臺灣高雄地方法院刑事判決 99年度重訴字第39號公 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被 告 周子龍上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（98年度偵緝字第1804號），本院判決如下：
主 文周子龍幫助連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、周子龍可預見擔任不相干之他人所設立公司之人頭負責人，可能幫助他人實行以該公司名義填製不實會計憑證以供逃漏稅捐之用之犯罪，竟基於幫助他人實行填製不實會計憑證與幫助他人逃漏稅捐之不確定故意，於民國93年4 月間某日，將其身分證件等資料提供予姓名年籍不詳之成年人，同意以其名義擔任址設新竹縣竹北市○○路○○號1 樓「城陞工程有限公司」（下稱城陞公司）之登記名義負責人（期間自93年
4 月19日至94年4 月12日）。嗣該成年人為負責經辦會計人員，係商業會計法第4 條所稱之商業負責人，並以製作發票之會計憑證為其業務，旋基於明知為不實事項而填製會計憑證及幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之概括犯意，明知城陞公司係虛設公司，與附表所示財團法人臺灣營建研究院等營業人間並無實際交易，仍於附表所示之日期，連續以城陞公司之名義，多次填製內容虛偽不實之會計憑證即統一發票共135 紙（起訴書原誤載為146 紙，應予更正），合計銷售額新臺幣（下同）159,070,864 元（起訴書原誤載為180,311,049 元，應予更正），並提供上開不實統一發票予附表所示財團法人臺灣營建研究院等營業人充當進項憑證使用，嗣如附表所示臺灣營建研究院等營業人依營業稅法之規定申報營業稅時，即將上開不實發票用以申報扣抵銷項金額及稅額，以此不正當方式，幫助臺灣營建研究院等營業人逃漏營業稅總計7,953,546 元（發票張數、開立日期、虛偽銷售額及逃漏營業稅額情形，詳如附表），足生損害於稅捐稽徵機關對於課稅管理之正確性與課稅公平性。
二、案經財政部高雄市國稅局告發臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力部分：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1 至第159 條之4 之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，刑事訴訟法第159 條之5 第1 項定有明文。本件檢察官、被告於本院審判程序時，就本判決所引用審判外之言詞或書面陳述，均明示同意有證據能力，本院審酌該具有傳聞證據性質之證據，其取得過程並無瑕疵，與待證事實具有關聯性，證明力非明顯過低，以之作為證據係屬適當，認俱得為證據。
貳、有罪部分：
一、訊據被告周子龍固坦承城陞公司變更登記申請資料所附身分證影本資料為其舊式身分證無誤，然否認有何幫助他人實行填製不實會計憑證與逃漏稅捐之犯意，辯稱：伊的舊式身分證遺失，伊沒有同意擔任城陞公司負責人之事云云。經查：㈠被告周子龍自93年4 月19日起至94年4 月12日止擔任城陞公
司名義上之負責人，而城陞公司與附表所示財團法人臺灣營建研究院等營業人間並無實際交易，然經人於附表所示日期，以城陞公司之名義，填製內容虛偽不實之會計憑證即統一發票共135 紙，合計銷售額159,070,864 元，並提供上開不實統一發票予附表所示財團法人臺灣營建研究院等營業人充當進項憑證使用，以及如附表所示臺灣營建研究院等營業人依營業稅法之規定申報營業稅時，即將上開不實發票用以申報扣抵銷項金額及稅額，以此不正當方式，逃漏營業稅總計7,953,546 元等情，固為被告所不否認，核與證人即聖笠室內裝修工程有限公司人員賴美芳、鴻馥營造有限公司人員何麗需、白琳企業行負責人李丁琳、規模工程顧問有限公司負責人吳宗喆、昌昕工程行負責人劉錦龍、明楊工程有限公司負責人楊忠明、台龍漆料行業務人員林清標、長盛開發股份有限公司出納人員范春玉、九豪營造股份有限公司負責人謝榮隆、京驊室內裝修設計工程股份有限公司負責人張語緗、長堡營造有限公司負責人袁建國、典樺營造股份有限公司負責人吳文章、盈昌營造事業有限公司會計人員張腰、震岳營造工程有限公司負責人蔡聰銘、張筑庭等分別於國稅局訪談紀錄、偵訊、審理時之證述大致相符（國稅卷㈡第648-650頁；國稅卷㈢第0000-0000 