臺灣高雄地方法院行政訴訟判決 101年度簡字第62號原 告 蔡景南訴訟代理人 黃建雄律師被 告 高雄市西區稅捐稽徵處代 表 人 李瓊慧 處長訴訟代理人 蔡淑華上列當事人間土地增值稅事件，原告不服高雄市政府中華民國101年8月8日高市0000000000000000號（案號：第000000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國100年12月26日出售其所有座落高雄市○○區○○段○○段000地號土地（下稱系爭土地）、持分4553/10000，嗣原告檢附高雄市政府65年12月20日地籍字第005號辦理土地重劃繳納工程受益費證明書向被告申報土地移轉現值，被告審認結果認原告出售之系爭土地其中持分893/10000部分，准自漲價總額減除重劃工程受益費新臺幣（下同）47,740元，並認為符合重劃後第1次移轉土地增值稅減徵40％之規定，核定土地增值稅59,238元；但對於系爭土地其中持分3660/10000部分則認為該部分之重劃工程受益費並非由原告負擔，故不予減除，且認為非重劃後第1次土地移轉，核定土地增值稅299,519元，原告對系爭土地持分893/10000部分核定之土地增值稅並無不服，但對系爭土地持分3660/10000部分則認為核定之土地增值稅有誤，乃申請復查，未獲變更，經提起訴願，遭決定駁回，原告不服，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：（一）原告於65年4月14日向系爭土地共有人蔡新發購買其持分3660/10000，並填妥土地買賣所有權移轉契約書，於次日向鹽埕地政事務所送件申請辦理土地所有權移轉登記，但因系爭土地當時正由高雄市政府辦理第10期市地重劃，禁止過戶，故鹽埕地政事務所乃將原告之案件擱置暫緩辦理。嗣高雄市政府於同年12月20日核發辦理土地重劃繳納工程受益費證明書，記載土地所有權人員原告持分893/10000、蔡新發持分3660/10000。鹽埕地政事務所於66年1月10日將系爭土地持分3660/10000辦妥過戶移轉登記予原告，此有土地登記謄本可稽。（二）原告雖於66年1月10日才登記取得系爭土地持分3660/10000所有權，時間點係在65年
12 月20日高雄市政府核發工程受益費證明書之後，但原告早在65年4月15日即向鹽埕地政事務所送件，申請辦理土地所有權移轉登記，鹽埕地政事務所因土地重劃禁止過戶而遲未辦理，致原告取得上開持分之所有權之時間在高雄市政府核發工程受益費證明書之後，顯不可歸責於原告，故工程受益費可抵減土地移轉漲價總額，土地增值稅可獲減免之利益，自應由原告享受，不應由原共有人蔡新發享受，始為合理。（三）縱認原告登記取得系爭土地持分3660/1000部分之時間在高雄市政府核發工程受益費證明書之後，而不得抵繳土地移轉漲價總額，則該工程受益費可抵繳土地移轉漲價總額之利益，即應於蔡新發65年4月14日將土地出售予原告，被告在計算蔡新發應繳納之土地增值稅時，予以計算考量在內。因土地增值稅之計算係被告依職權主動所為，被告在計算土地增值稅時，既知該土地有參加重劃而有工程受益費可抵繳土地移轉漲價總額，自應不待蔡新發提出工程受益費證明書主張抵繳土地移轉漲價總額而主動扣除。蔡新發因出售3660/10000持分予原告而繳納土地增值稅127,339元，其中重劃前府北段五小段14之3地號土地繳13,084元、同地段14之5地號土地繳3,069元、同地段72之63地號土地繳111, 186元，有土地增值稅納稅通知書可稽。而工程受益費總金額534,609元，蔡新發移轉持分3660/10000，故蔡新發部分之工程受益費為195,666元，足以抵繳全部土地增值稅127,339元，即蔡新發無庸繳納土地增值稅，則被告應退還蔡新發溢繳之土地增值稅127,339元。（四）綜上，本件工程受益費可抵減土地移轉漲價總額而可減免土地增值稅之利益，應由原告享受，若被告堅持以土地移轉登記日期認定原告不得享受，亦應主動依職權重新計算蔡新發應繳之土地增值稅，退還127,339元予蔡新發。為此，提起本件行政訴訟。並聲明求為判決：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
