臺灣高雄地方法院刑事判決 107年度訴字第384號公 訴 人 臺灣高雄地方檢察署檢察官被 告 陳鵬騏選任辯護人 施秉慧律師
焦文城律師上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（107 年度偵字第4943號），本院判決如下：
主 文陳鵬騏犯如附表一編號1 、2 以及附表二編號1 、2 所示之罪，各處該編號主文欄所載之刑。應執行有期徒刑壹年肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、陳鵬騏自民國103 年4 月17日起，擔任址設高雄市○○區○○○路○○○ 號12樓之緯騏國際有限公司（下稱緯騏公司）負責人，為公司法第8 條第1 項規定之公司負責人暨商業會計法第4 條規定之商業負責人，且綜理緯騏公司業務與財務運作，有關填製營業人銷售額與稅額申報書及統一發票以申報營業稅，皆為其附隨業務，為從事業務之人。而羅栩亮（所涉違反稅捐稽徵法等案件，業經臺灣高等法院以105 年度金上重訴字第23號判決確定）則為址設桃園市○○區○○路○○○ 號5 樓之2 之兆乾國際開發股份有限公司（下稱兆乾公司）及兆良科技股份有限公司（下稱兆良公司）實際負責人。因羅栩亮欲美化公司營收以利上市櫃，商請陳鵬騏以緯騏公司配合兆乾公司與兆良公司循環交易，而為以下犯行：
㈠陳鵬騏基於行使業務上登載不實文書之犯意，明知緯騏公司
未向兆乾公司實際進貨，仍於附表一編號1 、2 所示稅期，由兆乾公司開立不實之統一發票，交予緯騏公司作為進項憑證使用（各次申報之發票金額詳附表一所示），並指示不知情之稅務代理業者王念蕙，依上述不實進項憑證內容登載緯騏公司之營業人銷售額與稅額申報書，再持向財政部高雄國稅局（下稱高雄國稅局）申報各期營業稅而行使之，均足生損害於稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性及公平性（因附表一編號1 、2 所示各期虛報銷項稅額，均大於附表二編號1 、
2 所示虛報進項稅額，緯騏公司就此不生實際逃漏營業稅之結果）。
㈡陳鵬騏基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯意，
明知緯騏公司未實際銷售貨物或提供勞務予兆良公司，竟填製附表二編號1 、2 所示內容虛偽不實之會計憑證即統一發票，交付予兆良公司充當進項憑證使用，於各該稅期申報營業稅時，持以扣抵營業稅銷項稅額，而幫助兆良公司逃漏如各該編號所示營業稅額，均足生損害於稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性及公平性。
二、案經財政部高雄國稅局告發由臺灣高雄地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力：被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4 條（即刑事訴訟法第159 條之1 至之4 ）之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，刑事訴訟法第159 條之5 第1項定有明文。經查，檢察官、被告陳鵬騏及其辯護人就本判決所引用下列各項屬於審判外陳述之證據，均同意作為證據（見院卷二第22頁），且本院審酌該等證據作成情況均無不適當之情形，依前開規定認得作為本案證據。
貳、認定事實之理由：
一、訊據被告陳鵬騏固不否認擔任緯騏公司負責人，又附表一之發票確由兆乾公司開立予緯騏公司充作進項憑證而持向高雄國稅局申報扣抵銷項營業稅額，且緯騏公司亦有填製附表二所示發票交付予兆良公司充當進項憑證之事實，惟矢口否認有何行使業務上登載不實文書、填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯行，辯稱：我於行為時並不知悉證人羅栩亮同時為兆乾公司、兆良公司之實際負責人，僅係因證人羅栩亮之介紹說明，相信兆良公司確實經營產銷醫療器材，而有採購相關醫療器械之需求，故於證人羅栩亮以兆良公司負責人身分，委請我向兆乾公司購買相關器械時，我不疑有他遂為本件訂貨、銷貨且進而收受、開立發票，此屬商場常見之三角貿易型態，係嗣後兆乾公司因貨品瑕疵無法履約而已，本件並非虛假交易，且我亦已為退貨與折讓處理，可見我並無相關被訴犯行之主觀犯意存在云云。
二、經查：㈠被告自103 年4 月17日起擔任緯騏公司負責人，且證人羅栩
亮則為兆乾公司及兆良公司之實際負責人，又於附表一編號
1 、2 所示稅期，兆乾公司開立各編號所示統一發票，交予緯騏公司作為進項憑證使用，被告並指示稅務代理業者王念蕙，依附表一編號1 、2 所示內容登載緯騏公司之營業人銷售額與稅額申報書，再持向高雄國稅局申報營業稅；另緯騏公司有填製附表二編號1 、2 所示發票，交付予兆良公司充當進項憑證使用，於各該稅期申報營業稅時，持以扣抵營業稅銷項稅額等節，業據被告於國稅局談話時、偵查中及本院審理中自承在卷（見國稅局卷一第68至77頁；偵卷一第23、24頁；院卷二第19頁），並經證人王念蕙於國稅局談話時及本院審理中、證人羅栩亮於檢察事務官詢問中證述綦詳（見國稅局卷一第126 頁；偵卷一第68至70頁；院卷一第76頁），復有緯騏公司取具、開立不實統一發票明細表、100 年至
