臺灣高雄地方法院刑事判決114年度簡上字第111號上 訴 人即 被 告 陳銀櫃選任辯護人 吳麗珠律師上列上訴人即被告因違反稅捐稽徵法等案件，不服本院中華民國114年2月17日所為113年度簡字第5187號第一審刑事簡易判決(偵查案號：113年度偵字第15265號)，本院管轄之第二審合議庭判決如下：
主 文原判決關於陳銀櫃如原判決附表四編號1至9、11、12所示之罪及定應執行刑均撤銷。
上開撤銷部分，陳銀櫃犯如本判決附表編號1至9、11、12所示之罪，各處如本判決附表編號1至9、11、12所示之刑。
其餘上訴駁回。上開撤銷改判與上訴駁回部分所處之刑應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、陳銀櫃為得意購市集股份有限公司（下稱得意購公司）之登記負責人，綜理得意購公司業務與財務運作，有關申購、請領及製作統一發票、填製營業人銷售額與稅額申報書及統一發票以申報營業稅為其附隨業務，為從事業務之人及處理得意購公司商業會計事務之人，明知應依交易之實際情況，據實製作商業會計憑證、申報稅捐，且明知得意購公司並未於如原判決附表二編號1、3所示發票開立時間與中網雲端資訊股份有限公司(下稱中網公司)、慧通器材行進行實際交易，仍基於填製不實會計憑證及幫助慧通器材行逃漏稅捐之各別犯意，於如本判決附表所示各稅期，虛偽填載如原判決附表二編號1、3所示不實發票，供中網公司、慧通器材行充當進項憑證使用以扣抵銷項稅額，並幫助慧通器材行逃漏如原判決附表二編號3所載之營業稅額，足生損害於稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性及公平性(惟中網公司部分則未生逃漏稅之結果)。
二、案經財政部高雄國稅局告發臺灣高雄地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、本院審理範圍：本案上訴人即被告陳銀櫃已明示原審判決(如附件)事實一㈠的部分(即原判決附表一、三)，僅針對刑度上訴，原判決事實一㈡除關於環宇展業有限公司(即原判決附表二編號2、附表四編號10)部分僅針對刑度上訴外，其餘全部上訴等語(簡上卷第158頁)，是依刑事訴訟法第348條第3項、第455條之1第3項規定，就原判決附表三(即附表一)、附表四編號10(即附表二編號2)部分本案審理範圍僅限於量刑，不及於原判決上開部分所認定之犯罪事實、所犯法條（論罪）等其他部分，且原判決不另為無罪部分，未據檢察官上訴，此部分業已確定，亦不在本院審理範圍；就原判決附表四編號1至9、11、12部分(即附表二編號1、3)之犯罪事實及刑及原判決之應執行刑則均為本案審理範圍，合先敘明。
貳、認定事實所憑證據及理由：
一、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至之4之規定，然經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，刑事訴訟法第159條之5第1項定有明文。本判決後開所引用具有傳聞證據性質之證據資料，已經當事人同意為證據使用(簡上卷第134-138頁)，是其縱無刑事訴訟法第159條之1至第159條之4或其他傳聞法則例外之情形，亦經本院審酌該證據作成之情況，既無違法取得情事，復無證明力明顯過低之情形，認為適當，均有證據能力，得為證據。
二、訊據被告陳銀櫃對上開犯罪事實坦承不諱，復有證人即中網公司登記負責人林鳳英於偵查中之供述、手機對話紀錄截圖、得意購公司之營業稅稅籍資料查詢作業列印資料、營業人設立登記申請書、公司章程、106-108年度申報書查詢表、106年6月至108年4月營業人銷售額與稅額申報書（401）及營業人進銷項交易對象彙加明細表、106年至108年綜合所得稅BAN給付清單資料、國稅局函查得意購公司股東林鳳英、鄧如晏及鍾雪花之函文及回覆問卷等資料、得意購公司與如原判決附表二所示營業人循環交易圖及各該營業人於上揭期間「營業人進銷項交易對象彙加明細表」、原判決附表二所示之營業人之營業稅稅籍資料查詢作業列印資料、營業稅年度資料查詢（進項來源明細、銷項去路明細）、資金及交易查詢明細資料、財政部臺北國稅局110年7月8日財北國稅審四字第1100020245號刑事案件移送書、得意購公司涉嫌取得及開立不實發票明細表、財政部高雄國稅局113年2月5日財高國稅銷售字第1130101401號函在卷可佐，足認被告前揭任意性自白與事實相符，本案事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。
三、論罪：㈠新舊法比較：被告行為後，稅捐稽徵法第43條業於110年12月
17日修正公布，並於同年月19日起生效施行。修正前稅捐稽徵第43條第1項原規定「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣（下同）6萬元以下罰金。」，修正後則規定「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科100萬元以下罰金。」，經比較新舊法之結果，可知修正後規定乃將法定刑度提高，並無較有利於被告之情形，依刑法第2條第1項前段之規定，自應適用修正前稅捐稽徵法第43條之規定論處。
