臺灣高雄地方法院刑事判決 96年度訴字第1453號公 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被 告 乙○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（96年度偵字第7389、7542 號），本院判決如下：
主 文乙○○公司負責人，為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑叁月，減為有期徒刑壹月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。又行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑叁月，減為有期徒刑壹月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、乙○○自民國93年4 月16日起，擔任設於高雄市○○區○○○路○○○ 號3 樓之6 之「富捷景觀工程有限公司」（下稱富捷公司）之負責人，負有依照實際給付工資之情形，製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單（以下簡稱扣繳憑單）及填製營利事業所得稅結算申報書等業務，以供申報富捷公司之營利事業所得稅，為從事業務之人，並為公司法規定之公司負責人。詎其明知丙○○於94年間並未在富捷公司工作，亦未領取富捷公司發放之薪資，竟基於為富捷公司逃漏營利事業所得稅及行使業務登載不實文書之犯意，於94年間，在高雄縣市某處，自不詳管道取得丙○○之身分資料後，交由不知情、真實姓名不詳之陳姓女會計人員，製作丙○○於94年度在富捷公司領取薪資新台幣（下同）50萬元之不實事項扣繳憑單，及在富捷公司之中華民國94年度營利事業所得稅結算申報書「薪資支出欄」上為不實記載，使之營業成本增加，營利所得減少。再於95年3 月16日，利用該不知情會計人員檢具上開登載不實之扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書，持向財政部高雄市國稅局新興稽徵所申報富捷公司營利事業所得稅，致使該稅捐機關審核稅額時陷於錯誤，而以此不正當方法逃漏94年度營利事業所得稅12萬5000元（50萬元X25 ％），足以生損害於丙○○及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。嗣於95年間，丙○○接獲財政部高雄市國稅局補稅通知書後，發覺有異，並向臺灣高雄地方法院檢察署檢察官告發，始查知上情。
二、案經丙○○告發臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵辦起訴。理 由
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159 條第1 項定有明文。然被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4 條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159 條之5 亦定有明文。
本件丙○○94年度扣繳憑單、中華民國身心障礙手冊、富捷公司資料查詢單、營利事業登記基本資料查詢單、94年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）、營業成本明細表、94年度扣繳憑單申報書、財政部高雄市國稅局95年12月29日財高國稅審一字第0950087032號函及告發人丙○○於偵訊中之證述，雖均屬審判外之言詞或書面陳述，惟被告乙○○及檢察官於本院準備程序時均對前揭證據之證據能力表示無意見，亦未於言詞辯論終結前聲明異議，本院審酌上開言詞及書面陳述作成時之情況，核無違法取證或其他瑕疵，認為以之作為證據為適當，上開證據資料，自得作為證據。
二、認定犯罪事實所憑證據及理由：㈠訊據被告雖供承其為富捷公司負責人，惟否認有何逃漏稅
及行使業務登載不實文書犯行，辯稱：伊係負責公司對外事務，對內係丁○○負責，其並不知情，況94年間伊父母生病住院後即很少到公司，稅務方面均係委託年約30歲之會計陳小姐辦理云云。
㈡經查：
⒈富捷公司於93年4 月19日登記設立，負責人為被告，且告
發人丙○○患有輕度智能障礙，未曾於富捷公司任職，富捷公司之陳姓會計人員卻在扣繳憑單上填載丙○○於94年度在富捷公司支領50萬元薪資，復填載富捷公司94年度之營利事業所得稅結算申報書，持之向財政部高雄市國稅局新興稽徵所申報94年度之營利事業所得稅等情，業經告發人丙○○於檢察事務官詢問中證述明確（見95年度他字第
85 36 號卷第10頁），並有告發人丙○○94年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、富捷公司資料查詢單、營利事業登記基本資料查詢單、94年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）、營業成本明細表、94年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書（見95年度他字第8536號卷第4-5頁、第14頁、第34-37 頁）在卷可憑。足認被告於94年間確為富捷公司之負責人，並由會計人員虛列丙○○為公司員工製作94年度扣繳憑單，及富捷公司94年度之營利事業所得稅結算申報書，復持之向財政部高雄市國稅局新興稽徵所申報94年度營利事業所得稅無訛。
⒉被告雖辯稱公司對內事務係丁○○負責，且稅務方面均係
委託會計陳小姐辦理，其並不知情云云。惟查證人丁○○於本院審理中證稱，在富捷公司係擔任經理，負責拿取工程，報稅事務係老闆即被告委託會計處理等語（見本院卷第54-56 頁），核與被告嗣後於審理中供承丁○○僅負責拿取工程及前往稽徵所繳稅等語相符（見本院卷第60頁），堪認證人丁○○並未經手富捷公司之報稅業務；又公司年度繳交之營利事業所得稅額，直接關涉公司當年度之營收獲利，陳姓女會計人員受僱富捷公司，月領2 萬元薪資，且亦未因經手報稅業務而多受領薪資一情，業經被告供述無訛（見本院卷第60頁），衡情會計人員若非受有指示，當無甘冒刑事責任虛列人頭員工以虛增公司營業成本之誘因，而被告自富捷公司設立之始即列為公司負責人，並負責公司承攬之工程承作與員工支薪，實際參與公司經營，對於公司報稅事項，自難諉為不知，是被告前揭所辯，要非可採。
⒊被告虛列丙○○94年度薪資所得50萬元，致富捷公司94年