104 年度申報書查詢、103 年6 月、8 月之營業人銷售額與稅額申報書、新開業營業人訪問卡及委託書、營業人銷貨退回進貨退出或折讓證明單、開立予兆良公司之發票、存摺內頁影本、103 年度總分類帳（見國稅局卷一第13至23、38、
39、80至101 、105 至114 頁；偵卷一第27至39頁）、兆乾公司取得、開立不實統一發票資料圖、營業人銷貨退回進貨退出或折讓證明單、103 年6 月至8 月開立予緯騏公司之發票、103 年5 月至6 月份發票明細圖表、營業人取得涉嫌開立不實統一發票派查表（見國稅局卷一第40、115 至125 、
137 、138 、202 頁；偵卷一第41至48頁）等在卷可稽，是此部分事實首堪認定。
㈡緯騏公司與兆乾公司、兆良公司等營業人間，客觀上並無實
際交易，且被告於行為時就此情知之甚詳，猶協助證人羅栩亮製造循環交易（無實際進、銷貨之虛假交易）之認定：
⒈參以證人羅栩亮於檢察事務官詢問或本院審理中證述：關於
我同時為兆乾公司與兆良公司實際負責人這件事，在我要作兆乾公司、緯騏公司、兆良公司間之循環交易前，我就已經告訴被告，我叫被告用緯騏公司配合我的兆乾公司與兆良公司開發票、作循環交易，我是因為會計師建議想辦法美化公司營收以利上市櫃，才為前揭循環交易，兆乾公司與兆良公司沒有實際進、出貨，在開立起訴書記載的發票時，發票上所記載之商品並不存在等語明確（見偵卷一第68至70頁；院卷二第63至65、73頁），明確供述兆乾公司事實上未銷貨予緯騏公司，且兆良公司實際上亦未向緯騏公司購入貨品，而被告於收受兆乾公司開立之發票、開立發票予兆良公司時，因證人羅栩亮告知，已對於證人羅栩亮身兼兆乾公司與兆良公司實際負責人知之甚詳，猶答應證人羅栩亮之要求，在無實際進、銷貨情形下，以緯騏公司配合收受、開立發票作出本件循環虛假交易之情節。本院審諸無論附表一、二所示緯騏公司與兆乾公司、兆良公司間交易之金額，每筆均有數十萬元之多，總額更均高達一千餘萬元，遠遠超過被告於本院審理中所供稱之緯騏公司於本案發生前約數萬至數十萬元不等之營業額（見院卷二第83頁背面），然以相關交易金額之鉅，被告於國稅局談話時卻供稱：關於緯騏公司與兆乾公司、兆良公司之交易，並未簽立合約書，亦無訂購單、收貨單等書面資料，我也未曾驗收過自兆乾公司購入之貨品等語（見國稅局卷一第75頁），核與一般正常交易過程大相逕庭，苟非被告於交易時已明知證人羅栩亮身兼兆乾公司、兆良公司實際負責人，並與其存有前述循環虛假交易合意，豈有可能未點收兆乾公司所販賣貨物之數量、規格，以免屆時貨物瑕疵之責任難以釐清，更就此等鉅額買賣，未簽立留存任何書面契約資料，毫不畏懼日後可能產生商業糾紛或有向兆良公司追索價金無門之風險？足見證人羅栩亮證稱被告同意以緯騏公司收受、開立發票，以作出本件循環虛假交易，客觀上並無實際交易之情節，已非子虛。況且，參以證人羅栩亮既身兼兆乾公司與兆良公司之實際負責人，則兆乾公司與兆良公司之人事、財務、營運皆為證人羅栩亮所掌控，緯騏公司售予兆良公司之貨物既係來自兆乾公司，衡情度理，兆良公司顯無向緯騏公司購入原屬自己公司貨物之必要，是由上開「兆乾公司出售貨物予緯騏公司再售予兆良公司」之不合理貨物流向，更顯證人羅栩亮證稱為美化公司營收以利上市櫃，遂商請被告以緯騏公司配合收受、開立發票作出本件循環虛假交易之情節，應屬實情。被告空言辯稱上開無任何單據可佐證之循環交易屬正常三角貿易型態云云，顯係臨訟卸責之詞，委無足採。
⒉被告雖辯稱於行為時並不知悉證人羅栩亮同時為兆乾公司、
兆良公司之實際負責人，係因證人羅栩亮之介紹說明，相信兆良公司確實經營產銷醫療器材，而有採購相關醫療器械之需求，故於證人羅栩亮以兆良公司負責人身分，委請被告向兆乾公司購買相關器械時，被告不疑有他而向兆乾公司採購貨品云云。而證人羅栩亮亦一度於本院審理中改口證稱：被告就本件循環交易之情事並不知情，我沒有叫被告配合幫我作循環交易，只是說希望被告跟我一起合作做進出口貿易云云，惟參諸證人羅栩亮經檢察官進一步確認為何與先前於檢察事務官詢問時證述內容不符時，卻又稱：整個過程是陳功源會計師（已歿）告訴我要這樣作，但是關於我告訴被告我同時為兆乾公司、兆良公司之實際負責人之時間點，我已經記不清楚，我也不記得被告當時有無詢問本案交易模式為何如此設計，就本件開立發票之具體過程我也記不清楚等語（見院卷二第73頁正背面），顯見證人羅栩亮有將此案均推給他人之避重就輕之舉，並就案情重要情節均以不記憶迴避，是其前揭於本院審理中翻異證稱：被告就本件循環交易並不知情，我沒有叫被告配合幫我作循環交易云云，是否確與事實相符，已有可疑。