臺灣高雄地方法院行政訴訟判決 102年度簡字第103號
民國103年2月14日辯論終結原 告 許主培訴訟代理人 劉榮欽會計師被 告 財政部高雄國稅局代 表 人 吳英世訴訟代理人 張獻聰
孫韻斐上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國102年5月31日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國95年1月至8月間係屏東人愛醫院之獨資負責人，於95年度綜合所得稅結算申報時，原告列報取自該醫院之執行業務收入總額為新臺幣（下同）154,125,469元，費用總額162,068,216元，全年所得額0元，經財政部南區國稅局（下稱南區國稅局）核定人愛醫院該年度收入總額應為155,425,573元，費用總額148,039,341元，全年所得額7,386,232元，通報被告同額歸課原告95年度之執行業務所得7,386,232元，核定原告綜合所得總額9,561,374元，補徵應納稅額2,241,580元。嗣經南區國稅局追認人愛醫院95年度費用計4,957,677元，更正全年所得額為2,428,555元，乃重行核定原告95年度執行業務所得2,428,555元，綜合所得總額4,603,697元，補徵應納稅額390,587元。原告不服，申請復查，未獲變更，遞經訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：原告係於95年8月23日卸任人愛醫院負責人，而原告所申報之95年度綜合所得稅，收入已包含該年度1至8月健保收入及自費收入。又人愛醫院於95年8月份之支出，其款項需俟該年9月、10月才支付，故原告於95年10月25日匯款予新任負責人黃泓斌之款項共750萬元（共分成二筆即4,379,024元、3,120,976元），係支付予黃泓斌之薪資及人事費用，基於收入費用配合原則，原告擔任負責人時，健保收入及自費收入皆已列為收入申報，而支出之款項則於95年10月25日匯款予新任負責人才支付，故原告匯給黃泓斌之款項，自應列為人愛醫院95年度1至8月之支出，自95年度之收入項下減除，以正確計算人愛醫院95年度之損益。另依據原告於95年8月10日與黃泓斌協商之會議紀錄，雙方協議已開出未兌現之醫院票據等應負債務，由黃泓斌概括承受，且健保合約相關業務亦由黃泓斌承接，則依執行業務所得查核辦法第10條之規定，行政院衛生署中央健康保險局（下稱健保局）於95年10月份所核給之同年8月份健保收入1,889,193元，自應歸屬黃泓斌之收入，且原告於95年10月25日匯給黃泓斌之款項4,379,024元中，亦已包含95年8月份之健保收入1,889,193元，詎原處分竟將該筆金額列為原告之執行業務收入，實不合理等語。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被告則以下列等語抗辯：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類……第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第14條第1項第2類第1款、第83條第1項及同法施行細則第81條第1項所明定。次按「執行業務所得之計算，除本辦法另有規定外，以收付實現為原則。」、「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」亦為執行業務所得查核辦法第3條及第8條前段所明定。又「醫院、分院附設門診部或診所等私立醫療機構之所得，原則上應以各該私立醫療機構申請設立登記之負責醫師為對象，核課其執行業務所得；但如經查明另有實際所得人者，應視個案情形，以實際所得人為對象，依所得稅法第14條規定辦理。」財政部86年11月21日台財稅第000000000號亦函釋在案。
（二）本件原告於95年1至8月間為人愛醫院之獨資負責人，95年度綜合所得稅結算申報時，原告列報擔任人愛醫院負責人期間之收入154,125,469元，其中屬健保局給付之金額計140,073,279元，經南區國稅局核定該醫院該年度收入總額155,425,573元，費用總額148,039,341元，全年所得額7,386,232元，通報被告同額歸課原告95年度之執行業務所得7,386,232元。嗣經南區國稅局以原告與健保局開立之扣繳憑單金額相符，又其帳載每月收入明細，亦與健保局每月實付金額相符，有原告95年度綜合所得稅電子結算申報書、人愛醫院95年度收入明細表、人愛醫院分類帳、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、健保局高屏業務組醫療費用實付（收回）金額明細表等資料可稽，乃依原告申報暨帳載金額、健保局及其他相關收入等資料，調整核定原告擔任人愛醫院負責人期間之收入總額155,425,573元，費用總額152,997,018元，全年所得額2,428,555元，通報被告重行核定原告95年度執行業務所得2,428,555元，綜合所得總額4,603,697元，補徵應納稅額390,587元，揆諸首揭規定，並無違誤。
