臺灣高雄地方法院刑事簡易判決 105年度簡字第1944號公 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被 告 馬清枝上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（104 年度偵字第21939 號），嗣被告自白犯罪，本院合議庭認宜以簡易判決處刑（原案號：105 年度審訴字第510 號），爰不經通常審理程序，裁定由受命法官獨任逕以簡易判決處刑如下：
主 文馬清枝犯行使變造私文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實及理由
一、馬清枝係址設高雄市○○區○○○路○○○ 號5 樓之6 「百○有限公司」（下稱百○公司，登記負責人為馬○○）之實際負責人，其明知進口貨物需提供實際交易金額之商業發票，報請財政部關務署高雄關查核，並據以課徵進口相關稅費，亦明知其於民國103 年7 月1 日以百○公司名義向日商「Su○○ Corporation」（下稱Su○○公司）購買砂糖250公噸，係以每公噸美金468.9 元之價格進口入臺，竟意圖使百○公司詐得短繳進口稅、推廣貿易服務費之不法利益，並基於逃漏營業稅、行使變造私文書之犯意，於103 年7 月1日至同月17日間某日，在上址百○公司內，未經出口商Su○○公司之同意或授權，以電腦開啟Su○○公司所開立編號MCKE-00-0000-00-0 、MCKE-00-0000-0商業發票之電子檔，將每公噸砂糖價格由原為美金468.9 元變造為美金394.25元、總價額由原為美金117,225 元變造為美金98,562.5元後，列印出變造後之商業發票紙本，而變造Su○○公司出具之商業發票電子檔；再將上開變造後之商業發票紙本1 紙連同裝箱單、提單等資料，交付予不知情之一德報關有限公司（下稱一德報關公司）負責人郭昭廷，利用一德報關公司人員將百○公司向Su○○公司以每公噸美金394.25元、總價額美金98,562.5元價格購買砂糖之不實事項製作編號BC/03/U048/0205 號進口報單，並連同前揭變造之商業發票1 張、裝箱單及提單等資料，於103 年7 月17日持向財政部關務署高雄關投單報運進口砂糖而行使，致財政部關務署承辦人員於實質審查後陷於錯誤，因而以較低價格計算百○公司應繳納之進口貨物稅費，百○公司因此詐得短繳進口稅款新臺幣（下同）98,021元、推廣貿易服務費224 元之不法利益，並逃漏營業稅32,907元，足生損害於出口商Su○○公司及其負責人、財政部關務署高雄關對於課徵進口貨物稅費之正確性。嗣財政部關務署高雄關實施事後稽核，將百○公司報關時所檢附之商業發票函請我國駐外單位查核，始悉上情。案經法務部調查局航業調查處高雄調查站報告臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
二、上開事實，迭據被告於警詢、偵訊及本院審理時坦承不諱（見偵卷第6 至7 頁、第32至33頁、審訴字卷第17頁），核與證人即一德報關公司負責人郭昭廷於警詢時證述情節相符（見偵卷第8 至9 頁），並有編號BC/03/U048/0205 號進口報單暨所附裝箱單、經被告變造之商業發票1 紙、駐日本代表處經濟組104 年1 月13日日經組財字第000000000 號函暨所附日商Su○○公司所開立之商業發票、契約等交易文件各
1 份、財政部關務署高雄關105 年1 月8 日高普動字第0000000000號函暨所附百○公司逃漏進口貨物稅款之104 年第00000000號處分書、海關進口貨物各項稅款繳納證、財政部關務署高雄關退還保證金通知書及郵政劃撥儲金存款收據各1份、財政部關務署高雄關105 年2 月5 日高普動字第0000000000號函暨所附高雄關機動稽核組談話筆錄2 份、百○公司與Su○○公司往來電子郵件、商業發票及匯款證明各1 份附卷可稽（見偵卷第11至13頁、第15至25頁、第35至39頁、第42至44頁、第46至63頁），足認被告自白與事實相符，洵堪採為論罪科刑之依據。本案事證明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。
三、論罪科刑㈠按稱電磁紀錄者，謂以電子、磁性、光學或其他相類之方式
所製成，而供電腦處理之紀錄；而錄音、錄影或電磁紀錄，藉機器或電腦之處理所顯示之聲音、影像或符號，足以為表示其用意之證明者，以文書論，刑法第10條第6 項、第220條第2 項分別定有明文。又刑法上所謂偽造文書，以無制作權之人制作他人名義之文書為要件；而變造文書，係指無權制作者，就他人所制作之真正文書，加以改造而變更其內容者而言（最高法院95年度台非字第14號判決意旨可參）。查出口商Su○○公司所開立之商業發票係以電磁紀錄之電子檔方式提供予被告，而被告將Su○○公司所開立之商業發票電子檔作為底稿，以電腦處理之方式將其上之每公噸砂糖價格、總價額予以篡改，再將變造後之商業發票電子檔列印為紙本，即係無製作權者不變更原有電磁紀錄之本質，而就他人所製作之真正電磁紀錄加以改造、變更其內容後，列印為紙本文書，並未具有創設性，應屬變造準私文書之行為。㈡按稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃
漏稅捐為成立要件。而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指以偽作真或欺罔隱瞞等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益；至不正當方法則指詐術以外，其他違背稅法上義務，足以減損租稅徵收之積極行為而言，二者之含義並非相同（最高法院92年度台上字第1624號判決意旨可參）。復按稅捐稽徵法於65年10月22日公布施行後，其第41條對於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，已有處罰規定，該法為特別法，自應優先於刑法第339 條第2 項而適用（最高法院68年度台上字第65號判例、最高法院64年度第3 次刑庭庭推總會議決議㈣意旨、最高法院69年度第11次刑事庭會議決定參照）。查被告積極以變造前揭商業發票電子檔、再將經變造後之電子檔列印為紙本之方式，復利用不知情之一德報關公司人員將變造後不實之商業發票1 紙持以向財政部關務署高雄關投單報運進口砂糖而行使，以逃漏營業稅，自足以生損害於財政部關務署對於課稅管理之正確性，應論以稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪。
