臺灣高雄地方法院刑事判決 八十八年度訴字第一二五一號
公 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被 告 壬○○選任辯護人 陳里己
歐陽志宏蔡淑媛右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（八十七年度偵緝字第一五二三號、八十八年度偵字第一○三五○號），及移送併辦（八十八年度偵字第二九四二四號、九十年度偵字第一六一二九號），本院判決如左：
主 文壬○○連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，累犯，處有期徒刑捌月。
事 實
一、壬○○曾於民國八十年間因違反台灣省菸酒專賣條例案件，經本院判處有期徒刑六月確定，並於八十年十二月十一日易科罰金執行完畢，其係設於高雄市○○區○○路○○○號「翡翠皇宮餐廳」及設於高雄市○○區○○○路○○○號三樓「紹祺餐廳」之商業負責人，為從事業務之人，負有據實製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單（以下簡稱扣繳憑單）及各類所得結算申報書、營利事業所得稅結算申報書等業務上文書之義務，其明知如附表所示之甲○○、戊○○、丁○○、己○○、乙○○、辛○○、丙○○、庚○○等人，或於八十四年及八十五年間並未自翡翠皇宮餐廳及紹祺餐廳領得任何薪資，抑或雖於八十五年間有自紹祺餐廳領得薪資，惟並未領得如附表所示之金額，竟基於行使偽造文書、製作不實會計憑證及營利事業所得稅結算申報書之概括犯意，於八十五年及八十六年間，利用不知情之會計人員，於其業務上作成之營利事業所得稅結算申報書及扣繳憑單上，虛列登載甲○○、戊○○分別於八十四年度及八十五年度之薪資所得及浮列登載丁○○、己○○、乙○○、辛○○、丙○○、庚○○於八十五年度之薪資所得等不實事項，並持前開不實之營利事業所得稅結算申報書及扣繳憑單，向財政部高雄市國稅局申報該公司八十四年度及八十五年度營利事業所得稅而行使之，藉此虛偽增加營業成本費用支出之不正當方法，逃漏翡翠皇宮餐廳八十四年度及紹祺餐廳八十五年度如附表所示之營利事業所得稅，並足以生損害於甲○○、戊○○、丁○○、己○○、乙○○、辛○○、丙○○、庚○○及稅捐稽徵機關對稅賦稽徵之正確性。嗣因甲○○、戊○○、丁○○、己○○、乙○○、辛○○、丙○○、庚○○等人分別接獲財政部高雄市國稅局之扣繳憑單，始查悉上情。
二、案經財政部高雄市國稅局函送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴暨移送併案審理。
理 由
一、訊據被告壬○○固坦承係翡翠皇宮餐廳及紹祺餐廳之負責人，惟矢口否認有何逃漏稅捐及業務登載不實之犯行，辯稱：上開被害人均有在其餐廳工作，並有實際領得所申報之薪資，是認知上的錯誤，包括坐檯費及小費實際所領的超過被害人等所說的云云。經查，被告壬○○確有以被害人甲○○、戊○○、丁○○、己○○、乙○○、辛○○、丙○○及庚○○之薪資所得申報八十四年度及八十五年度營利事業所得稅乙節，有財政部高雄市國稅局各類所得暨免扣繳憑單十三紙、財政部高雄市國稅局八十四、八十五年度營利事業所得稅結算申報核定通知書及八十四年、八十五年度營利事業所得稅結算申報書各一紙附卷可參；且被害人等並未領得如被告所申報之薪資等情，亦有被害人等出具之檢舉書在卷可憑，並據證人丁○○、己○○、乙○○及辛○○於本院審理時證述屬實，再參以被害人等或為被告之受僱員工，或與被告不相熟識，自與被告無任何怨隙，當無設詞誣陷被告之理；至被告前開所辯被害人所領薪資包括坐檯費及小費云云，然按薪資，包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費，亦即係指雇主所經常性之給與而言，而被告前述所謂坐檯費及小費應係前往該餐廳消費之客人額外所支出，並非被告經常性所給與被害人者，是被告實際上並未支薪予被害人之事實至為顯然，從而被告前開辯詞，要屬卸責飾詞，自不足採。此外，復有財政部高雄市國稅局八十七年九月四日財高國稅法字第八七○三九○五七號函、八十七年十月八日財高國稅法字第八七○四三九八七號函、八十八年四月十四日財高國稅法字第八八○一六三七五號函、八十八年十二月一日財高國稅法字第八八○五八六八七號函及九十年八月二十四日財高國稅法字第九○○四二七七六號函各一紙附卷可參，本件事證明確，被告犯行洵堪認定。
