高雄高等行政法院判決高等行政訴訟庭第三庭
115年度訴字第51號民國115年9月24日辯論終結原 告 陳沛翎訴訟代理人 張琳婕 律師被 告 法務部行政執行署高雄分署代 表 人 楊碧瑛訴訟代理人 簡聖潔
陳典聖上列當事人間有關行政執行事務事件，原告不服法務部行政執行署中華民國114年12月8日114年度署聲議字第168號聲明異議決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
一、事實概要：財政部高雄國稅局（下稱高雄國稅局）以原告滯納民國95年度及96年度贈與稅本稅及罰鍰，自99年6月起陸續移送被告執行，罰鍰部分被告以101年度贈稅執特專字第110328號、第110329號行政執行事件執行之。被告前於112年5月16日以雄執良101年贈稅執特專字第0110328號執行命令扣押以原告為要保人之國泰人壽保險股份有限公司（下稱國泰人壽）3筆保單之保單價值準備金，嗣被告於114年11月3日以雄執良101年贈稅執特專字第0110328號執行命令（下稱系爭執行命令）請國泰人壽將前述已扣押保單價值準備金之實際解繳金額支付予被告，以便移轉予移送機關高雄國稅局。原告不服系爭執行命令，聲明異議，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
(一)主張要旨︰
1、99年6月18日被告開始以雄執良99年度贈稅執特字第00118709號扣押原告財產，99年7月21日強制執行領取台灣銀行支票32,069元、100年1月11日台灣銀行支票新臺幣（下同）65,357元；99年8月31日、100年9月6日、100年10月24日發執行命令請臺銀綜合證券股份有限公司（下稱臺銀證券）將扣押股票變賣之，將全數轉入被告帳戶內，因原告欠稅（罰鍰）。101年8月31日亦以雄執良99年度贈稅執特字第00118709號及第00118710號、雄執良101年度贈稅執特字第110328號及第110329號執行原告財產。
2、95、96年度贈與稅（本稅、罰鍰）事件，被告自99年6月16日開始強制執行原告財產，至109年6月18日執行屆滿10年，被告執行本稅、罰鍰時效早已罹於消滅時效，被告不得再執行；原告申請行政救濟期間被告仍繼續執行原告財產，不應扣除784天，故執行時效已經屆滿，被告不得再對原告財產進行執行，不得解約領取原告國泰人壽保險金。
3、高雄國稅局106年10月25日向本院106年度訴字第304號案件陳報原告欠稅總金額為220,402,245元。依高雄國稅局、被告及原告三方於103年6月24日之會議結論第4點，本件不得再重複課徵15%滯納金，故95、96年本稅之滯納金與滯納利息合計28,653,918元應予扣除，故原告所欠繳之贈稅額應係191,748,297元（220,402,245元－28,653,918元），而原告至今已繳納212,953,373元，是本件應已足額繳納欠稅與罰鍰。
(二)聲明︰異議決定及原執行命令（即114年11月3日以雄執良101年贈稅執特專字第0110328號）均撤銷。
三、被告答辯及聲明：
(一)答辯要旨︰
1、原告就被告之執行程序僅就一次行政處分即提起一次行政訴訟，目前已援用相同理由第3次提起行政訴訟。原告主就執行案件已逾執行期間為爭執，目前於被告繫屬中之案件僅95年、96年贈與稅罰鍰之行政處分，該二行政處分（下稱系爭二處分）係同時做成，執行期間相同。原告就95年、96年贈與稅罰鍰案件曾提起行政救濟，經最高行政法院100年判字第2185號判決駁回確定，因申請復查時為98年10月23日，徵收期間之計算應扣除98年10月23日至100年12月15日期間，共計784天。依稅捐稽徵法第23條第1項規定，高雄國稅局將原繳納日期次日98年9月26日起算，加計5年，再加計救濟期間784日，徵收期間屆滿日為105年11月17日，執行期間自105年11月18日起算10年，執行屆滿日為115年11月17日。
2、高雄國稅局於114年7月9日財高國稅徵資字第1141012970號函明確指出義務人計算至回函日之101年度贈稅執特專字第110328號案件目前尚欠金額為46,979,098元、101年度贈稅執特專字第110329號案件目前尚欠金額為5,206,728元，並無原告主張超額執行之問題。