㈡核被告就原判決附表四編號1所為，係犯商業會計法第71條第
1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪；就原判決附表四編號2至9、11、12部分所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。
㈢被告於原判決附表四編號1至9、11、12部分所示之同一營業
稅申報期間，係接續填製不實之統一發票交付同一或不同營業人，依社會通念，應認係基於單一犯罪故意，而各論以接續犯之一罪。
㈣又營業人應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵
機關申報，是每期營業稅申報於各期申報完畢即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅、行使業務登載不實文書及填製不實會計憑證次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗及論理上，難認符合接續犯之概念，是應以申報稅期作為認定罪數之依據，並應論以數罪併罰。被告就原判決附表四編號1至9、11、12部分所示之罪，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。
四、撤銷原判決附表四編號1至9、11、12部分之理由：㈠被告上訴意旨略以：原判決未審酌被告就附表四編號1至9、1
1、12得意購公司虛開發票予中網公司部分，財政部高雄國稅局已認定中網公司並未生逃漏稅之結果，仍認定被告就上開部分仍構成幫助逃漏稅捐罪，顯有違誤，爰請依法撤銷原判決上開部分，另為適當之判決等語。
㈡按稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方
法逃漏稅捐罪，係結果犯且不罰未遂犯，故須納稅義務人之行為實際有發生逃漏稅捐之結果，始克成立。同法第47條關於對法人或非法人團體實際負責業務之人之處罰，亦同此解釋（最高法院110年度台上字第3043號判決意旨參照）。
㈢查財政部高雄國稅局曾計算中網公司逃漏之營業稅數額，結
果略以：中網公司於105年7月至108年4月間涉嫌無實際交易事實，卻取得及開立不實統一發票，係屬部分虛進虛銷營業人，經逐期計算涉案期間無逃漏營業稅等語，有財政部高雄國稅局113年2月5日財高國稅銷售字第1130101401號函可參（審訴卷第95頁）。則中網公司於上開稅期，既無任何逃漏稅捐之結果，揆諸前揭說明，自難認被告就原判決附表四編號1至9、11、12中得意購公司虛開發票予中網公司部分已該當修正前稅捐稽徵法第43條之幫助逃漏稅捐罪，原審就被告此部分仍論以被告幫助逃漏稅捐罪，確有可議。是被告以前詞為由提起上訴，為有理由，自應由本院管轄之第二審合議庭予以撤銷改判。
㈣爰以行為人之責任為基礎，審酌被告明知得意購公司均未實
際與中網公司、慧通器材行進行交易，竟填製開立不實內容之發票供該等營業人持之作為進項憑證而申報扣抵銷項稅額，紊亂主管機關對於統一發票之管理，更造成國家對慧通器材行稅賦短收而妨礙課稅之公平性，所為實屬不該。惟念被告坦承犯行，另衡酌被告自承其智識程度、工作、收入、生活情狀等節（因涉及個人隱私，故不予揭露，簡上卷第172頁）、刑法第57條之各款事由等一切情狀，分別量處如本判決附表編號1至9、11、12「主文」欄所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。另審酌被告本案之犯罪時間介於106年5、6月至108年3、4月間，實質侵害法益之質與量未如形式上單從罪數所包含範圍之鉅，如以實質累加之方式定應執行刑，其刑度將超過其行為之不法內涵，有違罪責相當性原則，復考量刑罰對受刑人所造成之痛苦程度係隨刑度增加而生加乘效果，而非以等比方式增加，以隨罪數增加遞減刑罰之方式定其應執行刑，已足以評價其行為不法，爰就撤銷改判與後述上訴駁回部分所處之刑定其應執行刑如主文第4項所示，並諭知易科罰金之折算標準。
㈤不另為無罪之諭知：
公訴意旨雖認被告就原判決附表四編號1得意購公司虛開發票予中網公司部分亦構成幫助逃漏稅捐罪，惟中網公司於106年5月至6月間並未生逃漏稅之結果，已如上述，是被告此部分之犯行原應為無罪之諭知，惟此部分若成立犯罪，與本院認定被告如本判決附表編號1有罪部分(即被告就原判決附表四編號1虛開發票予慧通器材行部分)有接續犯之實質上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
五、駁回上訴部分(即原判決附表三、附表四編號10)：㈠被告上訴意旨略以：原判決就被告所犯如原判決附表三、附
表四編號10部分雖各量處如原判決附表三、附表四編號10所示之刑，惟被告坦承上開犯行，且被告是受到柯賜海委託借用其名義擔任負責人，有關發票事宜處理均由柯賜海請公司會計處理，被告並未實際處理發票業務，被告之犯罪惡性不重大。被告雖有取得不實發票之行為，但得意購公司實際無發生逃漏稅捐結果，故被告就附表三部分雖有業務登載不實犯行，但沒有逃漏稅。又就原判決附表四編號10部分，被告雖有虛開發票，但環宇公司之逃漏稅額僅有新臺幣83,768元，犯罪情節非重，原判決就附表三、附表四編號10部分之量刑過重，請求撤銷原判決改判等語。