㈢按所稱關稅，指對國外進口貨物所課徵之進口稅，關稅法第
2 條定有明文。又稅捐稽徵法所稱之稅捐，係指一切法定之國、省（市）及縣（市）稅捐而言，但不包括關稅及礦稅在內，該法第2 條規定甚明。從而稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐所設之處罰規定，僅限於逃漏關稅、礦稅以外之國、省（市）及縣（市）稅捐者，始有其適用，逃漏關稅部分，不能依該法條處罰（最高法院87年度台上字第1013號判決意旨可參）。復按「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。…」、「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」、「推廣貿易基金之收支、保管及運用辦法，由行政院定之。」分別為貿易法第21條第1 項前段、第2 項及第4 項所明定。而揆諸貿易法第21條第1 項前段之規定，其設立推廣貿易基金之目的係為拓展貿易、因應貿易情勢、支援貿易活動之用，申言之，上開推廣貿易服務費亦非稅捐稽徵法第2 條所定之法定之國、省（市）及縣（市）稅捐甚明。準此，被告所逃漏之進口稅既為關稅，與推廣貿易服務費即均非稅捐稽徵法第2 條所定之法定之國、省（市）及縣（市）稅捐，被告此部分所為，自不成立逃漏稅捐罪，而應另以詐欺得利罪論處。
㈣核被告所為，係犯刑法第216 條、第210 條之行使變造私文
書罪、同法第339 條第2 項之詐欺得利罪（短繳進口稅、推廣貿易服務費部分）及稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪（逃漏營業稅部分）。起訴意旨認被告上開行使變造私文書犯行應論以行使偽造私文書罪，容有誤會。被告變造準私文書後，復列印為紙本持以行使，其變造之低度行為，為行使之高度行為吸收，不另論罪。被告利用不知情之一德報關公司人員將變造後不實之商業發票1 紙持以向財政部關務署高雄關投單報運進口砂糖而行使，為間接正犯。又被告行使變造私文書之目的在於詐得短繳進口稅、推廣貿易服務費之利益及逃漏營業稅，係基於同一行為決意所為，應評價為法律概念之一行為，其以一行為同時觸犯行使變造私文書、詐欺得利及稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應依刑法第55條前段規定，從一重之行使變造私文書罪處斷。
㈤爰審酌被告為百○公司之實際負責人，為進口貨物相關稅費
之納稅義務人，不思以正當方法節稅，竟變造商業發票，低報貨物單價、總價額，並將該變造後之商業發票交付不知情之一德報關公司人員，使該公司人員據以作成不實之進口報單後，持該進口報單、前揭不實之商業發票向財政部關務署高雄關投單報運進口砂糖，使百○公司短繳進口稅、推廣貿易服務費並逃漏營業稅，所為不僅損及Su○○公司之權益，亦影響財政部關務署高雄關課徵進口貨物稅費之正確性，破壞租稅公平性，其犯罪之動機、目的、手段均非可取，復考量其所逃漏之進口稅、推廣貿易服務費及營業稅額分別為98,021元、224 元、32,907元，再斟酌被告前因違反稅捐稽徵法等案件，經臺灣高雄地方法院檢署檢察官以101 年度偵字第30812 號緩起訴處分確定，此品行資料有臺灣高等法院被告前案紀錄表1 份可考，素行非佳，兼衡其自稱智識程度為高職畢業、生活狀況（因涉及當事人隱私，茲不予詳述，見審訴字卷第17頁），犯後於偵審期間均坦承犯行等一切情狀，酌情量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，以資懲儆。至被告變造Su○○公司之商業發票電子檔，並列印經變造後之電子檔為紙本，該經變造之商業發票1 紙業由不知情之一德報關公司提出於財政部關務署高雄關所行使而交付，非屬被告所有，爰不予宣告沒收，附此敘明。
四、依刑事訴訟法第449 條第2 項、第3 項、第454 條第1 項，稅捐稽徵法第41條，刑法第11條前段、第216 條、第210 條、第220 條第2 項、第339 條第2 項、第55條前段、第41條第1 項前段，刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段，逕以簡易判決處刑如主文。
五、如不服本判決，應於判決送達之日起10日內，向本院提出上訴狀，上訴於本院第二審合議庭（須附繕本）。
中 華 民 國 105 年 6 月 27 日
刑事第十庭 法 官 饒佩妮以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達之日起10日內向本院提出上訴書狀。
中 華 民 國 105 年 6 月 27 日
書記官 洪光耀附錄本案論罪科刑法條：
中華民國刑法第216 條行使第210 條至第215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第210 條偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處5 年以下有期徒刑。
中華民國刑法第339 條意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科50萬元以下罰金。
以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。
前二項之未遂犯罰之。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。