度營利事業所得稅共逃漏稅捐12萬5000元，有財政部高雄市國稅局95年12月29日財高國稅審一字第0950087032號函及所附富捷公司94年度營利事業所得稅結算申報書、營業成本明細表及富捷公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書各1 份在卷可按（見95年度他字第8536號卷第34-37 頁）。足認被告以上開虛列丙○○94年度薪資之方式，申報富捷公司94年度之營利事業所得稅，致生逃漏營利事業所得稅12萬5000元，並足以生損害於丙○○及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
㈢綜上所述，本案事證已明，被告犯行洵堪認定。
三、論罪科刑：㈠按刑法於94年2 月2 日修正公佈，並於95年7 月1 日施行
，而行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。刑法第215 條固規定「從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或5 百元以下罰金」；稅捐稽徵法第41條亦明定「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金」，惟本件既未諭知罰金刑，而未適用刑法第33條第5 款關於罰金刑最低金額之規定，則刑法第33條第5 款雖於94年2月2 日修正公佈，於95年7 月1 日施行規定：「罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之」，仍無比較新舊法之必要，合先敘明。
㈡又按扣繳憑單及富捷公司之營利事業所得稅結算申報書，
係附隨於被告擔任富捷公司負責人之業務範圍內所應製作之文書，自屬於被告業務上作成之文書。又薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自難認屬商業會計法第15條第1 款所規定之商業會計憑證（最高法院90年度台上字第7444號判決、91年度台上字第1828號判決參照）。再者，公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自無與他人有犯意聯絡、行為分擔，而成立共同正犯之可能。又修正前刑法第55條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1 款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係，合先敘明。
㈢核被告乙○○所為，係犯稅捐稽徵法第47條第1款、第41
條公司負責人以不正方法逃漏稅捐罪，及刑法第216 條、第215 條行使業務上登載不實文書足以生損害於公眾及他人罪。公訴人雖未引用刑法第216 條、第215 條，惟於事實欄已明確記載被告持扣繳憑單、營利事業所得稅結算申報書等業務登載不實文書向高雄市新興稽徵所行使之事實，該部分犯罪事實業經起訴，本院自應加以裁判，附此敘明。被告利用不知情之成年會計人員在扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書等業務文書上登載不實事項，並利用該會計人員持之向財政部高雄市國稅局新興稽徵所申報「富捷公司」94年度之營業事業所得稅而行使之，為間接正犯。又被告業務上登載不實文書之低度行為，應為行使該業務上登載不實文書之高度行為吸收，不另論罪。被告所犯上開2 罪，犯意各別、行為互殊，應分論併罰。爰審酌被告身為公司負責人，竟行使業務登載不實文書逃漏稅捐，又逃漏稅捐數額非微，影響國家財政稅收及犯後否認犯行，一再推諉責任等一切情狀，就所犯前揭2 罪均量處有期徒刑3 月，又由於被告犯罪時間均在96年4 月24日以前，復於96年7 月13日即通緝到案，悉符合中華民國96年罪犯減刑條例之規定，故均減為有期徒刑1 月又15日，並定應執行有期徒刑3 月，復就前揭宣告刑及執行刑均依修正前刑法第41條第1 項前段之規定，諭知如易科罰金，以銀元300 元即新台幣900 元折算1 日之易科罰金折算標準。
另被告行為時之刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則被告乙○○行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300 元折算
1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900 元折算為1 日。惟95年7 月1 日修正公佈施行之刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1 日，易科罰金。」比較修正前後之易科罰金折算標準，以95年7 月1 日修正公佈施行前之規定，較有利於被告，則應依刑法第2 條第1 項前段，適用修正前刑法第41條第1 項前段規定，定其折算標準，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條，刑法第2 條第1 項前段、第11條、第215條、第216 條、第51條第5 款、修正前第41條第1 項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第10條第1項，判決如主文。
本案經檢察官甲○○到庭執行職務。
中 華 民 國 96 年 8 月 20 日
刑事第六庭 審判長法 官 曾逸誠
法 官 李 蓓法 官 王 琁以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由，如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內補提理由書狀於本院（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 96 年 8 月 20 日
書記官 黃國忠附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第41條
(逃漏稅捐之處罰)納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣 6 萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條
(法人或非法人團體負責人之刑責)本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一 公司法規定之公司負責人。
二 民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三 商業登記法規定之商業負責人。
四 其他非法人團體之代表人或管理人。中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或
5 百元以下罰金。中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。