臺灣高雄地方法院刑事判決 98年度訴字第764號公 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被 告 汪雲選任辯護人 王國傑律師
楊思莉律師上列被告因偽造文書案件，經檢察官提起公訴（97年度偵字第33798 號），本院判決如下：
主 文汪雲犯行使偽造私文書罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑叁年。偽造之「Linda Kao 」署押壹枚，沒收。
事 實
一、汪雲為址設台北市○○區○○○路○ 段○○○ 號8 樓之3 育霖國際有限公司（下稱育霖公司）之負責人，育霖公司及中國商S&W International Chemical Logistics（Shanghai）L
td. （下稱S&W 公司）分別為從事化學品運送之韓國商Dael
im H&L Co.,Ltd. （下稱罐東公司）於臺灣與大陸之代理商，而育霖公司則於民國96年10月間受罐東公司調度而欲自S&
W 公司進口30只空貨櫃（下稱系爭貨櫃）入境臺灣，汪雲為圖以「一般進口貨品」申報之方式報關，明知S&W 公司並未出具系爭貨櫃之發票，仍基於偽造文書之犯意，於96年10月22日某時許，在育霖公司上址處，以其電腦設備填載不實之系爭貨櫃金額，並冒用「Linda Kao 」名義，偽造「Linda
Kao 」署名1 枚，而偽造S&W 公司名義製作發票號碼IT0000
000 號商業發票1 紙；復於96年10月24日交付不知情之柏旭報關有限公司（下稱柏旭報關公司）以行使，並委由該公司以「一般貨物進口」方式報關，柏旭報關公司依照前開發票上所載之貨櫃金額填載進口報單，並向財政部高雄關稅局前鎮分局（下稱關稅局）投單報運進口中國產製EMPTY TANK（USED）計30TNK1批（報單號碼：第BC /96/S391/3526號），而由關稅局人員依進口報單上所載之貨櫃金額課徵不實之營業稅及推廣貿易服務費，致生損害於S&W 公司、Linda Kao及關稅局就營業稅及推廣貿易服務費課徵之正確性。嗣經關稅局查驗結果，系爭貨櫃申報金額不實，而認其涉有以新報舊之虛報貨物品質之逃漏進口稅費情事（育霖公司本件虛報貨物品質乙案，業經財政部高雄關稅局對於育霖公司漏報營業稅部分裁處罰鍰新臺幣（下同）369 萬5800元，育霖公司不服提起行政訴訟，惟經臺灣高等行政法院及最高行政法院分別於98年9 月10日及同年12月24日分別判決原告之訴駁回及上訴駁回確定在案），並函轉遠東貿易服務中心駐香港辦事處查證後，始悉上情。
二、案經法務部調查局航業海員調查處高雄站移送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、本判決後述所引用之證據資料，縱有傳聞證據，而無刑事訴訟法第159 條之1 至第159 條之4 或其他規定之傳聞證據例外情形，亦因檢察官、被告及其辯護人或同意可作為證據使用，或未聲明異議，依刑事訴訟法第159 條之5 第1 項、第
2 項之規定，本院審酌該證據作成之情況，認為適當，應得為證據。
二、訊據被告汪雲矢口否認有何偽造文書之罪行，辯稱：系爭貨櫃性質上屬裝載物品之容器，故育霖公司與S&W 公司間就系爭貨櫃之進口，並無買賣行為，育霖公司因此無法取得系爭貨櫃之發票，且貨櫃於臺灣以外之世界各國間皆無須報關，其實因受迫於臺灣海關提貨文件之特殊需求而不得已製作系爭發票；然S&W 公司亦已同意授權伊為因應臺灣海關實務而開立系爭發票，故被告並不該當偽造文書犯行；又依關稅法第52條之規定，貨櫃於進口後6 個月內復運出口者免徵關稅及營業稅，而系爭貨櫃已陸續於進口後6 個月內復運出口，故縱使系爭發票具偽造之形式，其實質上亦無生逃漏關稅、營業稅之虞，亦不生任何損害，而不該當偽造文書構成要件云云。經查：
