臺灣高雄地方法院刑事判決 102年度審訴字第2353號公 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被 告 尹國際上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（102 年度偵字第15118 號），被告就被訴事實為有罪陳述，經告知簡式審判程序之旨，並聽取被告及檢察官意見後，合議庭裁定由受命法官進行簡式審判程序，判決如下：
主 文尹國際犯行使變造私文書罪，共貳罪，各處有期徒刑伍月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑捌月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑貳年，並應向公庫支付新臺幣拾萬元。
事 實
一、尹國際為伯牙文化事業社（設高雄市○○區○○路○○○ 巷○○弄○○號1 樓，下稱伯牙事業社）獨資商號負責人，係商業登記法所稱之商業負責人，詎尹國際為逃漏伯牙文化事業社之營業稅，進口稅及推廣貿易服務費，竟意圖為自己不法之所有，基於逃漏稅捐、行使變造私文書及詐欺得利之犯意，分別為下列行為：
（一）於民國99年5 月上旬間，向德國PIRASTRO GMBH 公司進口樂器配件10項商品，取得PIRASTRO GMBH 公司所開立之原始商業發票後，於99年5 月10日或11日，在高雄市某處，以上開商業發票為底稿，將原始商業發票上所載金額，以剪貼再影印之方式變造成較低之金額，再將變造後之商業發票（編號172005、172007）交付不知情之美商聯邦快遞股份有限公司臺灣分公司（下稱聯邦快遞公司）人員製作進口報單，再由該公司人員持上開變造後之商業發票、不實之進口報單（編號CF99/550/FJ720），於99年5 月12日向財政部關務署臺北關申報進口而行使之，足生損害於財政部關務署臺北關對於相關稅費徵收之正確性，並以此不正當方法，使伯牙事業社逃漏營業稅新臺幣（下同）17,
593 元，並詐得免繳進口關稅7,014 元、推廣貿易服務費
210 元之不法利益。
（二）於99年7 月上旬間，向德國FRANZ KIRSCHNEK 公司進口樂器7 項商品，取得FRANZ KIRSCHNEK 公司所開立之原始商業發票後，於99年7 月20日或21日，在高雄市某處，以上開商業發票為底稿，將原始商業發票上所載金額，以剪貼再影印之方式變造成較低之金額，再將變造後之商業發票（編號DZ000000000 ）交付不知情之聯邦快遞公司人員製作進口報單，再由該公司人員持上開變造後之商業發票、不實之進口報單（編號CF99/550/NV106），於99年7 月22日向財政部關務署臺北關申報進口而行使之，足生損害於財政部關務署臺北關對於相關稅費徵收之正確性，並以此不正當方法，使伯牙事業社逃漏營業稅10,939元，並詐得免繳進口關稅19,888元之不法利益。嗣經財政部關務署臺北關事後稽核發現，由法務部調查局航業調查處高雄調查站循線查悉上情。
二、案經法務部調查局航業調查處高雄調查站報告臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、本件被告尹國際所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，其於準備程序進行中就被訴事實為有罪之陳述，經受命法官告知簡式審判程序之旨，並聽取當事人之意見後，本院合議庭認無不得或不宜改依簡式審判程序進行之情形，爰依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第284條之1 規定，裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序。又本件所引屬於審判外陳述之傳聞證據，依同法第273 條之2 規定，不受第159 條第1 項關於傳聞法則規定之限制，依法有證據能力，均合先敘明。
二、上揭事實，業據被告於本院審理時坦承不諱（見本院卷第14
3 頁），並有美商聯邦快遞股份有限公司臺灣分公司102 年
