臺灣高雄地方法院刑事判決112年度訴字第211號公 訴 人 臺灣高雄地方檢察署檢察官被 告 温峰泰選任辯護人 吳志勇律師
白承宗律師被 告 張擎昇選任辯護人 龐永昌律師上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（111年度偵字第27649號），本院判決如下：
主 文温峰泰犯附表三編號1至6、附表四編號1至6主文欄所示之罪，分別處附表三編號1至6、附表四編號1至6主文欄所示之刑。應執行有期徒刑參年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
張擎昇犯附表三編號7至24、附表四編號7至24主文欄所示之罪，分別處附表三編號7至24、附表四編號7至24主文欄所示之刑。應執行有期徒刑參年陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實温峰泰於民國92年7月31日至99年12月29日擔任址設高雄市○○區○○路000巷0號0樓之天達科技股份有限公司（下稱天達公司）之登記及實際負責人，張擎昇則於99年12月30日至天達公司歇業為止均擔任天達公司之登記及實際負責人，2人均為商業會計法所稱之商業負責人，其等竟分別為下列行為：
一、明知天達公司與附表一所示之威騏國際股份有限公司（下稱威騏公司）、杜拜耳國際開發股份有限公司（下稱杜拜耳公司）間並無實際交易，温峰泰於99年1月至99年12月、張擎昇於100年1月至102年12月間，在不詳地點，各基於業務上登載不實文書並持以行使之犯意，取得附表一所示威騏公司、杜拜耳公司開立之不實統一發票並交予不知情之天達公司會計，温峰泰於99年1月至99年12月、張擎昇於100年1月至102年12月之稅期之翌月15日前，將因該等不實交易而得之不實進項內容填載於其業務上所製作之各期「營業人銷售額與稅額申報書」（401），向財政部高雄國稅局（下稱高雄國稅局）申報而行使，致生損害於財稅管理之正確性。
二、明知天達公司與附表二所示之飛陽科技股份有限公司（下稱飛陽公司）、豐立國際有限公司（下稱豐立公司）、鼎曜科技股份有限公司（下稱鼎曜公司）間並無實際交易，且温峰泰、張擎昇先後擔任天達公司之商業負責人，有如實製作會計憑證之義務，竟基於填製不實會計憑證之犯意，温峰泰於99年1月至99年12月、張擎昇於100年1月至102年12月間，在不詳地點，開立如附表二所示之不實會計憑證統一發票，交予附表二所示之飛陽公司等營業人，充作進項憑證使用（飛陽公司為虛設行號，無實質逃漏稅；豐立公司、鼎曜公司雖分別為一般營業人、部分虛進虛銷營業人，惟因逾核課期間，稅捐機關無法提供實質逃漏稅金額，因而無從認定天達公司有幫助該等公司逃漏稅之犯行），致生損害於財稅管理之正確性。
理 由
壹、證據能力
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項定有明文。
經查，被告温峰泰、張擎昇及其等辯護人表示證人張○○、陳○○、黃○○、李○○、吳○○、李○○、林○○、巫○○於國稅局之談話紀錄，均為被告以外之人於審判外之供述，不同意作為本案證據使用（審訴院卷第67頁、第218至219頁）。本院審酌前開國稅局之談話紀錄，係該局「稅務員」訪談內容，核與刑事訴訟法第159條之2規定須先於「檢察事務官」、「司法警察官」或「司法警察」調查中有所陳述，始有比較其前後（經法院傳喚後之證述）內容差異性之要件不同，亦即上開之談話紀錄，並非於「檢察事務官」、「司法警察官」或「司法警察」前所為，自無從依該法條之規定，例外認有證據能力。從而，上開證人於國稅局稅務人員前所為之陳述，應屬傳聞證據，且該談話紀錄係公務員針對本件個案所製作，亦不符合刑事訴訟法第159條之4第1款規定傳聞法則之例外，無證據能力。