1、汪雲為育霖公司之負責人，而育霖公司及S&W 公司則均為韓國商罐東育霖公司之代理商，又育霖公司於96年10月間即受罐東公司之調度而欲自S&W 公司進口系爭30只空貨櫃入臺灣，而汪雲明知S&W 公司事先並未出具系爭貨櫃之發票，仍於96年10月22日某時許，在育霖公司上址處，自行以電腦設備填載不實之系爭貨櫃金額，並冒用「Linda Kao」名義在S&W公司之發票號碼IT0000000 號商業發票上，偽造「Linda Ka
o 」署名1 枚，而偽造S&W 公司之發票號碼IT0000000 號商業發票1 紙；復將之於96年10月24日交付柏旭報關公司以行使，並由該公司並製作第BC/96/S391 /3526號進口報單向關稅局投單申報等情，業據被告供承在卷（見99年度審訴字第
314 號< 下稱本院一卷> 第13頁），核與柏旭報關公司職員徐國峰證述：接受本件報關等語之情節相符，並有第BC/96/S391 /3526號進口報單、系爭發票在卷可稽（見97年度他字第5984號卷< 下稱偵卷> 第8 至第11頁），是此部分事實，應堪認定，合先敘明。
2、被告雖辯稱: 伊因無法取得韓國罐東公司之發票，故無法得知本件系爭貨櫃之新舊、價格等狀況，因而只能先自己填寫系爭發票用以報關云云，並提出罐東公司出具之說明信資為上開辯詞之證明（見偵卷第32頁），然查：
⑴育霖公司為罐東公司於臺灣區之代理商，代理商為罐東公司
之銷售代表，由罐東公司就所有的船運發行載貨證券，代理商不能任意交易此些貨櫃，代理商僅能就運輸為銷售活動，但不及於貨櫃本身，亦不及於其中所裝之貨物等情，固有罐東公司於97年3 月24日出具之信件及罐東公司與育霖公司之國際貨櫃裝載代理契約書1 份在卷可參（見偵卷第31頁至第40頁）；並據證人即負責本件系爭貨櫃調度之韓國罐東公司經理助理Mr. Ron Jung固於本院審理時證稱：貨櫃為裝載物品之容器，因此貨櫃調度實務上，貨櫃之新舊並非代理商重視之點，代理商所在乎者僅在於貨櫃是否清潔；而系爭貨櫃係育霖國際有限公司要求伊任職之罐東公司調度空櫃來台提供台灣的客戶使用，罐東公司因而將系爭貨櫃調度至台灣，在調度貨櫃時，罐東並不會告訴代理商其所調度貨櫃之新舊，僅會告知代理商貨櫃是否清潔（如不清潔即須在台灣清洗）等語（見98年度易字第764 號卷< 下稱本院二卷> 第 116頁反面、第118 頁反面），惟證人Mr.Ron Jung 於本院審理時亦證稱：育霖公司與罐東公司配合已有5 、6 年時間；系爭貨櫃係罐東公司於96年1 月27日向南通公司所訂製，其所有權屬於罐東公司，代理商向罐東公司要求調度貨櫃時，除說明需求之貨櫃數量外，若對於貨櫃之新、舊資訊若有瞭解之需求，罐東公司亦可以告訴代理商等語（見本院二卷第11
6 頁反面及第118 頁反面），而本件罐東公司於96年6 月 5日即向系爭貨櫃製造商即南通公司取得系爭貨櫃之發票乙節，亦有銀行匯款單在卷可佐（見本院二卷第127 頁），足徵被告於96年10月間進口系爭貨櫃時，罐東公司已有關於系爭貨櫃之新、舊及價格等資訊，是被告僅需向罐東公司提出要求，即可獲得系爭貨櫃報關時所需之詳情及正確資料，故被告上開所辯：伊無從得知本件系爭貨櫃新舊及價格云云，即無足採。
⑵又按「存棧之進口、出口或轉運、轉口貨物，如須公證、抽
取貨樣、看樣或進行必要之維護等，貨主應向海關請領准單，經駐棧關員簽章後由貨棧業者監視辦理，其拆動之包件應由貨主恢復包封原狀」，海關管理進出口貨棧管理辦法第21條第1 項定有明文。本件被告為確定申報內容與實到貨物是否相符者，遲至貨物進口時，仍得申請先看樣再申報，若發現來貨之名稱、數量不符時，即得向海關報備，以免受罰，此亦足徵被告辯稱：伊於報關時，無法得知系爭貨櫃之新舊及價格云云，顯與事實相違，實不足採。