3 月8 日（102 ）聯邦關進字第0000000 號函及檢附之進口報單編號CF/99/550/FJ720 、CF/99/550/NV106 號報單、提單、委任書、發票、駐法蘭克福辦事處商務組101 年4 月3日法貿字第00000000000 號函檢附德國PIRASTRO GMBH 公司開立之原始商業發票、駐法蘭克福辦事處商務組101 年4 月11日法貿字第00000000000 號函檢附德國FRANZ KIRSCHNEK公司開立之原始商業發票、財政部關務署臺北關進口報單編號CF/99/550/FJ720 、CF/99/550/NV106 號報單、涉案貨物清表、財政部關務署臺北關102 年7 月11日北普遞字第0000000000號函檢附伯牙事業社進口商品遭查獲逃漏營業稅等之金額及裁罰各1 份等證據資料在卷可稽（見偵卷第10頁至第29頁、第42頁至第46頁、第53頁至第56頁），足認被告前揭任意性自白與事實相符，堪信為真實。綜上，本件事證明確，被告上開犯行，均堪認定，應依法論科。公訴意旨雖認被告要求德國公司人員變造商業發票後寄交被告行使等語，然被告於本院審理時供稱：商業發票是伊於報關前1 日或2 日，在高雄市獨自變造等語（見本院卷第143 頁、第153 頁），衡情被告既不熟識德國公司人員、應無從指使德國公司人員變造商業發票，其於本院上開陳述應堪採信，是此部分自應由本院予以更正，且更正後之犯罪事實與起訴之犯罪事實仍屬同一，本院自得加以審理。
三、論罪科刑：
（一）被告行為時之稅捐稽徵法第47條第1 項規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。」；而101 年1 月4 日修正公布，並自同年月6日施行之稅捐稽徵法第47條第1 項，將原規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之」，更正為「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之」，將負責人刑罰之種類由「徒刑」擴及「拘役」及「罰金刑」，是修正前對公司負責人僅得科處「徒刑」，不得科處較輕之「拘役」或「罰金」，是修正後之規定，顯較修正前規定有利於被告。綜上所述，比較上開行為時及裁判時法關於稅捐稽徵法第47條第1 項之規定，應以裁判時之規定，較有利於被告，應依刑法第2 條第1 項後段，適用
101 年1 月4 日修正後之稅捐稽徵法第47條第1 項規定論處。
（二）按商業會計法所規定商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪，係指上開有權製作會計憑證之人，填製內容不實之會計憑證而言，倘無製作權之人，冒用他人名義，製作內容不實之會計憑證，則屬偽造私文書行為，兩者迥然不同（最高法院89年度台上字第1642 號 判決可資參照）；故被告雖變造德國PIRASTRO GMBH 公司、FRANZ KIRSCHNEK 公司之商業發票，然被告對該等商業發票並無製作之權，自屬論以變造私文書之責。次按，稅捐稽徵法業於65年10月22日公布施行，其第41條對於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，已有處罰規定，該法為特別法，自應優先於刑法第339 條第2 項而適用（最高法院68年台上字第65號判例意旨參照）。再按，本法所稱關稅，指對國外進口貨物所課徵之進口稅，關稅法第2 條定有明文，又稅捐稽徵法所稱之稅捐，係指一切法定之國、省（市）及縣（市）稅捐而言，但不包括關稅及礦稅在內，該法第2 條規定甚明，從而稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐所設之處罰規定，僅限於逃漏關稅、礦稅以外之國、省（市）及縣（市）稅捐者，始有其適用，逃漏關稅部分，不能依該法條處罰（最高法院87年度台上字第1013號判決意旨參照）；又按，「為拓展貿易，…主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」、「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂。」、「推廣貿易基金之收支、保管及運用辦法，由行政院定之。」分別為貿易法第21條第1 項前段、第
2 項及第4 項所明定，而揆諸貿易法第21條第1 項前段之規定，其設立推廣貿易基金之目的係為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動之用，申言之，上開推廣貿易服務費亦非稅捐稽徵法第2 條所定之法定之國、省（市）及縣（市）稅捐甚明。準此，本件被告所逃漏之進口稅既為關稅，與推廣貿易服務費即均非稅捐稽徵法第2 條所定之法定之國、省（市）及縣（市）稅捐，被告此部分所為，自不成立逃漏稅捐罪，而應另以詐欺得利罪論處。