㈡按量刑之輕重，係事實審法院得依職權自由裁量之事項，茍
已斟酌刑法第57條各款所列情狀而未逾越法定刑度，不得遽指為違法；又刑罰之量定屬法院自由裁量之職權行使，但仍應審酌刑法第57條所列各款事由及一切情狀，為酌量輕重之標準，並非漫無限制，在同一犯罪事實與情節，如別無其他加重或減輕之原因，下級審法院量定之刑，亦無過重或失輕之不當情形，則上級審法院對下級審法院之職權行使，原則上應予尊重。
㈢經核原判決就上開部分以被告罪證明確，分別量處如原判決
附表三、附表四編號10所示之刑，均已詳細說明其科刑理由，逐一斟酌刑法第57條各款所列情狀，在法定刑度內酌量科刑，並無偏執一端，其量刑未逾越其裁量範圍，亦無科罰與罪責不相當之情形，核屬妥適，應予維持。上訴意旨以前詞指摘原判決量刑過重，請求撤銷改判，為無理由，應予駁回。
據上論斷，依刑事訴訟法第455條之1第1項、第3項、第368條、第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官盧葆清提起公訴，檢察官郭麗娟到庭執行職務。
中 華 民 國 114 年 7 月 2 日
刑事第四庭 審判長法 官 林明慧
法 官 林育丞法 官 黃則瑜以上正本證明與原本無異。
不得上訴。
中 華 民 國 114 年 7 月 2 日
書記官 陳郁惠附錄法條商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
110年12月17日修正前稅捐稽徵法第43條第1項稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條第1項規定者，處新臺幣3萬元以上15萬元以下罰鍰。
附表（得意購公司開立發票部分罪刑一覽表）編號 稅期 開立發票對象 對應編號 主文 1 106年5月至6月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號1 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 慧通器材行 原判決附表二編號3、附表四編號1 2 106年7月至8月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號2 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 3 106年9月至10月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號3 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 4 106年11月至12月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號4 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 5 107年1月至2月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號5 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 6 107年3月至4月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號6 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 7 107年5月至6月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號7 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 8 107年7月至8月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號8 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 9 107年9月至10月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號9 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 10 107年11月至12月 環宇展業有限公司 原判決附表二編號2、附表四編號10 上訴駁回。 11 108年1月至2月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號11 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 12 108年3月至4月 中網雲端資訊股份有限公司 原判決附表二編號1、附表四編號12 陳銀櫃犯填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。