頁；國稅卷㈣第0000-0000 頁、第0000-0000 頁、第0000-0000 頁；偵卷第56-57 頁、第86-87 頁、第89-90 頁、第132-133 頁、第135-136 頁、第138-139 頁、第141-142 頁、第148-149 頁、第170-171 頁；本院卷第141-142 頁），復有高雄市政府99年5 月24日高市府經二公字第09900529470 號函覆之城陞公司變更登記事項表、章程、股東同意書、申請書各1 份、瀧凱營造工程有限公司等20家公司（即城陞公司進項來源）營業人進銷項交易對象彙加明細表、欠稅總歸戶查詢情形表、營業稅稅籍資料查詢作業、申報書跨中心查詢資料、營業稅稅籍資料查詢作業、城陞公司與附表所示臺灣營建研究院交易等營業人進銷項交易對象彙加明細表、北區國稅局新店、瑞芳、淡水、台北縣分局、新莊、中區國稅局民權、沙鹿、大屯、台中縣分局、台中市分局、虎尾、南區國稅局潮洲、高雄縣分局、東港、屏東縣分局、財政部台北市國稅局松山、信義、大同、北投、中南、文山、高雄市國稅局前鎮、新興、三民稽徵所查復書函與附件、進銷發票字軌號碼明細、欠稅總歸戶查詢情形表、虛設行號查核管制建檔、支票及付款簽收單、相關工程合約書共22份、營業稅年度資料查詢、匯款單或支票影本，以及如附表所載相關發票張數與出處等在卷可稽（國稅卷㈠第79-465頁；國稅卷㈡第466-632 頁、第643-863 頁；國稅卷㈢第864-936 頁、第0000-0000 頁、第0000-0000頁；國稅卷㈣第0000-0000 頁；偵卷第61-84 頁、第105-
128 頁、第146 頁、第150-168 頁、第174 頁、第242-247頁、第256-264 頁、第273-282 頁）。是此部分犯行，應堪認定。
㈡雖被告以前詞置辯，然城陞公司於93年4 月間向高雄市政府
建設局第二科申請變更負責人登記，以及被告於93年4 月23日、同年6 月1 日，向新竹縣五峰鄉戶政事務所申請補發身分證等節，有前揭高雄市政府99年5 月24日高市府經二公字第09900529470 號函暨檢附城陞公司變更登記事項表等資料、該戶政事務所100 年3 月14日竹縣五戶字第1000000305號函暨檢附申請書2 份在卷可參（本院卷第113-131 頁）。而被告於審理時坦認申請補發身分證之申請書上為其親自簽名並捺印指紋、蓋用印章無誤（本院卷第143 頁），另觀諸前揭城陞公司變更登記資料之股東同意書2 紙均有「周子龍」署名，經比對補發身分證申請書2 份、股東同意書2 紙，關於「周」字中「口」均似「6 」寫法、「子」字一筆順寫未中斷、「龍」字左下「月」拉長書寫、右邊簡寫轉彎勾勒均相同；參以，被告前於本院100 年2 月7 日訊問筆錄、同年
3 月3 日準備程序筆錄之簽名亦與前開筆順方式極為相似，可見無論93年間或100 年間之簽名字體均未有何改變，應為個人獨特之簽名字跡。果素不相識之人偶然拾獲被告身分證件而欲在股東同意書上偽造簽名，豈可能知悉進而模仿被告個人簽名樣態如此相似流暢？則前開股東同意書上之簽名應為被告親筆簽名無誤。
㈢再者，公司乃以營利為目的之社團法人，公司負責人則得代
表公司對外為業務經營行為，其經營成敗涉及股東權益利害甚深，而有限公司股東以其出資額為限對公司負責，公司之負責人即董事須經股東同意，由股東中選任，乃經公司法第
108 條所定明。是故，有限公司登記名義之董事非由股東中依法選任，卻由未對公司實際出資，也未執行公司業務，又不負責公司經營之不相干人擔任，則該擔任公司名義負責人之人頭，對於公司存續在日常經營業務範圍內，可能從事不法行為，以藉由人頭負責人脫免責任，乃客觀上即易預見之情，被告在93年間乃43歲以上成年成熟之人，具有一定智識程度，應可知其提供身分證予該姓名年籍不詳之成年人，且在股東同意書上簽名以示同意受讓原股東之500 萬元出資，而城陞公司資本額亦為500 萬元，則該人遂行申辦公司變更負責人登記之用，故被告對該公司可能從事不法行為之情，此斷無不知之理。又公司為營利事業，須依法繳納營業稅，並按營業稅法（現修正改為加值型及非加值型營業稅法）規定，於銷售貨物或勞務時，開立統一發票並交付予買受人作交易憑證，此發票不僅作為公司營業進項收入會計經過之憑證，且能使購買貨物或勞務之事業，在收受發票後，據為申報營業稅時，用以申報扣抵銷項金額與稅額，乃稅捐稽徵機關經常宣導，為一般社會上具備通常智識之人通知之事，是倘公司與他人無交易事實，卻開立不實之統一發票交予他營利事業使用，將幫助他營利事業逃漏營業稅捐，亦為至明之理。