二、按營利事業填報扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書，係附隨其業務而製作，為業務上所掌之文書，且員工年度扣繳憑單，乃為證明扣繳事項所編製之憑證，核屬商業會計法第十五條規定商業會計憑證中之原始憑證之範疇。又被告壬○○係獨資之「翡翠皇宮餐廳」及「紹祺餐廳」之負責人，本身即係納稅義務人，且係屬商業登記法第九條所定之商業負責人，其將不實之事項登載於職務上所製作之營利事業所得稅結算申報書及扣繳憑單，並向財政部高雄市國稅局申報以逃漏稅捐，足以生損害於財政部高雄市國稅局核課徵收稅額之正確性及甲○○等八人，核其所為係犯商業會計法第七十一條第一款之製作不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款及第三款之以詐術逃漏稅捐罪及刑法第二百十六條、二百十五條之行使業務上登載不實文書罪。公訴人雖於起訴法條未引前開商業會計法第七十一條第一款之規定，惟被告此部分犯行業已載明於犯罪事實，本院自得併予審究。被告製作不實扣繳憑單之行為，雖同時觸犯刑法第二百十五條之業務登載不實文書罪及商業會計法第七十一條第一款之明知不實事項填製會計憑證罪，惟商業會計法第七十一條第一款之罪與刑法第二百十五條之業務登載不實文書罪之規定，二者所規範之行為態樣相同，而前者係後者之特別規定，故依特別法優先普通法適用之法理，應優先適用商業會計法第七十一條第一款之規定。被告上開虛浮報戊○○、丁○○、己○○、乙○○、辛○○、丙○○及庚○○等人之薪資於紹祺餐廳八十五年度營利事業所得稅結算申報書，並登載於扣繳憑證上，藉以逃漏稅捐，係同時侵害戊○○、丁○○、己○○、乙○○、辛○○、丙○○及庚○○等人之法益，係同種想像競合犯，應依刑法第五十五條規定，從一重論處。又被告明知為不實之事項，而登載於翡翠皇宮餐廳及紹祺餐廳業務上作成之前開營利事業所得稅結算申報書，並隨同前開不實之扣繳憑單，持向財政部高雄市國稅局行使申報營利事業所得稅，其業務上登載不實之低度行為，為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告先後以明知為不實之事項，而製作會計憑證之犯行，及先後行使業務上登載不實文書犯行，均時間緊接，方法相同，觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意為之，為連續犯，應均論以一罪。又稅捐稽徵法第四十七條所規定，本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於該條第一款至第四款所列公司負責人等人適用之，亦即該條第一款至第四款所列之人應受處罰，係基於刑事政策之考慮，自同法第四十一條於其應處徒刑範圍內，轉嫁而來，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，自不屬於公司負責人本身之犯罪行為，而屬「代罰」性質，既為「代罰」之性質，若行為人同時觸犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之罪及其他犯罪（如另犯商業會計法之罪），本無方法結果之牽連關係可言，乃二罪併罰，無牽連犯之適用（最高法院八十七年台上字第一九七四判決參照）；惟本件「翡翠皇宮餐廳」及「紹祺餐廳」係為被告獨資經營，已如前述，其本身即係逃漏稅捐之納稅義務人，並非因任「翡翠皇宮餐廳」及「紹祺餐廳」之負責人，基於責任轉嫁之刑事政策考量，而由被告代罰而負稅捐稽徵法第四十一條罪責，故被告所犯上開三罪，應認有方法結果之牽連關係，為牽連犯，應從一重之虛偽填製會計憑證罪處斷。其利用不知情之會計人員製作不實會計憑證及營利事業所得稅結算申報書，進而持以行使，為間接正犯。又公訴人移送併辦部分因與本件起訴部分有裁判上一罪關係，本院自應併予審理。另被告曾於八十年間因違反台灣省菸酒專賣條例案件，經本院判處有期徒刑六月確定，並於八十年十二月十一日易科罰金執行完畢，有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表及臺灣高雄地方法院檢察署刑案資料查註紀錄表各一份在卷可參，其於五年內再犯本件有期徒刑以上之罪，為累犯，應依刑法第四十七條規定，加重其刑。爰審酌被告虛報薪資，逃漏稅捐，影響國家財政收入及稅賦之公平性，犯後並一再否認犯行，且逃漏稅捐之金額非少，惡性非輕，惟念其已賠償被害人丁○○、己○○、乙○○、辛○○等人之損失，有和解書四紙在卷可參，態度良好等一切情狀，量處如主文所示之刑，以資懲儆。至於被告所製作不實之營利事業所得稅結算申報書及扣繳憑單，業經被告於八十四年及八十五年申報時呈交財政部高雄市國稅局，編為該局之卷證，已非被告所有，本院不予宣告沒收，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十一條，商業會計法第七十一條第一款，刑法第十一條前段、第五十六條、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第四十七條，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 十 月 十二 日