（三）原告主張其匯給新負責人黃泓斌之款項4,379,024元，應列為人愛醫院95年度1至8月之支出，自其95年度收入項下減除，以正確計算人愛醫院95年度之損益乙節。查原告於100年5月12日申請復查時，已曾主張其將屬黃泓斌之所得4,379,024元而匯予黃泓斌，經南區國稅局以100年5月25日南區國稅屏縣二字第0000000000號函之說明二、(四)請原告提示相關證明文件略以：「有關支付黃泓斌之所得部分，經查原核人愛醫院95年度1-8月收入，係依健保局所給付台端之收入計算核定，並未列入黃泓斌之收入，且台端為人愛醫院95年度1-8月所登記之獨資負責人，上述期間所核定之所得並未歸課於黃泓斌，台端於95年10月25日所支付黃泓斌之所得屬於何種性質，是否可列帳於人愛醫院95 年1-8月之費用，請再予以確認。如台端主張支付黃泓斌之所得應予列帳費用，請提示合夥契約或其他相關文件之正本，以俾辦理核認。」及以100年6月24日南區國稅屏縣二字第0000000000號函催請原告提示相關證明文件未獲回復而未予採認，依改制前行政法院36年度判字第16號判例意旨，即難認申請人之主張為真實。嗣本件經南區國稅局追認該醫院95年度費用計4,957,677元，更正全年所得額為2,428,555元，被告乃重行核定原告95年度執行業務所得2,428,555元，綜合所得總額4,603,697元，補徵應納稅額390,587元。原告仍不服，復於101年5月8日申請復查，並於101年5月25日補充理由書主張其於95年10月收到人愛醫院同年8月健保給付4,379,024元，其應屬黃泓斌之所得，即將該筆金額轉付予黃泓斌，原處分將該筆金額計入其執行業務所得，違反現金制之會計制度等語，嗣於本次復查審理期間，經南區國稅局以101年8月20日南區國稅法二字第0000000000號、及同年8月28日南區國稅法二字第0000000000號函請黃泓斌說明前揭款項用途及提供相關資料，亦未見復，是無從對原告作有利之認定而維持原核定。原告於訴願階段則主張略以，95年8月份之健保給付1,889,193元，遲至95年10月才撥款，該筆款項係屬黃泓斌之所得，其於收受款項後即轉付黃泓斌，因該醫院之會計制度係採現金制，故原處分機關核定原告之執行業務所得2,428,555元，應減除1,889,193元云云。惟查，本件原告與黃泓斌95年度分別於不同期間擔任人愛醫院負責人，其醫事機構代號及扣繳單位統一編號，各不相同；又健保局開立予原告醫事機構代號0000000000（即原告擔任人愛醫院負責人之醫事機構代號）之3張扣繳憑單金額共計140,073,279元，該金額已含其所爭執之95年8月份給付費用1,889,193元，核與原告自行申報人愛醫院95年度源自健保給付收入、健保局高屏業務組醫療費用實付（收回）金額明細表及人愛醫院分類帳所載之金額相符，並經南區國稅局以同額核定原告擔任人愛醫院負責人之健保收入在案。是該健保收入140,073,279元，既非屬黃泓斌擔任負責人期間之健保收入，且經原告自行申報在案，所訴其中健保給付1,889,193元，係屬黃泓斌之所得云云，即與事實未合，又其前後主張金額不一，差異甚大，核難採據，是訴願決定予以駁回。從而，本件原告於100年5月12日第1次申請復查（該復查案原告於101年3月28日同意改依更正程序辦理）時已就上開4,379,024元之款項主張係黃泓斌之所得而匯予黃泓斌；復於101年5月8日申請復查時稱係於95年10月收到同年8月份之健保給付4,379,024元，即將該筆金額轉付予黃泓斌；於訴願階段轉而主張為95年8月之健保給付1,889,193元，遲至95年10月才撥款，該筆款項係屬黃泓斌之所得，其於收受款項後即轉付黃泓斌；於訴訟中又改稱其匯給新負責人黃泓斌之款項4,379,024元，係屬原告擔任人愛醫院負責人時之支出，於95年10月25日匯款予新負責人黃泓斌才支付，是該款項應列為人愛醫院95年度1至8月之支出，前後主張不一，復無法就其主張提出有利證據，所述即難採據。