再審諸本件交易之具體過程，除前述並無任何書面契約資料而與一般正常交易明顯不符外，被告於國稅局談話時更供稱：本件係由羅栩亮告知我應以多少金額向兆乾公司購入貨品，亦由羅栩亮決定以多少金額向緯騏公司購買等情（見國稅局卷一第72頁），實彰顯被告以緯騏公司名義與兆乾公司及兆良公司交易時，應已知悉證人羅栩亮同時為兆乾公司、兆良公司實際負責人，並與其存有虛假交易之合意，否則兆乾公司實際上以多少金額販賣貨品予與緯騏公司，應係兆乾公司與緯騏公司磋商決定，焉有可能由兆良公司負責人即證人羅栩亮越俎代庖，逕自指定兆乾公司與緯騏公司間之交易金額？況觀諸被告於偵查中提出與兆良公司間於103 年7 月14日之電子郵件內容（見偵卷一第40頁），載明：「請將貨款匯入以利後續我司繳稅作業」、「請提供兆乾公司銀行戶頭，以利我司繳交貨款」等語，則由被告催促兆良公司繳交貨款之目的，竟係便利被告之緯騏公司「繳稅」，而非緯騏公司須藉此向上游賣家支付巨額貨款，亦足徵證人羅栩亮所證述被告於行為時確實知悉證人羅栩亮同時為兆乾公司、兆良公司之實際負責人，且與其達成循環交易作帳之合意等語，應屬實情，被告始有可能毫不擔心無法支付貨款予兆乾公司，反而較在意因形式上有該等交易存在而需支付稅款。此外，倘如被告所辯本件均係真實交易，不清楚證人羅栩亮同時為兆乾公司、兆良公司之實際負責人云云，何以其並非分別向兆乾公司之聯絡人詢問帳號、向兆良公司之聯絡人催促付款，而係僅向同一人一併聯繫前揭二間不同公司之事務，如此有把握收件者非但知悉所任職公司之事項，且就涉及另一間公司之事務亦能妥適處理，更可見證人羅栩亮於檢察事務官詢問時所證述被告於行為時已知悉兆乾公司、兆良公司均為證人羅栩亮所有等語，堪以採信。被告前揭空言所辯及證人羅栩亮前述於審理中翻異證述內容，俱與前揭事證不符，均無足採。
⒊被告又辯稱交易對象兆乾公司雖係由證人羅栩亮所指定，買
受人亦係證人羅栩亮，似乎未出力促成交易，但其實係因被告在日商工作12年培養相當客戶，並擁有豐富醫療相關人際關係，證人羅栩亮為分享被告之人脈，藉本件交易之傭金支應一定報酬予被告云云。然對照卷附顧問合約書（見國稅局卷一第102 頁），可知兆良公司以每月10萬元為對價，聘任被告之緯騏公司為顧問，約定緯騏公司提供醫療市場之最新工商資訊，且負責蒐集、介紹、引薦潛在購買兆良公司設備之顧客與相關資料，促進兆良公司醫療器材銷售業務成長。則倘證人羅栩亮欲支付報酬予被告以分享被告之人脈及種種無形利益，大可直接透過前述支付顧問費之方式，有何必要大費周章製造被告所稱三角貿易之外觀以支付被告傭金，顯見被告此部分所辯顯悖於常理，不足採信。
⒋被告另辯稱本件僅係兆乾公司因貨品瑕疵無法履約致生爭議
，並非虛假交易云云。且證人羅栩亮於本院審理中亦證稱：我有規畫要將產品賣給緯騏公司，我原本有準備一批零件要做實質交易，已達設計出樣品之程度，但因為零件有瑕疵要更換設計，所以後來沒有繼續量產出零件云云。然對照證人羅栩亮於審理中所證稱：就前述欲準備用以實質交易之零件，我們已經有委託製造之廠商，具體製造程度比如說一個微創手術的器械、要成立完整的設備需要之零件有好幾千件，刀片就是其中一種零件，組合之後才是產品等情（見院卷二第70頁），則以證人羅栩亮所稱其等交易零件之精密、可能涉及品項之繁多，雙方豈無可能未就交易標的之確切型號、規格、數量、各品項之單價載明於契約以確保自身權益（甚至連發票就交易品項均僅泛稱零件一批、微創手術耗材），否則嗣後因部分零件有瑕疵而未能順利組裝前述精密器械，雙方要如何釐清責任分配與賠償金額？可見緯騏公司與兆乾公司、兆良公司間客觀上不存在真實交易，主觀上亦無真實交易之意，甚為灼然。被告與證人羅栩亮空言所稱本件僅係兆乾公司因貨品瑕疵無法履約致生爭議，並非虛假交易云云，洵無足採。
⒌至被告再辯稱：緯騏公司已為退貨與折讓處理，可見本件並
非虛假交易及其並無相關被訴犯行之主觀犯意存在云云。然銷貨退回與折讓處理之原因所在多有，除可能係一般公司於貨款未依約受償時，若原開立之發票已經申報，要求買受人開立退回或折讓單，交由營業人向國稅局申報；亦可能係虛假交易發生後，為免東窗事發，刻意以銷貨退回與折讓方式掩人耳目，故交易之真實與否，仍需參諸卷內其他事證而定，自難逕以事後有無為退貨與折讓處理為斷，否則無異容許日後進行虛假交易者，眼看犯行紙包不住火之際，可藉由退貨與折讓處理輕易脫免相關刑責，顯非事理之平。況本件緯騏公司辦理退貨之日期雖為103 年12月31日（見國稅局卷一第80頁），然此係其自行填寫，並無其他證據以實其說，且果有辦理前揭退貨之行為，依常理本應隨即於104 年1 月15日申報，然緯騏公司卻遲至104 年3 月15日始行申報，故上開於103 年12月31日辦理退貨之記載是否屬實，已非無疑；再參酌證人羅栩亮於104 年2 月3 日已遭國稅局約談（見國稅局卷二第234 頁），故被告等人為免東窗事發，刻意以回填日期之方式，並遲延申報以規避虛偽交易之情，非無可能，是綜合上情，被告上開所辯，並不足為其有利之認定。
㈢綜上所述，本件事證已臻明確，被告前揭犯行洵堪認定，應予依法論科。
參、論罪科刑：