3、被告固又辯稱：系爭貨櫃之稅則號別屬第8609.00.00之 ISOTANK，應免稅；另依關稅法第52條之規定，貨櫃於進口後6個月內復運出口者免徵關稅及營業稅；而系爭貨櫃又已陸續於進口後6 個月內復運出口，故縱使系爭發票具偽造之形式，其實質上亦無生逃漏關稅、營業稅之虞云云；惟查：
⑴按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本
法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：．．．二、進口貨物之收貨人或持有人。」「進口下列貨物免徵營業稅：．．．二、關稅法第26 條 （即現行關稅法第49條）規定之貨物。但因轉讓或變更用途依照同法第31條（即現行關稅法第55條）規定補繳關稅者，應補繳營業稅。」「進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅捐後之數額，依第十條規定之稅率計算營業稅額。」「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」加值型及非加值型營業稅法第1 條、第2 條第2 款、第9 條第2 款、第20條第1 項、第41條定有明文。又「進口貨物，除合於營業稅法第9 條規定於進口時免徵營業稅者外，均應於貨物進口時由海關代徵營業稅。其徵收及行政救濟程序準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」「一、進口下列貨物，免徵營業稅：．．．( 二) 關稅法第49條規定之貨物。但因轉讓或變更用途依照同法第55條規定補徵關稅者，均應補徵營業稅。」「一、應稅貨物之營業稅徵收率為5 ％。．．．八、進口貨物免徵關稅、貨物稅、菸酒稅者，其免徵之稅額，應免予列入計算營業稅之稅基。」另「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」亦為海關代徵營業稅稽徵作業手冊第1 條第1 項、第2 條第1 項第2 款、第3 條第 1項及第8 項、貿易法第21條第1 項所明定。由上開規定可知，進口貨物，除為關稅法第49條第1 項各款及合於同條第 2項規定「在財政部公告之限額以下者」，免徵營業稅及關稅外，其餘應稅貨物，均應按關稅完稅價格加計進口稅捐後以
5 ％稅率計算營業稅額，並應徵收推廣貿易服務費。⑵次按，國際標準槽罐式海陸貨櫃20呎於中華民國商品標準分
類號別屬8609.00.00，有稅則預先審核案例第86章附卷可參，而該號別國定稅率為0%，亦有稅則稅率查詢表在卷可稽（見本院二卷第52頁及第53頁），惟歸列稅則號別第8609.00.00之ISOTANK ，進口稅率免稅，係指進口時免徵進口關稅，惟另需由海關代徵營業稅及推廣貿易服務費等情，業經證人林正隆於本院審理時證稱在卷（見本院二卷第90頁反面），並有財政部關稅總局99年1 月27日台總局徵字第0991002038號函在卷可稽（見本院二卷第16頁），故系爭貨櫃之稅則號別為第8609.00.00之ISOTANK ，雖免徵關稅，惟仍無解免於其就營業稅及推廣貿易服務費之課徵，堪以認定。
⑶再按「盛裝貨物用之容器，在進口之翌日起六個月內或於財
政部核定之日期前，原貨復運出口者，免徵關稅。」「本法第五十二條第一項規定免稅進口之貨物，以非消耗性物品為限。進口時，應將品名、牌名、規格及數量詳列進口報單，並附申請書及證件，聲明進口之翌日起六個月內或於財政部核定之日期前復運出口，繳納稅款保證金或由授信機構擔保驗放。其依限出口者，退還保證金或解除授信機構保證責任；逾限時，將保證金抵繳或由授信機構代為繳納進口關稅。」關稅法第52條、關稅法施行細則第43條第1 項定有明文；另此類貨物進口時，應先繳納保證金，該保證金包含關稅、營業稅、推廣貿易服務費等（空貨櫃歸列稅則號別第8609.0