臺灣高雄地方法院刑事第一庭
法 官 陳玉聰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官 鄭淑臻中 華 民 國 九十 年 十 月 十二 日附表：
┌──┬──────┬────────────────┬────────┐│編號│ 被 害 人 │ 虛報或浮報之金額（新台幣） │逃漏之營利事業所││ │ │ │得稅（新台幣） │├──┼──────┼────────────────┼────────┤│ │ │甲○○於八十四年間並未自被告蘇紹│ ││ │ │祺處領得任何薪資，被告壬○○卻於│ ││一 │甲 ○ ○ │申報翡翠皇宮餐廳八十四年度營利事│七萬元 ││ │ │業所得稅時，虛列甲○○八十四年間│ ││ │ │共自翡翠皇宮餐廳領得二十八萬元之│ ││ │ │薪資，並製不實之扣繳憑單。 │ │├──┼──────┼────────────────┼────────┤│ │ │戊○○於八十五年間並未自被告蘇紹│ ││ │ │祺處領得任何薪資，被告壬○○卻於│ ││二 │戊 ○ ○ │申報紹祺餐廳八十五年度營利事業所│七萬二千元 ││ │ │得稅時，虛列戊○○八十五年間共自│ ││ │ │紹祺餐廳領得二十八萬八千元之薪資│ ││ │ │，並製不實之扣繳憑單。 │ │├──┼──────┼────────────────┼────────┤│ │ │丁○○於八十五年間僅自被告壬○○│ ││三 │丁 ○ ○ │處領得七萬五千元之薪資，被告蘇紹│ ││ │ │祺於申報紹祺餐廳八十五年度營利事│十萬零一千二百五││ │ │業所得稅時，申報丁○○八十五年間│十元 ││ │ │共自紹祺餐廳領得四十八萬元之薪資│ ││ │ │，浮報薪資四十萬零五千元，並製作│ ││ │ │不實之扣繳憑單。 │ │├──┼──────┼────────────────┼────────┤│ │ │己○○於八十五年間僅自被告壬○○│ ││四 │己 ○ ○ │處領得二十萬元之薪資，被告壬○○│ ││ │ │於申報紹祺餐廳八十五年度營利事業│七萬元 ││ │ │所得稅時，申報丁○○八十五年間共│ ││ │ │自紹祺餐廳領得四十八萬元之薪資，│ ││ │ │浮報薪資二十八萬元，並製作不實之│ ││ │ │扣繳憑單。 │ │├──┼──────┼────────────────┼────────┤│ │ │乙○○於八十五年間僅自被告壬○○│ ││五 │乙 ○ ○ │處領得四萬元之薪資，被告壬○○於│ ││ │ │申報紹祺餐廳八十五年度營利事業所│六萬二千元 ││ │ │得稅時，申報丁○○八十五年間共自│ ││ │ │紹祺餐廳領得二十八萬八千元之薪資│ ││ │ │，浮報薪資二十四萬八千元，並製作│ ││ │ │不實之扣繳憑單。 │ │├──┼──────┼────────────────┼────────┤│ │ │辛○○於八十五年間僅自被告壬○○│ ││六 │辛 ○ ○ │處領得二十萬元之薪資，被告壬○○│ ││ │ │於申報紹祺餐廳八十五年度營利事業│七萬元 ││ │ │所得稅時，申報丁○○八十五年間共│ ││ │ │自紹祺餐廳領得四十八萬元之薪資，│ ││ │ │浮報薪資二十八萬元，並製作不實之│ ││ │ │扣繳憑單。 │ │├──┼──────┼────────────────┼────────┤│ │ │丙○○於八十五年間僅自被告壬○○│ ││七 │丙 ○ ○ │處領得二十萬九千二百七十九元之薪│ ││ │ │資，被告壬○○於申報紹祺餐廳八十│ ││ │ │五年度營利事業所得稅時，申報翁瑞│六萬七千六百八十││ │ │華八十五年間共自紹祺餐廳領得四十│元 ││ │ │八萬元之薪資，浮報薪資二十七萬零│ ││ │ │七百二十一元，並製作不實之扣繳憑│ ││ │ │單。 │ │├──┼──────┼────────────────┼────────┤│ │ │庚○○於八十五年間僅自被告壬○○│ ││八 │庚 ○ ○ │處領得二十萬元之薪資，被告壬○○│ ││ │ │於申報紹祺餐廳八十五年度營利事業│五萬元 ││ │ │所得稅時，申報庚○○八十五年間共│ ││ │ │自紹祺餐廳領得四十萬元之薪資，浮│ ││ │ │浮報薪資二十萬元，並製作不實之扣│ ││ │ │繳憑單。 │ │└──┴──────┴────────────────┴────────┘附錄本判決論罪科刑法條全文：
商業會計法第七十一條第一款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條第三款本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
三、商業登記法規定之商業負責人。