而公司設立既以營利為目的，日常經營更無可能不銷售貨物、勞務以營收，自無可能完全不開立發票。由此，足以推知被告自簽名、同意擔任城陞公司之人頭負責人起，對於此舉可能幫助他人在設立該公司後，以該公司名義填製不實之統一發票，交付他人供逃漏稅捐使用之犯罪，當有預見。雖卷內事證並無積極證據足以證明被告為城陞公司之實際負責人，有實際參與填製不實統一發票並提供他營業人以逃漏稅捐之犯行，也無積極證據足以佐明渠與姓名年籍之成年人或城陞公司實際負責人間，就前述犯罪行為，有何共同犯意聯絡，惟被告既同意擔任城陞公司之人頭負責人，顯然對於此舉可能幫助該人藉由城陞公司之設立並從事前述犯行，有不確定之犯罪故意甚明。被告辯稱渠無幫助他人犯罪故意云云，無足採信。
㈢綜上，本件事證明確，被告前揭犯行洵堪認定，應依法論科。
二、新、舊法比較：㈠按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法
律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1 項定有明文。又因法律修正而比較新舊法時，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（但易科罰金及易服勞役之折算標準不包括之）。查被告行為後，刑法業於95年7 月1 日修正公布施行，其中有關本案部分，茲敘述如下：
1.刑法第33條第5 款關於罰金之規定，已由原規定「1 元（銀元）以上」變更為「新臺幣1,000 元以上，以百元計算之。
」，比較修正前後關於最低罰金刑處罰之標準，以舊法較有利於被告。修正前刑法第68條規定：罰金加重者，僅加重其最高度。修正後同法第67條則規定：罰金加重者，其最高度及最低度同加重之，經比較新舊法結果，以修正前刑法第68條之規定對於被告較屬有利。
2.修正前刑法第55條、第56條關於牽連犯、連續犯之規定，於刑法修正時予以刪除，是於新法修正施行後，被告之數犯罪行為，即須分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，經比較修正前、後之規定，舊法對行為人較為有利，本件仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以牽連犯、連續犯。
3.準此，經比較新舊法結果，被告於95年7 月1 日以前所為之犯行，應整體適用修正前之規定。
㈡又商業會計法第71條業於95年5 月24日修正施行，該條法定
刑原規定「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金。」，修正後則將上開條文之刑度規定提高為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金。」，茲比較新舊法結果，自應適用被告行為時之法律即95年5 月24日修正施行前之商業會計法第71條規定處斷。
三、論罪科刑：㈠按幫助犯之成立，主觀上行為人須有幫助故意，客觀上須有
幫助行為，意即需對於犯罪與正犯有共同之認識，而以幫助之意思，對於正犯資以助力，而未參與實行犯罪行為者而言。本件被告掛名擔任城陞公司之人頭負責人，而由不詳之人擔任該公司之實際負責人，顯有幫助該不詳之人實行行使業務上登載不實文書、填製不實會計憑證及行使業務上登載不實文書等犯罪之不確定故意，且其擔任人頭負責人之行為，為犯罪構成要件以外之行為，自屬幫助犯。次按，統一發票係營業人於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法所稱之會計憑證（最高法院87年度台非字第389 號判決意旨參照）。
㈡核被告所為，係犯刑法第30條第1 項、修正前商業會計法第
