 律師被 告 財政部南區國稅局代 表 人 盧貞秀訴訟代理人 黃玉杏
林晁申上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國111年2月16日台財法字第11013948330號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
一、爭訟概要：緣原告於民國92年12月12日拍賣取得重劃前屏東縣東港鎮大東段（下稱大東段）443及444地號土地（面積分別為119.54㎡及119.82㎡，共239.36㎡），取得後將前揭土地贈與其配偶梁陳春蓮，梁陳春蓮復於104年1月12日回贈予原告。嗣原告於104年5月20日以上開土地參與屏東縣東港鎮大東和自辦市地重劃區自辦市地重劃案（下稱系爭市地重劃案），取得屏東縣東港鎮大東段1小段（下稱大東段1小段）66地號土地應有部分5,276/10,000（面積153㎡）；另於107年1月26日及同年5月20日繳付地價新臺幣（下同）共4,144,000元價購增配取得大東段1小段66地號土地應有部分4,724/10,000（下稱系爭土地，面積137㎡），並於108年10月31日完成所有權移轉登記。嗣於110年5月20日以總價12,421,860元將大東段1小段66地號土地全部出售移轉登記予訴外人吳翊菖。旋於同年月28日，就系爭土地部分申辦房屋土地交易所得稅（下稱房地合一稅）申報，列報出售系爭土地之土地交易課稅所得1,430,684元，並於同年6月23日自行繳納稅額500,739元。
經被告所屬東港稽徵所依查得資料，核算土地交易課稅所得1,430,845元，按適用稅率35%，核定應納稅額500,795元，應補徵稅額56元（300元以下免徵）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨：⒈系爭土地應屬平均地權條例第62條前段規定「重行分配」之
土地，其取得日之認定，應適用105年3月9日修正發布之行為時房地合一課徵所得稅申報作業要點（下稱房地合一作業要點）第4點第2款第3目規定，其交易所得不適用房地合一稅制：
⑴平均地權條例第62條所稱「重行分配與原土地所有權人之土
地」，係指在重劃過程中，經由土地交換分合結果，分配予原土地所有權人之土地，當然包括原所有權人土地因參與重劃，需負擔該土地一定比例作為重劃負擔而取得之土地，及繳納差額地價所取得之土地。因繳納差額地價所取得之土地，本屬重劃區土地交換分合之一環，且該差額地價所援引之評定地價，並非市價或真正價格。換言之，參與重劃之所有權人得以差額地價獲配相對取得之土地，乃因該所有權人已有犧牲其原重劃前部分比例之土地，作為重劃負擔之故。因此，原告依重劃分配公告之分配清冊，取得系爭土地，性質上應屬平均地權條例第62條「重行分配與原土地所有權人之土地」，視為其原有之土地，應適用房地合一作業要點第4點第2款第3目規定，以原取得重劃前土地之日為取得日之認定。原告係於92年間因拍賣取得參與重劃之原有土地，取得日既在105年1月1日以前，自無房地合一稅新制之適用。
⑵原告與訴外人張卓文於104年5月20日訂立之「委託自辦市地
重劃契約書」（下稱委託重劃契約書），在自辦巿地重劃土地分配程序中，既已具備法律位階屬性之協議，而重劃會依該協議及市地重劃實施辦法第31條第1項各款之規定，由原告繳交差額地價所增配之系爭土地，自屬自辦市地重劃土地交換分合之一環，不能因出於私契約，即否定原告購置增配之系爭土地，非屬市地重劃後，重行分配與原土地所有權人之土地，而排除平均地權條例第62條規定之適用。
⑶平均地權條例第62條規定所稱之「重行分配」並未明文限定
其參與分配方式，究以原有土地參與、以資金參與或價購增配等方式取得抵費地，均非所問。被告卻主張應排除價購增配之分配方式，顯然增加法所無之限制，有悖於立法者欲給予參與重劃者稅賦優惠之立法意旨，將造成參與市地重劃者之財產權特別犧牲。
⑷原告原有之重劃前土地即大東段443及444地號2筆土地，面積
共計為239.36㎡，因參與市地重劃而縮減為153㎡，其餘土地則無償供作重劃費用之負擔或公共設施保留地，確實已發生財產權之限制、剝奪效果。被告主張重劃後使土地價值提升，未使原告之財產權受有損失，於法不合。