3、原告主張本件執行名義逾執行期間，被告仍繼續為執行行為與執行金額是否清償之爭點，業經本院113年度訴字第413號判決及最高行政法院114年度上字第656號判決於115年3月12日駁回確定，判決內容均審認系爭二處分執行名義之執行期間為115年11月17日，被告並無逾執行期間仍予以執行之情事；另本院113年度訴字第498號案件，原告就相同理由再為訴訟，經本院於114年4月17日已判決原告敗訴，原告一再浪費司法資源，其主張顯無理由。
(二)聲明︰原告之訴駁回。
四、爭點︰本件稅款之執行有無逾越執行期間？執行金額有無超額執行？
五、本院的判斷：
(一)事實概要所載事實，有高雄國稅局95年度及96年度贈與稅罰鍰行政執行案件移送書（第2、5頁）、系爭執行命令（第7至9頁）及聲明異議決定書（第10至15頁）附於執行案件卷宗（下稱執行卷）為證，經核對無誤，應可信為真實。
(二)應適用之法令︰
1、稅捐稽徵法
(1)第1條：「稅捐之稽徵，依本法之規定；本法未規定者，依其他有關法律之規定。」
(2)第23條第1項、第3項至第4項：「（第1項）稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。……（第3項）依第39條暫緩移送執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。（第4項）稅捐之徵收，於徵收期間屆滿前已移送執行者，自徵收期間屆滿之翌日起，5年內未經執行者，不再執行；其於5年期間屆滿前已開始執行，仍得繼續執行，但自5年期間屆滿之日起已逾5年尚未執行終結者，不得再執行。」
(3)第39條第1項：「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送強制執行。」
(4)第50條之2：「依本法或稅法規定應處罰鍰者，由主管稽徵機關處分之，不適用稅法處罰程序之有關規定，受處分人如有不服，應依行政救濟程序辦理。但在行政救濟程序終結前，免依本法第39條規定予以強制執行。」
2、行政執行法第26條：「關於本章之執行，除本法另有規定外，準用強制執行法之規定。」
3、強制執行法第115條第1項：「就債務人對於第三人之金錢債權為執行時，執行法院應發扣押命令禁止債務人收取或為其他處分，並禁止第三人向債務人清償。」
(三)本件之執行期間應至115年11月17日始屆滿
1、按稅捐稽徵法第23條及第39條已就徵收期間的扣除有明文規定，同法第23條第3項規定，徵收期間應扣除「暫緩執行之期間」，其期間之起點及終點取決於「暫緩執行」之客觀狀態（即因復查申請而生行政救濟程序起動及完結），而不涉及稅捐稽徵機關之主觀意志及行動。因為同法第38條第3項規定填發補繳稅款繳納通知書所定期間，係稅捐稽徵機關依職權視稅捐案件之繁簡，自行決定久暫，非法定處理期限，納稅義務人就該期間的久暫，完全無法置喙，倘准予扣除，無異容由行政機關自行變更徵收期間之長短，顯與徵收期間之立法意旨不符，使納稅義務人之稅捐債務陷於不確定狀態，有違租稅法律主義（最高行政法院114年大字第1號裁定意旨參照）。是納稅義務人依法申請復查、提起訴願及行政訴訟，經判決確定後，於計算稅款徵收期間時，依稅捐稽徵法第23條第3項規定扣除同法第39條暫緩執行之期間，其扣除期間之末日應計算至行政法院判決確定時。
2、經查，原告95年、96年贈與稅罰鍰繳款書（下稱系爭繳款書）之繳納期限為98年7月26日至98年9月25日止，原告於98年10月23日就該罰鍰處分提起復查申請，嗣經訴願及行政訴訟救濟程序，於100年12月15日經最高行政法院100年度判字第2185號判決上訴駁回而告確定，原告復提起再審之訴，亦遭決定駁回，有系爭繳款書（執行卷第3、6頁）、復查申請書及理由書（執行卷第28至32頁）、復查決定書（執行卷第39至47頁）、訴願決定書（執行卷第50至61頁）、本院99年度訴字第425號判決（執行卷第69至110頁）、最高行政法院100年度判字第2185號判決（執行卷第121至129頁）及最高行政法院101年度裁字第476號判決（執行卷第142至144頁）足證。而就本件罰鍰處分之執行，參照前揭稅捐稽徵法第50條之2規定及最高行政法院114年度大字第1號裁定意旨，系爭繳款書之徵收期間，依稅捐稽徵法第23條第3項規定扣除同法第39條暫緩執行之期間為98年10月23日至100年12月15日，合計784天，則系爭繳款書之徵收期間自98年9月26日起算5年，原應至103年9月25日屆滿，因扣除暫緩執行期間784天，故徵收期間屆滿日為105年11月17日，惟高雄國稅局就系爭繳款書已於101年7月27日（收文日）移送被告執行，亦有行政執行案件移送書（執行卷第2、5頁）可參，依稅捐稽徵法第23條第5項規定，於5年徵收期間屆滿前已開始執行，仍得於5年徵收期間屆滿之日起再繼續執行10年，是原處分之執行期間屆滿日應為115年11月17日止，洵無違誤。