三、被告則以：（一）依高雄市政府65年12月20日所核發之土地重劃繳納工程受益費證明書所載，原告向蔡新發購買系爭土地持分3660/10000部分並未列入原告名下，仍列蔡新發名下，被告鹽埕分處受理原告100年12月26日土地移轉現值申報案分別按持分893/10000及3660/10000部分開立2張土地增值稅繳款書，金額分別為59,238元及299,519元，並以前揭土地重劃繳納工程受益費證明書所載原告持分893/10000部分認列改良土地費用計47,740元（即繳納工程受益費總額534,609元×893/10000），及符合土地法第39條第4項土地增值稅減徵40％之規定。另系爭土地持分3660/10000部分，依土地重劃繳納工程受益費證明書所載並分原告所有，即重劃工程受益費非由原告負擔，故土地移轉漲價總額中不予減除工程受益費，並核定該部分應納土地增值稅299,519元，於法並無不合。（二）依高雄市政府地政局101年3月15日高市地政發字第00000000000號函所示，原告未依市地重劃辦法第35條規定，對於重劃土地分配結果有異議，於公告期間內即65年7月8日至同年8月26日止，向主管機關以書面提出異議，致公告期滿土地所有權人確定為蔡新發，而非原告。況土地登記簿載明系爭土地持分3660/10000部分於66年1月10日始移轉登記為原告所有，高雄市政府65年12月20日核發之土地重劃繳納工程受益費證明書亦載明該部分係蔡新發所有，非原告所有。再者，前揭土地重劃繳納工程受益證明書載明：府北段五小段182地號土地應繳工程受益費534,609元業經依照實施都市平均地權條例臺灣省施行細則第169條規定，以重劃區域內土地作價抵繳完畢。由此可證，繳納系爭土地持分3660 /10000部分重劃工程受益費者應為公告期滿之日土地登記簿所載土地所有人蔡新發，非原告。故被告鹽埕分處未核准認列上開部分工程受益費，於法有據。（三）復依土地稅法施行細則第51條第2項規定，適用土地稅法第31條第1項第2項規定，可自漲價總額減除土地重劃工程受益費之權益為土地所有權人所有，且須於土地增值稅繳納期限屆滿前檢附工程受益費繳納收據，向被告提出申請。換言之，應由蔡新發於出售系爭土地持分3660/10000予原告向被告申報土地移轉現值核發土地增值稅繳款書所載繳納期限屆滿前即65年6月10日，檢附工程受益費繳納收據申請自漲價總額減除重劃工程受益費，依司法院解釋第537號理由書，此為土地所有權人之申報協力義務，非稽徵機關應主動辦理。再者，前揭土地增值稅繳款書所載繳納期間65年5月10日至65年6月10日，系爭土地持分3660/10000部分尚屬重劃期間，高雄市政府於65年12月20日始核發工程受益費繳納證明書，因此蔡新發申報土地移轉現值經被告核發之土地增值稅所載繳納期限屆滿前尚未繳納工程受益費，無法取得工程受益費繳款證明書，自無土地稅法第31條第1項第2款規定之適用。（四）綜上，被告鹽埕分處就原告所有系爭土地持分3660/10000部分，依市地重劃實施辦法第36條規定暨高雄市政府65年12月20日核發之土地重劃繳納工程受益費證明書所載，改良土地費用（工程受益費）未核准認列，並核定土地增值稅299,519元，並無違誤。原告提起本件訴訟，為無理由。並聲明：原告之訴駁回。