⒉原告出資4,144,000元價購增配之系爭土地，係基於個人出資
者，以資金參與自辦土地重劃而取得，應適用或類推適用房地合一作業要點第4點第2款第5目規定，以重劃計畫書核准日之104年5月29日為取得日，其交易所得不適用房地合一稅制：
⑴依房地合一作業要點第4點第2款第5目規定，出資者以資金參
與自辦市地重劃而取得抵費地者，其取得日之認定，提前至重劃計畫書核定之日，而非採用所有權移轉登記日，主要目的在於促進市地重劃此一重要土地政策之順利運作，而資金是否充足乃市地重劃成功與否之重要關鍵因素，立法者為鼓勵個人投入資金參與重劃，因而增訂上開賦予以資金參與自辦土地重劃者稅賦上之優惠。故土地所有人之出資，只要有促進市地重劃之完成者，均屬該規定之出資者。
⑵原告出資4,144,000元價購增配取得系爭土地，仍在房地合一
作業要點第4點第2款第5目規定「個人……以資金參與自辦土地重劃」之文義解釋範圍。縱不能直接適用，因價購增配性質與現金出資相符，基於相同事務應相同處理之平等原則，亦應類推適用該要點規定。
⑶原告早於104年5月20日即與張卓文簽訂之委託重劃契約書第3
點，約定以每坪10萬元價購增配抵費地，訂約時系爭市地重劃案之重劃會尚未進行土地重劃、分配等作業，尚無確切之重劃後土地標的，亦無從得知重劃後之抵費地位置、面積、評定單價數額，自難估算重劃後之抵費地價值，此與土地一般買賣已能確認土地位置及價值之情形儼然不同，性質上應屬非出價取得，應屬出資參與自辦土地重劃，應適用房地合一作業要點第4點第2款第5目。
⑷原告依委託重劃契約書之約定價款，於107年1月26日匯款其
中259萬元予張卓文，供張卓文以大東和重劃會名義支付市地重劃所需之工程款項，轉支付給永弘營造有限公司。由此可見原告確實有提供資金支應開發費用，符合房地合一稅要點第4點第2款第5目之訂定目的，自應有該要點之適用。是以，原告價購增配土地之取得日，應為重劃計畫書核准日之104年5月29日，在105年1月1日以前取得，自非房地合一稅新制之課徵標的。
⒊被告就系爭市地重劃案之另一繳交差額地價增配土地之個案
，雖適用房地合一稅制核課土地交易所得稅，然該土地所有人申請復查後，被告改認無房地合一稅新制之適用，作成撤銷原核定之復查決定，卻仍堅持對原告核課房地合一稅，於法自有不合。
㈡聲明：
⒈訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉被告應退還原告所溢繳之稅款500,739元。
三、被告答辯及聲明：㈠答辯要旨：⒈市地重劃之交換分合過程，類似民法第398條之互易行為，分
配結果會有實際分配面積大於或少於應分配之面積者，重劃土地所有權人尚須以繳交差額地價（現金補償）或發給差額地價（領取補償），則繳交差額地價，其性質乃屬「出價取得」，已脫離原土地之延續，並非屬平均地權條例第62條前段規定之土地。
⒉我國民法第758條已明示就不動產物權移轉係採登記生效，房
地合一作業要點第4點關於取得日認定之規定，除例外情形外，基於法秩序價值之一致性，亦以不動產登記制為原則而認定取得日。是以，重劃地主超出原土地價值之部分而有償新取得之產權（即價購增配土地），認定取得日以登記日乃具有正當性及合法性。
⒊依重劃前後土地分配清冊所示，原告如果以差額地價方式增
購土地，只要再支付2,860,560元。然原告係依約定以每坪10萬，總價4,144,000元向張卓文購買取得系爭土地，可見原告既非繳納差額地價，也不是投資，而純粹是以買賣取得系爭土地。
⒋系爭市地重劃案之重劃會理事長林泰興依系爭市地重劃案章
程第17條規定，選定張卓文為出資人，授權予張卓文全權處理自辦市地重劃業務之所需資金及重劃作業，則張卓文角色始為出資者，負責提供重劃資金，換取未來開發後之抵費地。原告並非投入資金參與土地重劃，自非出資者。
⒌依原告與張卓文簽訂之委託重劃契約書第2條約定張卓文要負
責處理全部之重劃事宜，並負責籌措墊付有關重劃一切費用；同契約書第3條約定原告為了建築需要、增加建築面積，應向張卓文購買抵費地，而不是向重劃會申購；同契約書第6條約定原告就重劃案無法完成不用負擔任何投資風險，可見原告並非以資金參與系爭市地重劃案之出資者，亦非因重劃完成回收成本而承受取得抵費地。
⒍原告主張被告就參與系爭市地重劃案而繳交差額地價增配土