二、次按，被告以外之人於偵查中向檢察官所為陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定有明文。偵查中對被告以外之人所為之偵查筆錄，或被告以外之人向檢察官所提之書面陳述，性質上均屬傳聞證據。惟現階段刑事訴訟法規定檢察官代表國家偵查犯罪、實施公訴，依法其有訊問被告、證人及鑑定人之權，證人、鑑定人且須具結，而實務運作時，檢察官偵查中向被告以外之人所取得之陳述，原則上均能遵守法律規定，不致違法取供，其可信度極高。職是，被告以外之人前於偵查中已具結而為證述，除反對該項供述得具有證據能力之一方，已釋明「顯有不可信之情況」之理由外，不宜即遽指該證人於偵查中之陳述不具證據能力。經查，温峰泰之辯護人稱：温峰泰以外之人於另案偵查中作成之偵訊筆錄，未經被告行使對質詰問權，無證據能力等語。然查，證人於另案偵查中之陳述既經具結，並無證據證明顯有不可信之情況，依前開說明，應有證據能力。
三、又查，對於本院下列引用認定犯罪事實之天達公司專案申請調檔統一發票查核名冊、查核清單、天達公司99年至102年申報書、99年1月至102年10月營業人銷售稅與稅額申報書（401報表）、國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源、銷項去路）等項，温峰泰及其辯護人均同意具有證據能力（審訴院卷第215頁），而張擎昇及其辯護人則否認天達公司專案申請調檔統一發票查核名冊、查核清單、99年1月至102年10月營業人銷售稅與稅額申報書（401報表）、國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源、銷項去路）之證據能力（院卷三第189至190頁）。按除刑事訴訟法第159條之1至第159條之3之情形外，下列文書亦得為證據：一、除顯有不可信之情況外，公務員職務上製作之紀錄文書、證明文書。二、除顯有不可信之情況外，從事業務之人於業務上或通常業務過程所須製作之紀錄文書、證明文書。
三、除前二款之情形外，其他於可信之特別情況下所製作之文書。刑事訴訟法第159條之4定有明文。經查，各申報書之查詢結果、專案申請調檔清單、營業稅申報書、專案申請調檔查核清單、進銷項憑證明細資料表等，均係各營業人向國稅局申報後，國稅局公務員依其等申報內容及審核結果，機械性輸入而成，初非針對特定公司而製作，後縱有依需求而調取特定營業人之資料之情形，仍不改該等文書為公務員於職務上所製作之紀錄文書，被告或辯護人亦未釋明有何顯不可信之情況，應有證據能力。
四、除前已提及之證據外，本判決下列所引用之其餘傳聞證據，檢察官、被告及辯護人均表示同意有證據能力或不爭執證據能力（院卷三第187至203頁，院卷五第341至350頁），且迄於本案言詞辯論終結前，均未聲明異議，本院審酌該等陳述作成時之情況，並無違法不當之情形或證明力明顯過低之瑕疵，依刑事訴訟法第159條之5規定，認均有證據能力。至其他未引用作為認定本案犯罪事實之證據，自無再說明有無證據能力之必要，併此敘明。
貳、實體方面
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：㈠訊據被告2人均否認有何本案犯行，各自辯稱如下：
⒈温峰泰辯稱：天達公司跟附表一所示威騏公司、杜拜耳公司
都是實際交易，我們跟威騏之間是電子行業供應鏈的關係，就是上下游，天達的專業是做檢測，為了降低成本，只能回到我的屏東鹽埔老家，找當地附近的鄰居請他們過來幫忙，而我們跟杜拜耳公司的交易筆數極少，有時候電子同業會介紹我們說哪一些同業臨時需要調貨，杜拜耳就是人家臨時介紹過來的；天達公司跟附表二所示飛陽、豐立跟鼎曜公司也都是實際交易，我們替上游做完檢測就交付到下游，這些下游公司不見得是我們認識的，今天威騏要我們做檢測，檢測完之後我們的下一手是誰，是由他們來指定的，飛陽、豐立跟鼎曜都是上游指定的，因為交易時間很長，後來都認識了；至於開給飛陽、豐立跟鼎曜的發票會交給威騏公司的負責人程○○，是因為我們利潤太低了，所以當初就跟我們的上游講說我們沒辦法含物流，所以貨的來去都是上游即威騏公司負責，像我們民間交易很多都是發票隨貨送，變成上游送貨給我們的時候發票就順便過來的，託司機拿過來，我們要給下游的，我們知道從我們這裡收走了要到下一家，我們就把發票託給司機，請他們拿給下一家等語（院卷一第90至92頁）。