71條第1 款之幫助明知為不實事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪（另按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用）。按連續幫助與幫助連續原屬有別，如基於概括犯意，多次幫助他人犯罪，為連續幫助；如以一幫助行為，幫助他人連續犯罪，則為幫助連續，就幫助犯言，僅有一次之犯罪行為。查被告於93年間以一同意並配合擔任城陞公司人頭負責人之行為，使該公司實際負責人即正犯藉由被告之幫助，在緊接時間內，連續多次填製不實會計憑證與幫助他人逃漏稅捐，各觸犯構成要件相同罪名，該正犯顯基於概括犯意而為，依修正前刑法第56條規定，乃上開2 罪之連續犯，而上開2 罪間又有方法、結果之牽連關係，應僅論以較重之連續填製不實會計憑證罪，則被告既為幫助犯，即應論以該2 罪之幫助犯。又被告基於單一幫助犯意，將其身分證將予姓名年籍不詳之成年人，供作名義負責人而為不法使用，應僅有一幫助行為。被告以一幫助行為同時觸犯上開數罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重之填製不實會計憑證罪之幫助犯處斷。（查被告行為後，刑法第30條關於幫助犯之規定固經修正，惟該條之修正理由係為釐清幫助犯從屬性之疑義，並明示幫助犯之成立，以被幫助者著手犯罪之實行，且具備違法性為必要，僅屬法理之明文化，不涉罪刑實質內容之變更，就該條而言，不生新舊法比較之問題，應逕適用裁判時之規定）。被告係幫助他人實行犯罪行為，酌依刑法第30條第2 項規定減輕其刑。起訴意旨雖認被告係涉犯修正前商業會計法第71條第1 款之幫助明知為不實事項而填製會計憑證罪，漏未就稅捐稽徵法第43條第1 項之罪部分提起公訴，然此部分與起訴之部分，既有前述之裁判上一罪關係，為起訴效力所及，本院自得併予審理，附此敘明。
㈢爰審酌被告同意擔任城陞公司之人頭負責人，幫助他人破壞
商業會計制度，且妨礙稅捐機關課稅管理之正確性及公平性，所幫助開立之統一發票有135 張，且均經如附表所示之公司營業人持以申報當營業稅，藉此逃漏營業稅額7,953,546元，危害甚鉅，足以危害社會交易安全，且使犯罪之追查趨於複雜，所為實有不該，惟念其前無任何犯罪前科，有臺灣高等法院被告前案紀錄表1 份在卷可按，素行尚佳，暨斟酌其參與犯行之程度非深、犯罪動機、目的、手段、生活狀況係與同為原住民之家人在山上同住、平日以種植果樹維生等一切情狀，量處如主文所示之刑；並依修正前刑法第41條第
1 項規定，諭知如主文所示之易科罰金折算標準（按修正前刑法第41條第1 項前段原規定「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算一日，易科罰金。
」，且被告行為時之易科罰金折算標準，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段之規定，本係就其原定數額提高為
100 倍折算1 日，故被告行為時之易科罰金折算標準乃以銀元300 元折算1 日，經折算後應以新臺幣900 元折算為1 日。惟修正後刑法第41條第1 項前段則改以「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算一日，易科罰金。」，乃就易科罰金之折算標準予以提高。從而比較修正前、後所定易科罰金折算標準，當以修正前規定較有利於被告，故應依刑法第2 條第1 項前段，適用行為時、即修正前刑法第41條第1 項前段規定，以定其易科罰金之折算標準）。又被告犯罪之時間係在96年4 月24日以前，復無中華民國九十六年罪犯減刑條例所定不得減刑之情形，應依同條例第2 條第1 項第3 款之規定，減其宣告刑2分之1 ，併諭知易科罰金之折算標準，以資懲儆。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第2 條第1項前段、第11條前段、第30條、修正前刑法第56條、第55條、第41條第1 項前段，修正刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，判決如主文。
本案經檢察官賴寶合到庭執行職務。
中 華 民 國 100 年 5 月 5 日
刑事第十二庭 審判長法 官 黃建榮
法 官 林勳煜法 官 王品惠以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 100 年 5 月 5 日
書記官 李文廣附錄本件論罪科刑法條：
修正前商業會計法第71條第1 款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第43條第1 項（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6 萬元以下罰金。