0.00號，進口稅率免稅，無關稅）或由授信機構擔保後驗放，於期限內復運出口時，退還保證金或解除授信機構保證責任，故符合關稅法第52條規定於進口時不是直接繳稅，而是繳納保證金等情，亦有財政部關稅總局99年1 月27日台總局徵字第09910002038 號函在卷可稽（見本院二卷第16頁），並經證人林正隆於本院審理時證稱在卷（見本院二卷第91頁）；然主張適用關稅法第52條者，需依關稅法第43條第1 項規定，於進口時將品名、牌名、規格及數量詳列於進口報單，並附申請書及證件，並事先「聲明」將於6 月內復運出口，故不是進口後繳納稅後，6 個月內復運出口者，就一定會退稅，必須要事先「聲明」才有退稅的問題等情，亦經證人林正隆於本院審理時證稱在卷（見本院二卷第91頁），故報運此等貨物進口時，進口報單之納稅辦法欄應申報為「79」（繳押或具結放行），其他申報事項欄亦應載明為「本案貨物係屬裝運容器，依關稅法第52條規定於進口後6 個月內裝運出口」，並檢具「進口貨物待復運出口押放申請書」，載明貨物名稱、數量等，並依據關稅法第52條及其施行細則第43條、第44條之規定，保證於放行日起依規定或核定期限內辦理復運出口，依限檢具復運出口有關文件辦理銷案等，始有關稅法第52條規定之適用。本件柏旭報關公司依被告製作之發票所填載之進口報單上，就申報類別及名稱填載「G1外貨進口」，納稅辦法填載「50（稅則免稅）」，其他申報事項則為「空白」，足見被告未以「運輸工具」申報系爭貨櫃，而係以一般進口「貨物」之方式申報系爭貨櫃而等情，此有上開進口報單在卷供參（見偵卷第8 頁至第9 頁），揆諸上開說明，是既被告就系爭貨櫃採一般進口貨物方式填載進口報單，並未依進口乘裝貨物用之容器之方式填載進口報單之申報類別、名稱、納稅辦法欄，亦未於其他申報事項為6月內復運出口之記載，則應無關稅法第52條之適用，而仍應核課我國之營業稅及推廣貿易服務費，應堪認定。
⑷末查，營業稅之課徵既係屬從價課稅，則納稅義務人申報之
貨櫃新、舊、價格如何，即對應納之稅款造成影響，並不存在未造成任何損害之情形，況縱使本件被告有另依關稅法第
52 條 及關稅法施行細則第43條第1 項聲明於進口翌日6 月內或核定日期前復運出口，然仍須依關稅法第52條規定繳納保證金，以備抵日後未依期限復運出口應徵之營業稅與推廣貿易服務費，是該保證金之計算，仍與計算一般貨物進口時應徵之稅費相同，亦經證人即當時財政部關稅總局承辦人林正隆於本院審理時結證明確（見本院二卷第92頁及第92頁反面），亦有財政部關稅總局99年1 月27日台總局徵字第0991002038號、99年5 月10日台總局徵字第0991006414號函在卷可憑（見本院二卷第14頁至第18頁、第24頁至第25頁），足認此項保證金之押款，即具預供日後發生應徵稅費情況時之擔保，有喻徵於保之性質，海關因被告進口申報時之不實系爭發票資料而不能正確計算應收保證金額時，損害即已發生，而與日後退款條件之成就與否無關，是被告上開所辯，亦不可採。
⑸又證人林正隆於本院審理時證稱：發票是報關用，貨物之數
量及價格都列在發票上，海關會根據發票上資料核對與進口報單上資料是否相符，作為課稅及查緝之用等語（見本院二卷第92頁）。另證人高雄關稅局前鎮分局查緝人員洪坤麟亦於偵訊時證稱：發票上就貨物新舊之記載會影響到營業稅之課徵等語（見偵卷第96頁），故被告於報關時所提供之 S&W公司發票記載之內容亦將影響課稅之正確性乙節，堪以認定。而本件柏旭報關公司依被告所製作之偽造發票所填載之進口報單，因就系爭貨櫃金額申報不實，致關稅局漏徵被告營業稅1,231,940 元及推廣貿易服務費9,856 元等情，有財政部高雄關稅局97年8 月12日高普緝字第0971011396號複查決定書在卷可稽（見偵卷第101 頁至第108 頁），並經臺灣高雄高等行政法院98年度訴字第237 號、最高行政法院以98年度裁字第3301號分別認定在案，有上開判決及裁定附卷可參（見本院二卷第131 頁至第140 頁），則因被告製作不實之發票，致生關稅局漏徵營業稅及推廣貿易服務費之損害等情，應堪認定。