辯護人則以：我們是威騏指定檢測的公司，我們不知道他們之間是怎麼去運作，對我們來講，他把貨送來，我們檢測完，依照他們的指示出貨給飛陽，固然本身是一個買賣的型態，但温峰泰做的就是一個檢測業務，毛利非常低，不管飛揚跟威騏間是什麼樣的一個交易型態，對我們而言，我們就是做檢測業務，若以威騏跟飛陽間一批貨走了10次，為了拼業績，我們做檢測的必定是檢測10次，所以我們沒有虛增業績的情況等語（院卷一第181頁），為温峰泰辯護。
⒉張擎昇辯稱：當初我擔任天達公司的負責人，是因為我想在
越南發展電子業，可是我本身是念化學的，我沒有任何電子背景，我跟温峰泰是朋友，他剛好有這一塊，想說讓我有個名份可以在那邊推這方面的業務。我接天達公司後，經營團隊幾乎沒有更換，因為我沒有在這邊直接管理，就按照原來的方式繼續做下去。天達公司原先在臺灣的發展模式已經建立，就按照既有模式繼續經營，對於臺灣這邊的業務，我只知道一個大概，我沒有實際上去執行，所以不是很清楚。關於天達公司開立發票等業務，就是由會計在做，我接任天達公司的負責人後，國內業務就跟之前一樣，我就去開發越南那邊的業務，對於臺灣這邊天達公司跟哪些公司交易，我只看報表，所以那些公司負責人、交易對口的人等，我都不知道，那不是我該注意的地方。因為天達公司的業務已經延續多年，跟這些公司已經交易很久，應該是實際交易。對於威騏等公司的負責人、會計、經營項目等，我不清楚等語（院卷一第93至94頁）。辯護人則以：張擎昇長年都在越南工作，在天達公司營運期間，他都在推展越南的業務，既有的業務內容是由國內團隊處理，在分層負責上，他負責的部分根本沒有TOUCH這一塊，他就本案絕對沒有主觀犯意等語（院卷五第336頁），為張擎昇辯護。
㈡經查，被告2人於事實欄所載之時間接連擔任天達公司之登記
及實際負責人，且天達公司於99年1月至102年12月間，取得如附表一所示之發票，並於相同時段，開立如附表二所示之發票，對象、金額、張數均詳如附表一、二所示等情，被告2人並不爭執（院卷一第234頁，院卷三第214頁），並有天達公司專案申請調檔統一發票查核名冊、查核清單（資料卷一第177至218之1頁）、天達公司99年至102年申報書（資料卷一第219至222頁）、99年1月至102年10月營業人銷售稅與稅額申報書（401報表）（資料卷一第233至245頁）、國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源、銷項去路）（資料卷一第246至261頁）可佐，此部分事實首堪認定。
㈢本案爭點在於天達公司與附表一、二所列公司是否無實際交
易，卻取得或開立不實會計憑證（發票），並於取得不實發票後充作天達公司之進項憑證，持向稅捐機關虛報營業稅。上開發票表彰各公司間的交易，在本案即是貨物買賣或提供檢測服務之法律關係。貨物買賣交易或檢測服務，由於買賣雙方互負的主要契約義務即為交付貨物或提供服務及支付價金，所以會有相對應的貨物流及金流，上開貨物流及金流，亦分別會以進銷項憑證（即發票）彰顯。因此，在審查各該發票是否屬真實交易時，即是在審查各該發票所表彰之貨物流及金流是否可能、確實存在。所涉及的最直接證據，在於公司間之契約（買賣關係之存在）、進/銷貨單及送/收貨證明（貨流）、貨款支付、收受證明（金流）；且上開各證據間，尚須彼此核對以確保合乎交易常情。以本案而言，爭點在於附表一、二所列發票是否均無法認定屬真實交易，例如所涉買賣雙方無法提出關於該交易之貨物流、金流證明，或所提證明經查核應屬不實。在前者，會一併考量各該交易金額、交易內容，是否足認屬較低額、或大宗例行性交易中之其中一環，審酌無法提出證明文件之情形是否屬正當，而綜合研判之。