（三）是核被告就犯罪事實一（一）、（二）所為，均係犯刑法第216 條、第210 條之行使變造私文書罪、第339 條第2項之詐欺得利罪（進口稅及推廣貿易服務費部分）及修正後稅捐稽徵法第47條第1 項第3 款、第41條之逃漏稅捐罪（營業稅部分）。被告所變造德國PIRASTRO GMBH 公司、德國FRANZKI RSCHNEK 公司名義製作之發票，非被告有權製作，應以變造私文書論處，業如前述，公訴意旨認被告係犯商業會計法第71條第3 款之偽造會計憑證罪，容有誤會，惟因社會基本事實既屬同一，爰變更起訴法條加以審理。被告變造私文書之低度行為，為行使變造私文書之高度行為所吸收，不另論罪。又被告先後2 次將變造後不實之商業發票交予不知情之聯邦快遞公司人員辦理進口報關而行使，為間接正犯。另按最高法院關於稅捐稽徵法第47條第1 項轉嫁代罰之相關判例、決定及決議，已於100 年
6 月14日之100 年度第5 次刑事庭會議決議不再援用、參考，在逃漏稅捐之情形，自應由具備主觀犯意、犯罪行為及一定身分之自然人作為犯罪主體，於成立犯罪後，對該自然人施以稅捐稽徵法第41條之刑罰（最高法院101 年度台上字第4362號判決意旨參照），從而，被告逃漏稅捐部分之犯行，既已不採轉嫁代罰之概念，自應以被告本身為犯罪主體。是本件被告係以一行為同時觸犯上述行使變造私文書、逃漏稅捐及詐欺得利3 罪名，為想像競合，應依刑法第55條，從一重論以行使變造私文書罪。公訴意旨認此部分屬「代罰」性質，犯罪主體不同、尚無刑法第55條之適用，應分別論罪等語，尚有誤會，附此敘明。
（四）爰審酌被告為圖謀不法利益，低報貨物單價、總價額而逃漏相關稅款及費用，造成稅務機關核課稅款之錯誤，以及推廣貿易費之短徵，影響國家稅收之正確及公平性，以及貿易基金之發展，所為實不足取；然被告犯後均能坦承犯行，態度尚可，且進口之貨物並非危險物品、漏繳稅款及費用數額非鉅，犯後並已補繳本件稅款及費用，有海關進口貨物各項稅款繳納證2 份在卷可參（見偵卷第55頁反面、第56頁），並考量其犯罪之動機、目的、手段、家庭生活、經濟狀況等一切具體情狀，分別量處如主文所示之刑，併諭知易科罰金之折算標準，並定其應執行刑及諭知同上之易科罰金折算標準。檢察官雖具體求處應執行有期徒刑10月，然本院審酌上情，認以宣告如主文所示之應執行行為適當，檢察官之求刑應予以調整。另查被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有被告之臺灣高等法院被告前案紀錄表各1 份附卷可稽，其於本院審理時已坦承犯行，且深表悔悟之意，信經此偵、審程序後，應當所警愓，而無再犯之虞，本院認為就被告所宣告之刑，以暫不執行為適當，併予爰宣告緩刑2 年，以啟自新。惟斟酌被告上開犯罪情狀，為擔保其日後確實尊重法治，本院認於緩刑宣告外，有賦予一定負擔之必要，乃併諭知被告應向公庫支付10萬元，以期符合本件緩刑之目的。末查，被告所行使之變造商業發票，均已因行使交付而非其所有，自不予宣告沒收，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第284 條之1、第299 條第1 項前段、第300 條，稅捐稽徵法第47條第1 項第
3 款（修正後）、第41條，刑法第2 條第1 項但書、第11條前段、第216 條、第210 條、第339 條第2 項、第55條、第41條第1項前段、第8 項、第51條第5 款、第74條第1 項第1 款、第2 項第4 款，刑法施行法第1 條之1 ，判決如主文。
本案經檢察官曾財和到庭執行職務。
中 華 民 國 103 年 1 月 27 日
刑事第十庭 法 官 黃政忠以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 103 年 1 月 28 日
書記官 林惟英附錄本案論罪科刑法條：
刑法第216條行使第210 條至第215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第210條偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處 5 年以下有期徒刑。
刑法第339條意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科1 千元以下罰金。
以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。
前二項之未遂犯罰之。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。