地之另一個案，雖經核定適用房地合一稅新制，但於復查程序中，業經撤銷原核定等情。然該案係因審酌出售土地之成交價額，低於取得土地之成本及費用，並無獲利，不課徵土地交易所得稅，遂撤銷原核定，並非認定無房地合一稅新制之適用。
㈡聲明：原告之訴駁回。
四、爭點：㈠系爭土地是否屬平均地權條例第62條前段規定之重劃後重行
分配與原土地所有權人之土地？亦即取得日之認定，有無房地合一作業要點第4點第2款第3目規定之適用，而認其交易所得非屬房地合一稅之課稅範圍?㈡系爭土地是否屬原告以資金參與自辦土地重劃而取得？亦即
有無房地合一作業要點第4點第2款第5目規定之適用或類推適用，而認其交易所得非屬房地合一稅之課稅範圍?㈢被告以原處分就系爭土地之交易所得核課房地合一稅，有無
違誤？
五、本院的判斷：㈠前提事實：
如爭訟概要欄所載等情，為兩造所不爭執，並有大東段443及444地號土地異動索引、大東段1小段66地號土地異動索引、土地登記第一類謄本、大東和自辦市地重劃區重劃前後土地分配清冊、土地買賣契約書、個人房屋土地交易所得稅申報書、被告個人房屋土地交易所得稅申報稅額繳款書、個人房屋土地交易所得稅申報核定通知書、復查決定書、訴願決定書在卷可證，可信為真實。㈡應適用的法令：
⒈平均地權條例：
⑴第60條之1第1項、第2項：「（第1項）重劃區內之土地扣除
前條規定折價抵付共同負擔之土地後，其餘土地仍依各宗土地地價數額比例分配與原土地所有權人……。（第2項）依前項規定分配結果，實際分配之土地面積多於應分配之面積者，應繳納差額地價；實際分配面積少於應分配之面積者，應發給差額地價。」⑵第62條前段：「市地重劃後，重行分配與原土地所有權人之
土地，自分配結果確定之日起，視為其原有之土地。」⒉行為時所得稅法：⑴第4條之4第1項第2款：「個人及營利事業自中華民國105年1
月1日起交易房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地），符合下列情形之一者，其交易所得應依第14條之4至第14條之8及第24條之5規定課徵所得稅：……二、交易之房屋、土地係於105年1月1日以後取得。」⑵第14條之4第1項、第3項第1款第2目：「（第1項）第4條之4
規定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額……。（第3項）個人依前2項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法規定計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：……（二）持有房屋、土地之期間超過1年，未逾2年者，稅率為百分之35。」⒊房地合一作業要點（105年3月9日修正發布）：
⑴第3點前段：「房屋、土地交易日之認定，以所出售或交換之
房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。」⑵第4點：「房屋、土地取得日之認定，以所取得之房屋、土地
完成所有權移轉登記日為準。但有下列情形之一者，依其規定：……（二）非出價取得：……3.經土地重劃後重行分配與原土地所有權人之土地，為所有權人原取得重劃前土地之日。……5.營利事業受託辦理土地重劃或個人、營利事業（出資者）以資金參與自辦土地重劃，取得抵繳開發費用或出資金額之折價抵付之土地（抵費地），為重劃計畫書核定之日。」⑶第5點第1項前段：「房屋、土地持有期間之計算，自房屋、
土地取得之日起算至交易之日止。」㈢系爭土地非屬平均地權條例第62條前段規定之經土地重劃後
重行分配與原土地所有權人之土地，其取得日之認定，核無房地合一作業要點第4點第2款第3目規定之適用：
⒈土地重劃是對一定區域內畸零細碎不整之土地進行交換合併