㈣本院認定天達公司與附表一、二所示之營業人間，均非屬真實交易之理由如下：
⒈天達公司之實際營業項目有疑：
⑴依張擎昇提出天達公司與威騏公司（原名為昌立國際股份有限公司，下稱昌立公司）之「產品代理合約書」記載：
甲方（即威騏公司）授權乙方（即天達公司）銷售由甲方生產之商品，標的物為甲方提供之電腦周邊商品，甲方依據本合約指定乙方為臺灣區域代理商等語，有昌立公司與天達公司99年1月4日之合約書影本可佐（資料卷二第294至296頁）；張擎昇另提出日期為99年間、買受人為天達公司、開立發票者為昌立公司之統一發票及銷貨憑單影本（資料卷二第308至314頁），其上以電腦打字方式記載「產品編號、品名規格、數量、單價、金額」，以99年5月25日之銷貨憑單及統一發票為例（資料卷二第308頁），發票號碼為「MW00000000」，第一筆產品編號及品名規格為「XHHD-UH0000-000G」、數量為「200」、單價為「2,526」、金額為「512,400」，第二筆產品編號及品名規格為「XHOD-DH18DP」、數量為「600」、單價為「458」、金額為「274,800」，銷售額合計為「787,200」，加計營業稅「39,360」後，總計「826,560」。依前開合約書、統一發票及銷貨憑單所載，天達公司與威騏公司之關係為威騏公司授權天達公司銷售由威騏公司生產之電腦周邊商品，威騏公司開立給天達公司之發票上記載天達公司購買可計算單價與數量、並有產品編號與品名規格之不同商品。
⑵然而，温峰泰稱天達公司與威騏公司間之交易係「測試」
威騏公司交付的電腦周邊商品等語（資料卷二第271頁，院卷一第90頁），所述顯與前揭合約書及發票內容係表彰「銷售商品」不符，卷內亦無任何測試代工之明細資料（如送貨單、驗收單）可佐，而天達公司員工張○○於本院審理中證稱：我們當時經營的項目有電腦周邊硬碟買賣、貿易，還有校園軟體，我有聽老闆即温峰泰講過我們還會做檢測，但我自己沒有看過公司在做檢測，我們公司有做檢測這件事情我都是聽温峰泰講，我不知道實際上有沒有，我在天達公司工作，貨不會到辦公室，至於貨會去哪，我不知道，要問老闆才知道等語（院卷三第233至237頁）；威騏公司會計李○○於另案偵查中具結證稱：威騏公司會賣給天達公司，但交易不太真，東西有重複的情況，東西就那幾樣，像光碟機、NOTEBOOK的周邊，這些東西不會加工，都是成品等語（院卷三第106頁）。從而，張○○證稱沒有看過天達公司做檢測服務，其均係從温峰泰處聽聞，而李○○證稱威騏公司與天達公司間之交易都是成品，不會加工，前開證人所述顯與温峰泰辯稱天達公司係從事產品檢測乙節不合，則天達公司之實際營業項目為何，殊值懷疑。
⑶況温峰泰所稱天達公司提供測試代工，並係送到其位於屏
東鹽埔之老家，請當地鄰居過來幫忙等語（院卷一第90頁），然審酌天達公司取得威騏公司之發票金額單月即可達數千萬元，此等經營項目竟無合約書、代工測試項目、收費標準、物流憑證資為憑據，更係送到温峰泰老家、由鄰居幫忙測試，殊難想像電腦周邊商品之測試服務竟係送到地址不明、專業能力不明之鄰居協助進行，温峰泰前揭所述顯然有違常情，並不可採。⒉天達公司之主要交易對象均為同一人掌控之公司：
⑴天達公司於99年2月至102年10月間取得威騏公司之統一發
票銷售額共計新臺幣（下同）12億5,146萬2,673元，占天達公司該段期間進項金額13億7,510萬3,740元之91%（小數點後四捨五入，以下均同）；又天達公司於同一期間開立予飛陽公司、豐立公司及鼎曜公司之統一發票金額各10億9,353萬6,831元、4,957萬2,069元、2,234萬4,479元（合計11億6,545萬3,379元），共占天達公司該段期間銷項金額14億2,150萬1,215元之82%，其中對飛陽公司之銷貨金額占比為77%，有天達公司之進項來源明細及銷項去路彙加明細在卷可稽（資料卷一第249至261頁），足見天達公司向威騏公司「進貨」，另向飛陽公司、豐立公司及鼎曜公司「銷貨」之金額各達天達公司該時段進項金額與銷項金額8至9成許。