（四）又原告自93年11月3日起為人愛醫院負責人，至95年8月24日辦理歇業，醫事機構代號為0000000000，並於95年9月1日辦理扣繳單位註銷登記，註銷其扣繳單位統一編號00000000；黃泓斌則自95年8月25日起為人愛醫院負責人，醫事機構代號為0000000000，並於95年9月1日辦理扣繳單位設立登記，扣繳單位統一編號為00000000，此有屏東縣政府衛生局101年7月10日屏衛醫字第0000000000號函及人愛醫院辦理扣繳單位設立（註銷）申請書可稽，原告與黃泓斌二人擔任人愛醫院負責人期間之醫事機構代號及扣繳單位統一編號並不相同。原告雖主張95年8月10日與黃泓斌之會議紀錄，雙方協議已開出未兌現之醫院票據等應負債務，由黃泓斌概括承受及健保合約相關業務亦由黃泓斌承接乙節。惟查，該醫院帳載費用科目多達20餘項，依常情該醫院發生之費用（債務），已列報當年度費用在案（即原核定時業已減除），原告並未具體指摘具體事證（指出何筆費用未列帳，被告無從查對勾稽有無重複情形），以實其說，核難採據；至原告與黃泓斌負責之「人愛醫院」雖同址，惟期間、醫事機構代號及統一編號等均不同，二者為不同之主體，原告103年2月11日補充理由狀之證據所記載之「健保合約相關業務由黃泓斌承接」事項，顯與事實不符。健保局於95年10月間給付原告之醫療費用款1,889,193元乙節，查係原告95年8月因該醫院「門診中醫」313,800元、46,500元、「門診洗腎」1,515,633元及「住診西醫醫院」132,600元（合計共1,889,193元），分別於95年9月6、8及12日向健保局申請給付，健保局遲至95年10月始給付原告（詳原處分卷P120-123），並經被告依收付實現年度，核定併計原告95年之執行業務收入，尚無違誤，原告稱1,889,193元係黃泓斌之收入，要難採據，本件原處分請續予維持等語。
（五）綜上，被告爰聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，業據兩造分別陳明於卷，並有原處分卷（含原告結算申報書、被告鳳山分局101年3月12日第0000000000號綜合所得稅核定通知書、102年1月4日財高國稅法二字第0000000000號復查決定及送達證書、財政部102年5月31日台財訴字第00000000000號訴願決定）及訴願卷分別附卷可稽，洵堪認定。本件兩造之爭點厥為：原告主張匯給黃泓斌之款項共750萬元（含健保局於95年10月份核給之同年8月份健保給付1,889,193元），是否應列為人愛醫院95年度1至8月之支出，而自95年度之執行業務收入項下減除？被告核定原告95年度之執行業務所得為2,428,555元，綜合所得總額4,603,697元，故應補徵應納稅額390,587元，是否適法？
五、經查：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類……第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第14條第1項第2類第1款、第83條第1項及同法施行細則第81條第1項所明定。次按「執行業務所得之計算，除本辦法另有規定外，以收付實現為原則。」、「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」亦為執行業務所得查核辦法第3條及第8條前段所明定。
（二）原告雖主張：伊係於95年8月23日卸任人愛醫院負責人，而原告所申報之95年度綜合所得稅，收入已包含該年度1至8月健保收入及自費收入，故原告於95年10月25日匯款予新任負責人黃泓斌之款項共750萬元（共分成二筆款項即4,379,024元、3,120,976元），係支付予黃泓斌之薪資及人事費用，基於收入費用配合原則，原告匯給黃泓斌之款項共750萬元，自應列為人愛醫院95年度1至8月之支出，自95年度之收入項下減除等語。惟查，原告自93年11月3日起擔任人愛醫院之負責人，至95年8月24日辦理歇業，其醫事機構代號為0000000000，並於95年9月1日辦理扣繳單位之註銷登記，註銷其扣繳單位統一編號00000000；至於黃泓斌則自95年8月25日起為人愛醫院負責人，醫事機構代號為0000000000，並於95年9月1日辦理扣繳單位設立登記，扣繳單位統一編號為00000000，此有屏東縣政府衛生局101年7月10日屏衛醫字第0000000000號函及人愛醫院辦理扣繳單位設立（註銷）申請書附於原處分卷可稽（參原處分卷第80-94頁）。從而，原告與黃泓斌於分別擔任人愛醫院負責人期間，渠等之醫事機構代號及扣繳單位統一編號，並不相同。揆諸上開執行業務所得查核辦法第3條之規定，執行業務所得之計算，既係以收付實現為原則，則原告主張其於95年10月25日匯款予黃泓斌之款項750萬元，如係支付原告擔任醫院負責人期間之支出等情，即應由原告依執行業務所得查核辦法第8條前段之規定，提供證明其所得及支出額之帳簿、文據以供調查審認。