，重新規劃為形狀方整之各宗土地，再分配予原土地所有權人之土地改良措施。依平均地權條例第62條前段規定意旨，市地重劃後，因土地交換分配之結果，重行分配與原土地所有權人之土地，視為其原有之土地，係基於財產權存續保障之考量，認重劃後重行分配之土地具原有土地之代位性，雖兩者之土地面積、位置有所變化，然其價值仍維持相等。立法者創設「視為其原有之土地」之特殊法律效果，旨在使「原有土地」上原已存在之權利義務關係對重劃後分配之土地仍具延續效力，故房地合一作業要點第4點第2款第3目，參照該規定本旨，就土地取得日之認定，以土地所有權人原取得重劃前土地之日為準，為有利於土地所有人之技術性、細節性事項規定，自可援引適用之。惟參與重劃之土地所有人倘就超出原土地價值之部分而有償價購增配土地，不論係因繳交差額地價或另行出價購入抵費地，該增配土地之價值係以一定之金錢對價而取得，與原有土地之固有財產價值並無關涉，性質上並非參與重劃之原有土地因交換分配之當然結果，不具原有土地之代位性，即非上開規定所指經土地重劃後重行分配與原土地所有權人之土地。
⒉按「市地重劃交換分配之結果，依平均地權條例第62條前段
規定……就此交換分配言，乃係法律規定之效果，並非土地所有權人以自己之意思使權利發生變更之處分行為，亦至明顯。」（參照司法院釋字第232解釋理由書）依此解釋意旨，可知土地所有權人依平均地權條例第60條之1第1項前段規定，以參與重劃之各宗土地地價數額比例計算，強制受分配取得之土地，始符合土地重劃之「交換分配」，可歸屬平均地權條例第62條前段所指「重行分配」之土地。倘參與土地重劃之土地所有權人享有選擇價購或不價購之決定權，出於自由意志之選擇而決定價購增配該部分土地，則該價購增配之土地即非因土地重劃之「交換分配」而取得，自非平均地權條例第62條前段所指「重行分配」之土地。
⒊經查，依系爭自辦市地重劃案之前後土地分配清冊所載，原
告以其所原有之重劃前土地，即大東段443及444地號土地，面積分別為119.54㎡及119.82㎡，共239.36㎡，評定單價13,345元，經核算重劃前土地總價值為3,194,259元（239.36×13,345元＝3,194,259）。經重劃後，扣除各項重劃費用負擔，依法重行分配取得之大東段1小段66地號土地面積為153㎡，評定單價已提高至20,880元，其土地總價值3,194,640元（153×20,880元），與重劃前土地之價值約略相等。亦即原告之原有土地面積雖有減少，但其實體財產權仍存續相等價值，未有因交換分合過程而受有財產價值之損失。至於原告選擇另行出資4,144,000元價購增配之系爭土地（面積137㎡，大東段1小段66地號之權利範圍4,724/10000），係另行繳納4,144,000元之對價而有償取得之財產價值，核與上開重劃前原有土地之固有財產價值，係2筆完全不同之財產價值，且原告係在有選擇權情形下，基於自由意志而決定價購增配取得系爭土地，並非依平均地權條例第60條之1第1項前段規定而強制受分配取得者，依照前述說明，性質上難認屬因土地重劃之「交換分配」而取得者，自非平均地權條例第62條前段所指經土地重劃後重行分配與原土地所有權人之土地。⒋原告雖主張其繳交差額地價4,144,000元價購增配之系爭土地
，係因重劃土地之「交換分合」而分配取得，系爭土地屬平均地權條例第62條前段規定之土地，並主張前述關於系爭土地不符合平均地權條例第62條前段規定之解釋方法，顯有就該規定之適用，增加法律所無之限制云云，核屬原告一己之主觀見解，並無可採。綜上所述，原告於系爭土地取得日之認定，自無房地合一作業要點第4點第2款第3目規定「以所有權人原取得重劃前土地之日為準」之適用。從而，原告據此主張其出售系爭土地之交易所得，並非房地合一稅之課稅範圍，尚無可採。
㈣系爭土地並非原告以資金參與自辦土地重劃而取得，其取得
日之認定，核無房地合一作業要點第4點第2款第5目規定之適用或類推適用：
⒈依財政部105年3月9日修正發布房地合一作業要點，增列第4
點第2款第5目之立法理由說明，謂「土地重劃（包括市地重劃……）為土地政策重要之一環，且重劃期間需歷經數年始得完成，而資金是否充足係自辦土地重劃實施成功與否之重要關鍵因素……出資者以資金支應開發成本，並於重劃完成後以承受抵費地方式回收，其性質與都市更新實施者取得都市更新之房屋及土地情形雷同，且無論係出資者或受託辦理土地重劃之營利事業，均應提報會員大會通過後始取得抵費地，以抵繳所支付之委託費用或出資金額，爰……有關抵費地之取得日以重劃計畫書核定之日認定，移列至第5目，並增訂出資者取得抵費地，得適用該認定規定。」等語，可知係因出資者以資金支應土地重劃之開發成本，並於重劃完成後，經提報會員大會通過（參照獎勵土地所有權人辦理市地重劃辦法第13條第3項第12款、第42條第2項規定），以承受抵費地之方式回收，用以抵繳其所支付之委託費用或出資金額等成本，並自負投資開發之盈虧，基於獎勵自辦市地重劃之規範目的，須出資者依此方式取得之抵費地，始有此規定之適用。