⑵然而，天達公司之上游即威騏公司，與天達公司之下游即
飛陽公司、豐立公司均為程○○之公司，此情業據飛陽公司登記負責人程○○於另案偵查中具結證稱：我一直在威騏公司任職，可是我有當過飛陽公司的負責人，實際上還是在幫威騏公司工作，這兩家公司算是同一家公司，算是關係企業，我在臺中時就覺得飛陽公司沒有在實際運作，公司裡的員工都是在做威騏公司的事等語（院卷三第39頁）；李○○於另案偵查中具結證稱：飛揚、豐立、威騏實際上都是程○○的公司，名義負責人都是程○○找員工或親戚來擔任，都只是人頭；鼎曜公司是程○○的朋友開的等語（院卷三第105頁）。從而，天達公司、威騏公司及飛陽公司間之交易模式，係由威騏公司先「銷貨」予天達公司，天達公司再「轉售」予飛陽公司，然飛陽公司、豐立公司及鼎曜公司實際上均在威騏公司負責人程○○之掌控中，此種交易模式自不符商業常情。
⒊威騏與天達公司間存在循環交易之情形：
⑴李○○於另案偵查中具結證稱：我在國稅局曾提到威騏公司
、飛陽公司、豐立公司、天達公司沒有實際交易，雖然我沒有實際去公司倉庫看，但是我用我的會計專業來看，威騏公司的交易非常異常。第一、飛陽、豐立跟威騏公司都是程○○的公司，如果只是小額交易還有可能，但是這個交易量太大，我們會計上的進貨都是跟飛陽公司進，再銷貨給天達，有一家良宏光電應該是部分實際交易、部分不實際，判斷的依據是它進銷的產品跟飛陽、豐立很接近，我覺得他們是同一批東西在循環，鼎曜則是程○○的朋友開的，它的狀況跟良宏很類似，而威騏公司會賣給天達公司，但交易不太真，就跟前面講的一樣，東西有重複的情形，天達公司也有賣給飛陽公司，這樣就好像右手威騏賣給天達，天達再賣給左手飛陽等語（院卷三第105至106頁）；嗣後於本院審理中證稱：我曾在國稅局的談話紀錄或偵查中提到威騏、飛陽、天達公司之間的交易，在我看起來是非常奇怪的情形，他們有跟我解釋說貨品出去天達或是飛陽，會做加工還是什麼的，但我就覺得是同樣的貨品；我在國稅局談話紀錄中講的「威騏公司與飛陽公司、豐立公司及天達公司並沒有真實的進銷貨事實」，我會這樣講，是因為他們一直在循環，就是從威騏到飛陽、豐立、天達，然後每個月都是這些交易，所以我才會覺得他們實際上並沒有那麼多真實的進銷貨事實等語（院卷五第230頁、第233至234頁）。
⑵再查，威騏公司會計吳○○亦於本院審理中證稱：順序我忘
記了，就是會有幾間公司，這個開給它、這個開給它，就是會有圖，假設威騏開給飛陽、飛陽開給誰、開給鼎曜跟天達，文件來，就會告訴我們要怎麼開，我從發票就可以看出來哪些是真實的進銷貨、哪些不是，因為這個要做的就不會是像真實銷售產生的時候，我們就做這個作業，像天達跟威騏之間也沒有真實的進銷貨事實，我有問過李○○為什麼要這樣開，他們說就是為了要跟銀行周轉資金。李○○會拿給我開發票的資料，跟我們說這邊是要做開發票的，其他公司正常的作業，就會有業務助理他們KEY單之後給我們銷售單據，我們再拿這個來做銷貨的傳票，李○○在指示我作業時，會特別指示我哪間公司要開多少金額給哪間公司，互開發票的那幾間，就是如我於109年11月12日國稅局談話紀錄中所載，有飛陽公司、威騏公司、豐立公司、鼎曜公司、天達公司，不管做真實交易的發票的過程中、或是開循環假發票的過程中，都要走正常銷貨的程序，才會讓人家看起來覺得像真的一樣等語（院卷三第270至274頁、第286頁）。
⑶從而，前開證人均證稱以其等之會計專業審視威騏公司與
天達公司間之交易，因上下游公司實際上均為程○○之公司、交易量過大且進銷項項目接近，而認彼此之間並非真實交易，吳○○更證稱李○○會具體交代此部分發票為沒有真實交易支持之假發票、開立之對象及金額等情，前開證人之證詞互核相符，堪信屬實，足認天達公司與威騏、飛陽、豐立、鼎曜公司間存在循環交易之情形。