一、按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法所稱之會計憑證（最高法院87年度台非字第389 號判決參照）。次按會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1 款之罪；又該罪與刑法第215 條從事業務之人登載不實事項於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優先適用商業會計法第71條第1 款、第5款之罪論處（最高法院92年台上字第3677號判例意旨、98年度台上字第5819號判決意旨參照）。又所謂「商業負責人」，商業會計法第4 條已明定「本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定」，而公司法第8 條第1 項規定：「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。」。另按申報營業稅之義務雖為加值型及非加值型營業稅法明定之法定申報義務，然而營業人為能合法經營其公司主要業務，就必須依法按期申報營業稅，顯然申報營業稅之行為與營業人公司營業之間具有密切關連，為營業人反覆所為之社會行為，雖非營業人經營之主要業務，仍認係該申報營業稅行為係附屬於該營業人公司主要營業事項之附隨業務，營業人基於此項業務上附隨行為所填製之文書即屬業務上文書，至於此附隨業務是否為法定公法上之義務，則與其是否為附隨業務之認定無涉（最高法院96年度台上字第5834號判決、97年度台上字第6355號判決、102 年度台上字第2599號判決意旨參照）。從而，被告為申報營業稅所需製作之前開緯騏公司「營業人銷售額與稅額申報書」，核其性質當屬業務上作成之文書，詎其明知附表一所示發票為不實進項交易，猶指示稅務業者填載於前開申報書持向高雄國稅局申報營業稅，足生損害於稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性及公平性，自應成立刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書。
二、是核被告就事實欄一㈠所為，均係犯刑法第216 條、第215條行使業務登載不實文書罪。就事實欄一㈡所為，均係犯商業會計法第71條第1 款之填製不實罪、稅捐稽徵法第43條第
1 項之幫助逃漏稅捐罪。又被告就前述業務登載不實之低度行為，均為行使之高度行為所吸收，不另論罪。
三、就事實欄一㈠部分，被告利用不知情稅務代理業者王念蕙，將附表一編號1 、2 所示不實進項憑證內容登載緯騏公司之營業人銷售額與稅額申報書，持向高雄國稅局申報營業稅，據以遂行前揭行使業務登載不實文書犯行，均應論以間接正犯。又被告於本件犯行之角色，係以緯騏公司收受兆乾公司之不實發票後，再由緯騏公司開立不實發票予兆良公司，以營造循環交易，是就事實欄一㈠、㈡所示犯行，兆乾公司與緯騏公司間、緯騏公司與兆良公司間，分別處於對向關係（一方負責開立發票、另一方負責收受發票），並非具有合同平行性之犯意聯絡與行為分擔，故被告與羅栩亮就此應各自負責，尚無成立共同正犯之餘地，起訴書指被告應就被訴犯行與羅栩亮論以共同正犯等情，容有誤會，併此敘明。
四、再者，營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1 第1 項規定，應分別於每年1 月、3 月、5 月、7 月、9 月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難認定逃漏營業稅可符合接續犯之行為概念（最高法院101 年度台上字第4362號判決意旨參照），且其本質上並不具有反覆、延續實行之特徵，亦難認合於集合犯之概念。查緯騏公司及兆良公司既係以每2 月為一期申報營業稅，即應以附表一編號1 、2 及附表二編號1 、2 所示每一期（即「101 年5 月、6 月」、「101 年7 月、8 月」）作為認定本件行使業務登載不實文書、填製不實及幫助逃漏稅捐罪數之計算標準（各成立2 罪）。另被告就事實欄一㈡部分，不實填載附表二編號1 、2 所示會計憑證交付予兆良公司，幫助兆良公司逃漏稅捐，顯均係基於同一犯罪故意，而實行同一犯罪行為，俱屬一行為觸犯填製不實及幫助逃漏稅捐等數罪名，均為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，各從一重之填製不實罪處斷。此外，被告所犯上開2 次行使業務登載不實文書罪、
2 次填製不實罪間，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。
五、科刑：爰以行為人之責任為基礎，審酌被告為緯騏公司之負責人，竟取得不實之統一發票據以申報營業稅，以此方式行使業務登載不實文書，足生損害於稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性及公平性；又其填製不實會計憑證幫助他營業人逃漏稅捐，除增加稅捐稽徵機關之查核困難，亦影響國家財政及稅賦之正確性及公平性，所為實應非難；再衡以其犯後始終否認犯行之態度，復審酌附表一所示緯騏公司各期行使業務登載不實文書之內容、附表二所示各期開立不實統一發票之張數、金額、幫助逃漏之稅額；再斟以其前科素行、犯罪之動機、自述大學畢業智識程度、家境勉持之生活狀況（見院卷二第86頁背面）等一切情狀，分別量處如附表一、二各編號主文欄所示之刑，及諭知易科罰金之折算標準。並衡酌上揭犯罪情節，定被告應執行之刑及諭知易科罰金折算標準。