⒉依系爭市地重劃案之重劃會章程第17條規定「本重劃區所需
工程費用、重劃費用及其他辦理重劃所需一切費用籌措墊支，授權理事會或經理事會授權理事長負責籌措並自負盈虧，亦得經理事會決議由土地所有權人或第三人全額墊付，並以本重劃區全部抵費地及所收差額地價抵付之，以作為抵付出資人。」（處分卷第87頁）之意旨，可知土地所有權人或第三人願出資全額墊付重劃工程費用而參與自辦土地重劃，需經重劃理事會決議為之。經查，重劃理事會依上開章程規定，選定張卓文為重劃作業之承攬人，負責墊付自辦市地重劃全部費用，嗣由重劃會理事長林泰興（甲方）代表與張卓文（乙方）於104年10月16日簽訂「屏東縣○○○○○○○○市地重劃投資暨業務承攬契約書」（下稱系爭承攬契約書），系爭承攬契約書第2條約定張卓文（乙方）應負責籌措墊付有關重劃一切費用；第7條就費用之清償及張卓文（乙方）之報酬，則約定「本契約重劃區抵費地全部及辦理重劃作業所收差額地價全部均歸乙方所有，以作為乙方承攬重劃業務之報酬，並清償乙方所墊付之全部費用……。」（本院卷第217、221頁）等語，由此可知張卓文為系爭市地重劃案之唯一出資者，依約於土地重劃完成後，可取得抵費地全部。反之，原告出資4,144,000元價購系爭土地，係與張卓文個人簽訂委託重劃契約書，價款直接支付予張卓文，而未與重劃理事會簽約或經理事會授權同意，參照上開章程規定、系爭承攬契約書、委託重劃契約書意旨，難認原告係出資墊付重劃工程費用而自負開發盈虧之出資人。原告主張其係基於個人出資者之地位而繳付4,144,000元云云，核與上開章程規定、系爭承攬契約書、委託重劃契約書之約定內容不符，尚難採信。⒊經查，依原告與張卓文於104年5月20日簽訂之委託重劃契約
書第3條規定「……甲方（原告）因建築需要、增加建築面積由乙方（張卓文）抵費地中向乙方購買以每坪計新台幣10萬元整出售予甲方。增加土地面積依本重劃區土地分配公告面積為準……甲方購買抵費地金額於分配同時應全部支付乙方完畢」等語（處分卷第29頁），參對原告107年1月26日及同年5月20日支付共4,144,000元價購增配系爭土地137㎡（約41.44坪），暨原告匯款入張卓文帳戶之匯款資料（本院卷第229頁），核與約定每坪10萬元之價格相符，足認原告出資之4,144,000元，係向張卓文購買抵費地即系爭土地之對價，出於增加個人土地建築面積之需求，而非出資用於支應重劃開發工程費等成本之資金。亦即原告係因「出價取得」系爭土地，而非「以資金參與自辦土地重劃」因回收成本而承受取得抵費地。
⒋按出資者願投入資金參與自辦土地重劃，係期望重劃完成後
，承受取得開發完成後之抵費地，作為成本之回收及投資獲利。然土地重劃最終是否能完成，承受取得之抵費地面積、價值若干，具有不確定之風險，出資者須自負盈虧，承擔投資風險。原告以每坪10萬元計價，支付張卓文4,144,000元作為價購增配系爭土地137㎡（約41.44坪）之對價，可知原告支付上開金錢，係以市地重劃已完成為前提，難認係基於回收抵費地獲利之目的，而用於參與自辦土地重劃之資金，亦即就重劃是否完成，原告不負有投資損失之風險。再參照原告與張卓文簽訂之委託重劃契約第6條約定：「不可歸責於雙方事由致重劃案無法完成者，乙方（張卓文）所支付一切費用自行負責處理，不得向甲方（原告）求償……。」等語（處分卷第29頁），亦明定原告就系爭市地重劃案是否完成，不負擔任何投資盈虧之風險，可見原告並非房地合一作業要點第4點第2款第5目規定所稱參與自辦市地重劃之出資者。
⒌原告雖主張其出資4,144,000元價購增配系爭土地，於107年1