3、原告主張95、96年度贈與稅（本稅、罰鍰）事件，自99年6月18日開始強制執行，至109年6月18日執行屆滿10年，被告執行本稅、罰鍰早已罹於消滅時效，被告自不得再為執行云云。惟查:
(1)原告所提出之被告99年6月18日雄執良99年贈稅執特專字第00118709號之執行命令（本院卷第69至75頁）、99年8月31日之雄執良99年贈稅執特專字第00118709號函（本院卷第83至
89、83至85頁），其說明欄均記載「一、本處（本分署）受理99年度贈稅執特專字第118709號至118710號義務人陳碧蓮……行政執行事件，……」等語可知，係就原告所欠繳之贈與稅本稅所核發，而不及於罰鍰。再者，本件贈與稅罰鍰之移送書於101年7月27日（收文日）始移送被告執行，已如前述，上述函文及執行命令均在該移送執行日之前，足認與本件罰鍰之執行無涉，原告稱本件自99年6月18日開始強制執行，容有誤解。
(2)至於被告101年8月30日雄執良99年贈稅執特專字第00118709號之執行命令（本院卷第87至89頁），觀諸該執行命令函之說明欄，記載「本分署受理99年度贈稅執特專字第118709號至118710號 、101年度贈稅執特專字第110328號至110329號義務人陳碧蓮…… 之執行事件……，應執行新臺幣2億4,247萬1,880元（內含執行必要費用586元）」等語（本院卷第87頁），可見101年8月30日執行命令同時包含原告欠繳贈與稅本稅及罰鍰之執行案號，而高雄國稅局已於101年7月27日就系爭繳款書移送執行，依稅捐稽徵法第23條第4項規定，稅捐之徵收，本得於徵收期間屆滿前移送執行，被告自得於受理罰鍰案件之移送後，繼而發動101年8月30日執行命令，於法尚無不合。
(四)本件贈與稅罰鍰並未超額執行，系爭執行命令自屬適法
1、查，本件贈與稅罰鍰之執行期間應至115年11月17日始屆滿日，已如前述，被告核發系爭執行命令繼續執行原告財產，自無不合。又系爭執行命令所載之3筆保單價值準備金執行金額約為972,658元（執行卷第9頁)，而原告至115年8月10日止尚積欠罰鍰合計48,996,370元（執行案號1010100110328滯欠43,789,642元+執行案號1010100110329滯欠5,206,728元），有高雄國稅局115年8月10日財高國稅徵資字第1151014617號函可參（本院卷第177頁），足見系爭執行命令並無超額執行之情形。
2、次查，依原告所提示之協調會會議結論（本院卷第95頁），係記載不得對受贈人張名諒（原名張宗聖）重複課徵15％滯納金，尚無從為原告有利之認定；又本件贈與稅本金及罰鍰移送執行時，其執行金額合計即已達253,208,501元（95年本稅87,834,139元＋96年本稅47,186,604元＋95年罰鍰76,896,602元＋96年罰鍰41,291,156元），有移送書附於本院113年度訴字第498號案件執行卷（第5、12、15、25頁）可參，原告稱已償還212,953,373元（本院卷第15頁），其償還金額尚不足清償執行金額甚明。是原告稱本件應已足額繳納所有本金與罰鍰云云，核無足採。
六、綜上所述，原告上開主張，均無可採。從而，被告為執行原告贈與稅罰鍰欠稅，作成系爭執行命令，並無違誤，異議決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果無何影響，爰不再逐一論述。
七、結論：原告之訴為無理由。中 華 民 國 115 年 10 月 15 日
審判長法官 曾 宏 揚
法官 邱 美 英法官 黃 奕 超
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。
三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。
四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。
得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 115 年 10 月 16 日
書記官 李 佳 芮