肆、沒收部分：經查，被告固取得附表一各編號所示不實之統一發票，充作緯騏公司進項憑證使用而扣抵營業稅銷項稅額，然因緯騏公司於涉案稅期，另有虛開如附表二各編號所示之不實發票，經核算後，各稅期之虛銷金額既均大於虛進金額（詳見理由欄伍、不另為無罪諭知、三部分所述），足認未生實質逃漏稅結果，緯騏公司未因此取得不法利益，尚不生沒收或追徵不法所得問題。又被告雖幫助兆良公司逃漏稅捐，然本件尚無積極證據證明被告因此取得何種對價或利益，且兆良公司逃漏之稅捐性質上亦非屬被告因犯本罪之犯罪所得，故此部分亦無犯罪所得應予沒收或追徵之問題，併此敘明。
伍、不另為無罪諭知部分：
一、公訴意旨另以：被告明知未向兆乾公司進貨，竟基於以不正當方法逃漏稅捐之犯意，取得附表一所示之不實統一發票，作為緯騏公司之進項憑證，以扣抵附表一所示之營業稅額，因認被告另涉有稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪嫌云云。
二、惟按營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額，加值型及非加值型營業稅法第15條第
1 項定有明文；而本條項之立法理由則明載：「本條第1 項規定以當月分銷項稅額，扣減進項稅額（不限當月分）為計算稅額之方法。銷項稅額大於進項稅額者，其餘額即為應納稅額；進項稅額大於銷項稅額者，其餘額即為溢付稅額。」是我國營業稅原則上採加值型課徵方式，係就銷項稅額與進項稅額之差額課徵之。又稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪係結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，須納稅義務人有發生逃漏稅捐之結果，始克成立（最高法院101 年度台上字第6023號判決參照）。
三、經查，被告雖取得附表一編號1 、2 所示不實發票作為緯騏公司之進項憑證，並提出以扣抵稅額，但因被告於涉案稅期，另有虛開如附表二編號1 、2 所示之不實發票，經核算後，被告於附表一編號1 、2 所示期間之虛偽進貨金額分別為7,047,619 元、7,733,309 元，附表二編號1 、2 所示期間之虛偽銷項金額則為7,190,477 元、7,862,162 元，則各稅期之虛銷金額既均大於虛進金額，足認均未生實質逃漏稅之結果，依照前揭說明，自難以稅捐稽徵法第41條規定相繩。
此部分原應為無罪之諭知，惟因公訴人認此部分犯行如成立犯罪，與上開論罪科刑之行使業務登載不實罪部分，各有想像競合之裁判上一罪關係，爰均不另為無罪之諭知。
據上論斷，依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，稅捐稽徵法第43條第1 項，商業會計法第71條第1 款，刑法第11條前段、第216條、第215 條、第55條、第41條第1 項前段、第8 項、第51條第
5 款，刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段，判決如主文所示。
本案經檢察官陳彥竹提起公訴，檢察官張志杰到庭執行職務。
中 華 民 國 108 年 2 月 26 日
刑事第四庭 審判長 法 官 王俊彥
法 官 楊書琴法 官 姚億燦以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 108 年 2 月 26 日
書記官 劉玟君附表一：緯騏公司所取得兆乾公司之不實統一發票（進項）┌──┬────┬──┬─────┬──────┬─────┬───────┐│編號│開立月份│數量│發票字軌號│發票金額 │營業稅額 │ 主文 ││ │ │ │碼 │ │ │ │├──┼────┼──┼─────┼──────┼─────┼───────┤│ 1 │103 年5 │1張 │AQ00000000│887,619元 │44,381元 │陳鵬騏犯行使業││ │月、6 月├──┼─────┼──────┼─────┤務登載不實文書││ │ │1張 │AQ00000000│940,000元 │47,000元 │罪，處有期徒刑││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤肆月，如易科罰││ │ │1張 │AQ00000000│780,667元 │39,033元 │金，以新臺幣壹││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤仟元折算壹日。