月26日匯款其中259萬元予張卓文，嗣經張卓文於107年9月19日以系爭市地重劃案之重劃會名義，將其中200萬元轉支付予重劃工程之營造廠商，確實用以支應開發成本，自屬以資金參與自辦土地重劃之個人出資者云云，並提出匯款申請書收執聯2份在卷（本院卷第227頁、第233頁）為證。惟查，依上開證據資料足以證明之合理事實，僅為原告支付金錢4,144,000元予出資承攬開發重劃案之張卓文，張卓文事後將其中部分款項用以償付營造商工程款，尚無法證明原告係基於支應土地重劃開發成本之目的而支付金錢予張卓文。亦即，張卓文取得原告支付之款項後，究將如何運用，事後何時將其中部分款項用以償付營造商工程款，核與原告並無關涉。況原告倘係出資用以參與自辦土地重劃，理應價購款4,144,000元全部用於支付重劃工程款或相關重劃費用，然原告僅主張、舉證其中部分金額，可見原告此部分主張，不具事實合理性，尚無可採。
⒍原告繳納4,144,000元價購增配取得系爭土地，核係出價取得
，並非個人以資金參與自辦土地重劃而取得抵費地，已如前述，無從涵攝於房地合一作業要點第4點第2款第5目規定所稱「個人……以資金參與自辦土地重劃」之規範意旨。又依司法院釋字第657號解釋理由，可導出基於稅捐法定主義，租稅之課徵、減免，均應以法律或法律明確授權之命令定之，不得透過「類推適用」方式為之（最高行政法院111年度上字第574號、109年度上字第828號、100年度判字第1442號判決意旨參照）。況原告出價取得系爭土地之情形，核與房地合一作業要點第4點第2款第5目規定出資者於重劃完成後取得抵費地之情形，不具重要性質之類似性。從而，原告主張就房地合一作業要點第4點第2款第5目規定之文義解釋，可直接適用或類推適用於本件情形云云，核屬原告一己之見解， 尚無可採。
⒎綜上所述，原告於系爭土地取得日之認定，核無房地合一作
業要點第4點第2款第5目規定「以重劃計畫書核定之日為準」之適用。從而，原告據此主張其出售系爭土地之交易所得，並非房地合一稅之課稅範圍，尚無可採。
㈤原處分並無違誤：
⒈依行為時所得稅法第4條之4第1項第2款規定意旨，交易之房
屋、土地，倘符合在105年1月1日以後取得之時間要件，即應適用房地合一稅制課徵交易所得稅。
⒉原告係參與系爭市地重劃案之土地所有人，除重行分配取得
大東段1小段66地號土地應有部分5,276/10,000之153㎡(即原有土地之延續部分)外，另於107年1月26日及同年5月20日繳付共4,144,000元價購增配取得系爭土地137㎡（大東段1小段66地號土地應有部分4,724/10,000），業於108年10月31日完成所有權移轉登記。嗣於110年5月20日以總價12,421,860元，將大東段1小段66地號土地全部買賣移轉登記予訴外人吳翊菖等情，已如前述之認定事實。原告就系爭土地（137㎡）之取得日，依房地合一作業要點第4點前段規定，應為完成所有權移轉登記之108年10月31日，符合在105年1月1日以後取得之時間要件，其持有系爭土地之期間，計算至110年5月20日移轉登記予他人之交易日止，已超過1年，而未逾2年，屬於所得稅法第4條之4第1項房地合一稅之課稅範圍。被告依行為時所得稅法第14條之4第1項、第3項第1款第2目規定，按系爭土地成交價額5,868,258元，扣除可減除成本4,144,000元、可減除費用293,413元（成交價額5,868,258元×5%）及土地漲價總數額0元後，核算土地交易課稅所得1,430,845元(5,868,258元－4,144,000元－293,413元－0元)，按適用稅率35%，核定個人土地交易所得稅額500,795元，於法並無違誤。
六、綜上所述，原告之主張，均無可採。原處分（含復查決定）於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷原處分，並請求退還溢繳之稅款，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
七、結論：原告之訴為無理由。中 華 民 國 111 年 12 月 21 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 李 協 明
法官 邱 政 強法官 孫 奇 芳以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 （一）符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 （二）非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 111 年 12 月 21 日
書記官 宋鑠瑾