⒋杜拜耳公司之營業項目與天達公司無涉：
⑴杜拜耳公司於102年4月間開立發票6張予天達公司，進項金
額自27萬餘元至46萬餘元不等，有財政部高雄國稅局進銷項憑證明細資料表可佐（資料卷八第1926頁），然杜拜耳公司自93年9月1日設立後之營業項目係居間業（93年9月1日至94年10月3日）、其他商品經紀（94年10月3日至97年9月18日）、代理商及進口菸酒批發（97年9月18日至101年5月15日）、國產菸酒批發、進口菸酒批發、非酒精飲料批發（101年5月15日至102年4月9日）、電子器材、電子設備批發、通訊傳播設備（電話、手機除外）批發、未分類其他食品批發、其他出版（102年4月9日至102年12月4日），於102年12月4日因尚有欠稅而暫緩變更負責人等情，有99年1月至102年10月杜拜耳公司營業稅稅籍資料查詢作業可佐（資料卷八第1927至1932頁）。由上情足認，杜拜耳公司自成立以來主要從事酒類商品進口與批發，卻於開立發票予天達公司之期間即102年4月間，突然變更營業項目為電子器材等設備批發，並於變更後當年年底即因欠稅而暫緩變更負責人，杜拜耳公司於開立發票予天達公司之期間突然變更營業項目為與先前經營項目完全無涉之領域，已非無疑，況變更後之「電子器材、電子設備批發、通訊傳播設備（電話、手機除外）批發、未分類其他食品批發、其他出版」營業項目，是否足認與温峰泰所稱天達公司經營之「電子類硬體的檢測」有關，亦值懷疑；而温峰泰針對天達公司與杜拜耳公司間之交易供稱：有時候電子的同業會跟我們介紹說，哪一些同業臨時有一些比如說調貨的行為，我們有缺一些貨，要找貨源，或者是有些是需要我們幫忙的，這偶發情形也有，杜拜耳就是臨時人家介紹過來的，交易的筆數非常少，而且金額不大；就我印象中，我跟杜拜耳公司只有3、4次左右的交易，像這種
3、4次交易，在我們業界很有可能是一種調貨的行為，像這種調貨，只會是現金交易，因為完全不認識，對方透過貨運、他們自己的人，或者是介紹人把貨送過來，一定是收現金，不可能有不收現金的情況，因為不存在信任的事實，所以如果我有欠杜拜耳的錢，這個杜拜耳一定早就天天來跟我要錢，不可能10多年都沒有跟我要錢等語（院卷一第90至91頁、第179頁）。然温峰泰所稱杜拜耳開立發票給天達公司係同業之間調貨云云，顯與温峰泰迭稱天達公司係做檢測服務此節不符，難認此部分辯解可採。
⑵從而，杜拜耳公司之經營項目向來與天達公司非屬同一領
域，卻於開立發票予天達公司該月份始突然變更為電子類設備批發，並於變更營業項目之當年年底即因欠稅而暫緩變更負責人，況其變更之營業項目亦尚難認定與温峰泰所稱天達公司提供之檢測服務有關聯，天達公司與杜拜耳公司間亦乏合約書、匯款證明、送貨單據等證據足認其等間交易屬實，自難認杜拜耳公司開立予天達公司之發票係出於真實交易。
㈤被告所為辯解並不可採：
⒈就天達公司與威騏等公司之間存有匯款記錄此節：
⑴温峰泰提出天達公司與威騏、飛陽、豐立、鼎曜公司間之
匯款紀錄（院卷二第75至403頁），並稱前開匯款記錄足證天達公司與前開公司間均為真實交易等語。然查，前開匯款紀錄與附表一、二所載發票間，無論是日期或金額，沒有任何一筆相吻合，自難作為認定天達公司與附表一、二所示公司間為真實交易之佐證。
⑵辯護人另以：天達公司與威騏等公司之轉帳紀錄可以對應
到天達公司之總分類帳記載，可見天達公司總分類帳所載與威騏等公司間之交易紀錄，均有實際之金流往來，另鼎曜公司開立銀行信用狀予天達公司之資料可與附表二各編號記載之天達公司開立給鼎曜公司之發票相對照，可證天達公司開立給鼎曜公司之發票，確實有收受對應之貨款，可證其間為真實交易等語（院卷二第61至64頁）。然查，威騏、豐立、鼎曜、飛陽公司均為程○○掌管之公司，業經本院認定如前，要在前開公司間製作出吻合金流之帳目，自非難事，而本案認定天達公司並未與附表一、二所示公司間從事實際交易之原因，並非僅因帳目上無相對應之金流支撐，更係因證人已明確證稱威騏公司與天達、飛陽、鼎曜等公司間存在開立不實發票之事實，且天達公司與附表一、二所示公司間於發票上存有高達數千萬至數億元之進銷項發票，卻無從說明渠等間確實存有如此高額之業務往來，是此部分温峰泰及其辯護人之辯解並不可採。