4、末按，偽造文書罪，祇須所偽造之文書有足生損害於公眾或他人之危險，即行成立，並非以確有損害事實之發生為構成要件，是行為人於冒用他人名義製作文書時，其犯罪即已成立，真正名義人之事後追認與已成立之罪名並無影響（最高法院99年度台上字第2904號判決要旨參照）。查S&W 公司於本件系爭貨櫃進口及轉運，事先並未開立IT0000000 號發票乙情，此有S&W 公司96年11月27日出具之函文、遠東貿易服務中心駐香港辦事處函在卷可稽（見偵卷第13至第14頁），是被告事先未取得S&W 公司同意或授權即開立系爭發票乙情，應堪認定。故縱令S&W 公司於本件案發後，始於98年5 月
27 日 具函載略稱：其同意授權育霖公司以S&W 公司名義簽發僅供臺灣報關使用（如系爭發票）之發票云云，而則亦屬事後追認被告所偽造之系爭發票之事實，惟揆諸上開說明，仍無解於被告偽造文書罪行成立之事實，已甚明確。
三、核被告所為，係犯刑法第216 條、第210 條之行使偽造私文書罪，又被告在系爭發票之發票人欄，偽簽「Linda Kao 」之署名，其偽簽署名為偽造私文書之部分行為；又其偽造私文書之低度行為應為行使偽造私文書之高度行為所吸收，均不另論罪。爰審酌被告S& W公司同意而逕以其名義開立系爭發票，所為誠屬不該，惟偽造文書之張數僅1 張，且S&W 公司事後已授權被告製作報關用之發票，暨衡酌稅捐機關就營業稅課徵之正確性及所受損害之程度等一切情狀，爰量處如
主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。又被告未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告前案紀錄表附卷可稽，經此偵審之教訓後，當知所警愓，無再犯之虞，本院認為所宣告之刑以暫不執行為宜，併宣告緩刑
3 年，以啟自新。末查，被告因行使偽造私文書，其偽造他人之署押，係屬偽造私文書行為之一部，不另構成偽造署押罪，然該偽造之私文書，若經交付他人所有，但其中所偽造之署押，仍應依刑法第219 條之規定予以沒收（最高法院44年臺上第864 號判例意旨參照）。是本件被告於系爭發票上所偽造之「Linda Ka o」簽名1 枚，依前開判例意旨，仍應依刑法第219 條規定，予以宣告沒收；至系爭發票雖係犯本件行使偽造私文書所用之物，惟業經被告持向海關申報系爭貨櫃之進口，而屬關稅局所有，爰不予宣告沒收，附此敘明據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段、刑法第第216條、第210 條、第219 條、第74條第1 項第1 款、第41條第1 項，判決如主文。
本案經檢察官童志曜到庭執行職務。
中 華 民 國 99 年 12 月 21 日
刑事第二庭 審判長法 官 李政庭
法 官 施盈志法 官 陳航代以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 99 年 12 月 21 日
書記官 林慧君附錄本案論罪科刑法條中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第210條（偽造變造私文書罪）偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處 5 年以下有期徒刑。