經查，原告於100年5月12日申請復查時，雖曾為以上之相同主張，惟迄今原告皆未提出相關證明文件以供被告機關或本院審認，且原告於本院言詞辯論期日陳稱：其於95年10月25日支付給黃泓斌醫師之款項750萬元，是薪資費用等語（本院卷第26頁），惟此與原告於復查申請書上所列該750萬元中之3,120,976元係屬支付給廠商之貨款不符（參原處分卷第27頁）。又雖證人即時任人愛醫院之會計潘怡瑄亦證稱：該750萬元確實是要支付給黃泓斌醫師之薪資沒錯，但因有一部分是屬於醫院水電及耗材要攤提的費用，故該部分金額列為貨款支付，但事實上仍是要給黃泓斌醫師的薪資等語（本院卷第36頁），惟經南區國稅局以100年5月25日南區國稅屏縣二字第0000000000號函（參原處分卷第30-31頁）之說明二、(四) 請原告提示相關證明文件略以：「有關支付黃泓斌之所得部分，經查原核人愛醫院95年度1-8月收入，係依健保局所給付台端之收入計算核定，並未列入黃泓斌之收入，且台端為人愛醫院95年度1-8月所登記之獨資負責人，上述期間所核定之所得並未歸課於黃泓斌，台端於95年10月25日所支付黃泓斌之所得屬於何種性質，是否可列帳於人愛醫院95年1-8月之費用，請再予以確認。如台端主張支付黃泓斌之所得應予列帳費用，請提示合夥契約或其他相關文件之正本，以俾辦理核認。」及以100年6月24日南區國稅屏縣二字第0000000000號函（參原處分卷第32頁）再次催請原告提示相關證明文件，均亦未獲原告回復始未獲被告予以採認等情，亦有相關函文附於原處分卷可供參憑，即難認原告上開之主張為真實。
（三）原告雖又主張：健保局於95年10月份所核給之同年8月份健保收入1,889,193元，亦非屬原告之收入，而應歸屬黃泓斌之收入，且原告於95年10月25日匯給黃泓斌之款項4,379,024元中，亦已包含該健保收入1,889,193元，故應扣除等語。惟查，原告於95年8月因人愛醫院「門診中醫」313,800元、46,500元、「門診洗腎」1,515,633元及「住診西醫醫院」132,600元（合計共1,889,193元），分別於95年9月6、8及12日向健保局申請給付，健保局遲至95年10月始給付原告1,889,193元之事實，此有行政院衛生署中央健康保險局101年8月1日健保高字第0000000000號函附醫療費用付款通知書可稽（參原處分卷第120-123頁）。且原告與黃泓斌於95年度分別於不同期間擔任人愛醫院之負責人，其醫事機構代號及扣繳單位統一編號，各不相同，已如上所述；又健保局開立予原告醫事機構代號0000000000（即原告擔任人愛醫院負責人之醫事機構代號）之3張扣繳憑單金額共計140,073,279元（參原處分卷第99-101頁），該金額已含原告所爭執之95年8月份給付費用1,889,193元，核與原告自行申報人愛醫院95年度源自健保給付收入、中央健保局高屏業務組醫療費用實付（收回）金額明細表及人愛醫院分類帳所載之金額相符（參原處分卷第102頁、第95-98頁），並經南區國稅局以同額核定原告擔任人愛醫院負責人之健保收入在案。是原告上開健保收入共140,073,279元，既非屬黃泓斌擔任人愛醫院負責人期間之健保收入，且經原告自行申報在案，則原告所主張其中健保給付1,889,193元，應屬黃泓斌之所得云云，即與事實未合。參以原告主張該筆款項係屬黃泓斌之所得，其已將相關款項轉付黃泓斌乙節，復經南區國稅局分別以100年5月25日南區國稅屏縣二字第0000000000號函（參原處分卷第31頁）及100年6月24日南區國稅屏縣二字第0000000000號函（參原處分卷第32頁）請原告提示相關證明文件供核，惟原告迄未提示以實其說。嗣於復查階段，南區國稅局再以101年8月20日南區國稅法二字第0000000000號及101年8月28日南區國稅法二字第0000000000號函（參原處分卷第127頁、第130頁）請黃泓斌說明前揭款項用途及提供相關資料，亦未見復，是原告前揭主張，自難對原告為有利之認定。
六、從而，原告前開主張既均不可採，則原處分核定原告95年度執行業務所得為2,428,555元，綜合所得總額4,603,697元，補徵應納稅額390,587元，並無違法，復查決定及訴願決定遞予維持，核無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
七、又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決之結果並無影響，爰不逐一論列，併此敘明據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 2 月 24 日
行政訴訟庭 法 官 楊富強
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 103 年 2 月 24 日
書記官 劉法萱