││ │ │1張 │AQ00000000│803,333元 │40,167元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│817,619元 │40,881元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│931,238元 │46,562元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│950,476元 │47,524元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│936,667元 │46,833元 │ ││ │ ├──┴─────┼──────┼─────┤ ││ │ │小計8張 │7,047,619元 │352,381元 │ │├──┼────┼──┬─────┼──────┼─────┼───────┤│ 2 │103 年7 │1張 │BK00000000│707,090元 │35,355元 │陳鵬騏犯行使業││ │月、8 月├──┼─────┼──────┼─────┤務登載不實文書││ │ │1張 │BK00000000│662,128元 │33,106元 │罪，處有期徒刑││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤肆月，如易科罰││ │ │1張 │BK00000000│848,793元 │42,440元 │金，以新臺幣壹││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤仟元折算壹日。││ │ │1張 │BK00000000│763,976元 │38,199元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│688,063元 │34,403元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│804,906元 │40,245元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│597,926元 │29,896元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│649,019元 │32,451元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│670,470元 │33,523元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│649,635元 │32,482元 │ ││ │ ├──┼─────┼──────┼─────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│691,303元 │34,565元 │ ││ │ ├──┴─────┼──────┼─────┤ ││ │ │小計11張 │7,733,309元 │386,665元 │ │├──┴────┴────────┼──────┼─────┴───────┤│合計19張 │14,780,928元│739,046元 │└────────────────┴──────┴─────────────┘附表二：緯騏公司開立予兆良公司之不實統一發票（銷項）┌──┬─────┬──┬─────┬───────┬──────┬──────┐│編號│開立月份 │數量│發票字軌號│發票金額 │營業稅額 │ 主文 ││ │ │ │碼 │（新臺幣） │（新臺幣） │ │├──┼─────┼──┼─────┼───────┼──────┼──────┤│ 1 │103年5月 │1張 │AQ00000000│453,333元 │22,667元 │陳鵬騏犯商業││ │、6月 ├──┼─────┼───────┼──────┤會計法第七十││ │ │1張 │AQ00000000│453,943元 │22,697元 │一條第一款之││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤填製不實罪，││ │ │1張 │AQ00000000│482,610元 │24,130元 │處有期徒刑伍││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤月，如易科罰││ │ │1張 │AQ00000000│476,190元 │23,810元 │金，以新臺幣││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤壹仟元折算壹││ │ │1張 │AQ00000000│398,095元 │19,905元 │日。 ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│398,185元 │19,909元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│428,571元 │21,429元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│390,829元 │19,541元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│404,762元 │20,238元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│429,210元 │21,460元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│571,429元 │28,571元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│378,434元 │18,922元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│400,000元 │20,000元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│569,486元 │28,474元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│479,210元 │23,960元 │ ││ │ ├──┬─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │AQ00000000│476,190元 │23,810元 │ ││ │ ├────────┼───────┼──────┤ ││ │ │小計16張 │7,190,477元 │359,523元 │ │├──┼─────┼──┬─────┼───────┼──────┼──────┤│ 2 │103年7月 │1張 │BK00000000│719,110元 │35,956元 │陳鵬騏犯商業││ │、8月 ├──┼─────┼───────┼──────┤會計法第七十││ │ │1張 │BK00000000│673,384元 │33,669元 │一條第一款之││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤填製不實罪，││ │ │1張 │BK00000000│862,374元 │43,119元 │處有期徒刑伍││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤月，如易科罰││ │ │1張 │BK00000000│776,210元 │38,811元 │金，以新臺幣││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤壹仟元折算壹││ │ │1張 │BK00000000│699,000元 │34,950元 │日。 ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│817,784元 │40,889元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│608,090元 │30,405元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│660,050元 │33,003元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│681,198元 │34,060元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│661,069元 │33,053元 │ ││ │ ├──┼─────┼───────┼──────┤ ││ │ │1張 │BK00000000│703,893元 │35,195元 │ ││ │ ├──┴─────┼───────┼──────┤ ││ │ │小計11張 │7,862,162元 │393,110元 │ │├──┴─────┴────────┼───────┼──────┴──────┤│合計27張 │15,052,639元 │752,633 元（起訴書誤載為 ││ │ │752,631 元，應予更正） ││ │ │ ││ │ │ │└─────────────────┴───────┴─────────────┘所犯法條：
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或 5 百元以下罰金。
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。