⒉張擎昇稱並不清楚天達公司之業務項目此節：
張擎昇雖於本院審理中稱：我接天達公司後，經營團隊幾乎沒有更換，因為我沒有在這邊直接管理，就按照原來的方式繼續做下去。我想開發越南市場，我的客戶大都在越南，對於臺灣這邊的業務，我只知道一個大概，我沒有實際去執行，所以不是很清楚，關於天達公司開立發票等業務，就是由會計在做，我接任天達公司的負責人後，國內業務就跟之前一樣，我就去開發越南那邊的業務，對於臺灣這邊天達公司跟哪些公司交易，我只看報表，所以那些公司負責人、交易對口的人等情，我都不知道，那不是我該注意的地方，對於起訴書所載威騏等公司，我認定他有在交易，這樣才能做後盾，否則我怎麼去推（越南）那邊的業務等語（院卷三第93頁）。然其於106年10月16日調查中詢問中稱：（天達公司實際營運是否均為温峰泰負責管理？）我只是有問題會問温峰泰，實際營運是我負責等語（院卷三第93頁），Ａ１５既於99年12月30日至天達公司歇業為止均擔任天達公司之登記負責人，並實際負責經營天達公司，自應對於公司營運負有管理之責，當不可以公司營運內容均延續之前負責人云云，即脫免其身為公司負責人有義務使公司從事合法經營項目之責任，是此部分抗辯並不可採。
㈥綜上所述，被告2人及其等之辯護人前述辯解均不可採。本案事證明確，被告2人上開犯行均堪認定，應依法論科。
二、論罪科刑：㈠新舊法比較
被告2人行為後，刑法第215條於108年12月25日修正公布，並於同年月00日生效，修正前刑法第215條規定：「從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或500元以下罰金」。刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段並規定：「中華民國94年1月7日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。」是刑法第215條於108年12月25日修正前，所定罰金數額應均提高為30倍，即1萬5000元。修正後刑法第215條規定：「從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5000元以下罰金」。本次修正目的顯係將原本尚須適用刑法「施行法」第1條之1第2項規定計算得出之罰金數額，直接規定為法定罰金刑度，以減少法律適用之複雜度，增加法律明確性，並無改變構成要件之內容，亦未變更處罰之輕重，自不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，適用裁判時法即修正後刑法第215條規定。
㈡論罪：
⒈事實欄一部分，温峰泰明知99年1月至12月間、張擎昇明知10
0年1月至102年12月間所示發票均為不實進項交易，猶指示不知情之記帳業者填載於其業務上製作之營業稅申報書持以申報營業稅，以前開不正當方法使足生損害於稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性及公平性，應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪；事實欄二部分，温峰泰於99年1月至12月間、張擎昇於100年1月至102年12月間，各填製內容虛偽不實之統一發票，交予附表二各編號所示之營業人充當進項憑證使用，使前開營業人持之申報營業稅，應成立商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。被告2人就前述業務登載不實之低度行為，均為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告2人就事實欄一之犯行，利用不知情之會計師登載營業稅申報書以遂行其犯罪，為間接正犯。