四、本院之判斷：（一）按「不動產物權，依法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記，不生效力。」此民法第758條第1項有明文規定。又按「土地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移轉或設定典權時，經核定之申報移轉現值中減除下列各款後之餘額，為漲價總數額：…。二、土地所有權人為改良土地已支付之全部費用，包括已繳納之工程受益費、土地重劃費用及…。」土地稅法第31條第1項第2款定有明文，由此可知，有關土地所有權移轉時，其土地漲價總數額之計算，為自該經核定之申報移轉現值中減除土地所有權人為改良土地已支付全部費用之餘額，為漲價總數額，而所稱之「已支付之全部費用」，包括已繳納之工程受益費及土地重劃費用等。又按市地重劃實施辦法第35條規定：「主管機關於辦理重劃分配完畢後，應檢附左列圖冊，將分配結果公告於重劃土地所在地鄉(鎮、市、區)公所30日，以供閱覽。一、計算負擔總計表。二、重劃前後土地分配清冊。三、重劃後土地分配圖。四、重劃前地籍圖。五、重劃前後地號圖。主管機關應將前項公告及重劃前後土地分配清冊檢送土地所有權人。土地所有權人對於第1項分配結果有異議時，得於公告期間內向主管機關以書面提出異議。未提出異議或逾期提出者，其分配結果於公告期滿時確定。主管機關對於土地所有權人提出之異議案件，得先予查處。其經查處結果如仍有異議者或未經查處之異議案件，應予以調處；調處不成者，由主管機關擬具處理意見，連同調處紀錄函報上級主管機關裁決之。第36條規定：「市地重劃負擔總費用證明書核發對象，以土地分配結果公告期滿之日土地登記簿所載土地所有權人為準。但依前條第3項規定提出異議者，以調處或裁決成立之日為準。」（二）經查，本件原告主張系爭土地持分3660 /10000部分係於65年4月14日即向蔡新發購買，該筆土地於參加高雄市政府第10期市地重劃後，其土地標示變更為系爭地號土地，然高雄市政府於65年12月20日核發繳費證明書時，未將原告向蔡新發購買之系爭土地合併記載，造成原告損失一半土地，並負擔工程受益費，且不能扣抵土地增值稅，惟上開市地重劃實施辦法第35條第3項及第36 條規定可知，土地所有權人對於主管機關辦理重劃分配結果有異議時，得於公告期間內向主管機關以書面提出異議，未提出異議或逾期提出者，其分配結果於公告期滿時確定。而市地重劃負擔總費用證明書核發之對象，除依規定提出異議，以調處或裁決成立之日之所有權人為準外，應以土地分配結果公告期滿之日土地登記簿所載土地所有權人為準。本件原告於100年12月26日與他人訂定土地買賣契約出售之土地，其中系爭土地持分3660/10000部分係於65年4月14日訂定契約，惟其於66年1月10日登記為土地所有權人，又上開土地參加高雄市政府第10期市地重劃，重劃後分配於系爭地段、地號土地其共有人及持分面積原告持分係893/10000，分配結果業於65年7月27日以高市府地劃字地第068237號公告，公告期間自65年7月28日起至同年8月26日止經公告30日期滿確定，並由高雄市政府以65年10月21日高市府地劃字第9716號函囑託轄區地政事務所，於同年11月22日辦理權利變更登記及換發土地權利書狀在案，此有系爭地段182地號土地登記簿、土地登記謄本、繳納工程受益費證明書等影本在卷足憑，原告就系爭地段地號土地因參加重劃所負擔工程受益費之土地權利範圍為893/1000 0，至原告向蔡君以買賣取得之系爭土地，即系爭地段182地號土地權利範圍3660/10000部分，其重劃工程受益費並非原告所所負擔，自無從經核定之申報移轉現值中減除。（三）從而，原告主張系爭土地3660/10000持分部分之土地增值稅除應扣除重劃費用云云，顯有誤解，尚難採憑。系爭土地3660/10000持分部分，因其重劃工程受益費並非由原告負擔，故土地移轉漲價總額中不予減除工程受益費，且非重劃後第一次移轉，被告乃核定系爭土地之土地增值稅計299,519元，經核於法並無不合。
五、從而，原處分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 3 月 21 日
行政訴訟庭 法 官 林俊寬
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 102 年 3 月 21 日
書記官 邱秋珍