⒉事實欄二部分，被告2人於同一營業稅申報期間，接續填製不
實之統一發票交付同一或不同營業人，依社會通念，亦應認係基於單一犯罪故意，而論以接續犯。温峰泰於99年1月至12月間、張擎昇於100年1月至102年12月間所犯行使業務登載不實文書罪，以營業稅期計算，分別為6次、18次，又被告2人於前開時段各自觸犯填製不實會計憑證犯行，亦分別為6次、18次，渠等2人犯意各別，行為互殊，均應分論併罰（温峰泰共12罪、張擎昇共36罪）。
㈢爰以行為人之責任為基礎，審酌被告2人先後擔任天達公司之
登記負責人並實際經營天達公司，竟接連為事實欄所載取得、開立不實發票之行為，影響稅捐稽徵制度、文書管理、會計憑證之正確性，且犯後始終否認犯行，所為應予非難；另考量被告2人自稱之教育程度、生活狀況（詳本院審理筆錄）、無前科之素行（有臺灣高等法院被告前案紀錄表可佐）等一切情狀，就温峰泰部分量處附表三編號1至6、附表四編號1至6主文欄所示之刑，就張擎昇部分則量處附表三編號7至24、附表四編號7至24主文欄所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。另考量被告2人所犯各罪之時間、發票張數暨金額等情，定應執行刑如主文所示，並均諭知易科罰金之折算標準。
三、不另為無罪諭知：㈠公訴意旨略以：被告2人均明知天達公司與附表一所示之營業
人間並無實際進貨之事實，温峰泰於99年1月至同年12月間、張擎昇於100年1月至102年12月間，各自基於逃漏稅捐之犯意，於如附表一所示期間，在不詳地點，取得如附表一所示營業人開立之不實統一發票後，充作天達公司之進項憑證，持向稅捐稽徵機關申報營業稅，虛報如附表一所示之進項稅額，以此不正當之方法使天達公司逃漏營業稅。因認被告2人均涉犯修正前稅捐稽徵法第41條、第47條第1項第1款公司負責人為納稅義務人以不正方法逃漏稅捐罪嫌等語。
㈡按稅捐稽徵法第41條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃
漏稅捐外，並須有逃漏應納稅捐之結果事實，始足構成該條之罪。然查，天達公司涉案期間為99年1月至102年10月，係屬部分虛進虛銷之營業人此節，有財政部高雄國稅局110年8月26日財高國稅審四字第1100108434號函可佐（他卷第5頁），即無從計算天達公司因取得附表一所示營業人開立之不實統一發票所造成之漏稅額為何，依罪疑惟輕之原則，應為有利被告2人之認定，自難認被告2人上開所為該當修正前稅捐稽徵法第41條、第47條第1項第1款公司負責人為納稅義務人以不正方法逃漏稅捐罪。此部分本應為無罪之諭知，惟此部分倘成立犯罪，與被告2人各自所犯附表三編號1至6、編號7至24所示之各罪，均有想像競合之裁判上一罪關係，爰均不另為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官Ａ１２提起公訴，檢察官陳俊秀到庭執行職務。
中 華 民 國 114 年 7 月 30 日
刑事第三庭 審判長 法 官 胡慧滿
法 官 陳一誠法 官 胡家瑋以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 114 年 7 月 30 日
書記官 簡雅文附錄本案論罪科刑法條：
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
中華民國刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。