臺灣高等法院高雄分院刑事判決 九十年度上訴字第一九八三號
上 訴 人即 被 告 甲○○選任辯護人 洪士宏右上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣高雄地方法院九十年年度訴字第一七三六號中華民國九十年十一月十四日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署九十年度偵字第五０三一號），提起上訴，本院判決如左：
主 文原判決撤銷。
甲○○商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以参佰元折算壹日。又公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以参佰元折算壹日。應執行有期徒刑參月，如易科罰金，以参佰元折算壹日。緩刑貳年。
事 實
一、甲○○為設於高雄市○○區○○路○○○號七樓「亞溪實業股份有限公司」（下稱亞溪公司）之實際經營負責人（登記名義負責人為甲○○之婆婆殷李嬌鳳），亦為商業會計法所稱之商業負責人，並以製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單（以下簡稱扣繳憑單）為其附隨業務之人，明知殷李嬌鳳自民國（下同）八十五年間即因中風行動不便，在高雄市長安安養院住院療養，並未於八十六年間在亞溪公司任職支薪，竟於八十六年底、八十七年初某日，基於製作不實會計憑證之犯意，利用在「揚智會計師事務所」任職之不知情姓名不詳之成年會計人員，在不詳處所，虛列殷李嬌鳳八十六年度薪資所得新臺幣（下同）十八萬元不實事項，於甲○○業務上應製作性質上屬於會計憑證之扣繳憑單上，並於八十七年四月間委由該不知情會計人員持之向財政部高雄市國稅局鼓山稽徵所提出申報，使亞溪公司營運成本增加，以此不正當方法逃漏納稅義務人亞溪公司八十六年度營利事業所得稅三萬六百十二元，足以生損害於殷李嬌鳳及稅捐機關課稅之正確性。嗣因殷李嬌鳳發覺向財政部台灣省南區國稅局台南縣分局檢舉，而循線查知上情。
二、案經財政部高雄市國稅局函請台灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理 由
一、訊據上訴人即被告甲○○（下稱被告）否認右揭犯行，辯稱：亞溪公司實際負責人是伊先生余建安，名義負責人即余建安母親殷李嬌鳳也知道，伊只是在余建安出國期間，幫忙處理公司的業務或調取資金，伊並未參與處理亞溪公司報稅事宜，伊在偵查中承認是亞溪公司實際負責人及報稅之事，是因為伊先生余建安身體不好，伊有不得已的苦衷，伊先生余建安已過世，伊才說實話云云。惟查，告訴人殷李嬌鳳自八十五年間因中風行動不便後，即在安養院住院療養，並未負責亞溪公司之經營業務，此業經殷李嬌鳳於八十八年八月二十四日、十一月二十六日偵訊時證述明確，並提出長安安養院證明書、長安護理之家住院證明書、農民健康保險殘廢診斷書為證，顯見殷李嬌鳳並未於八十六年間在亞溪公司實際任職支薪，且證人即被告之夫余建安（業於九十年九月二十六日死亡）於八十八年八月二十四日、十一月十七日、八十九年一月十八日偵訊時一再證稱：「我自己有鑫靂科技公司、北兆開發公司，我大部分時間都在國外，亞溪公司的業務都是由甲○○在處理。申報殷李嬌鳳的薪資所得，是會計師事務所小姐打電話給甲○○，說公司負責人不能沒有薪資所得，甲○○沒有查清楚，就同意讓他們申報，把殷李嬌鳳的生活費當做薪資所得」等語，而被告於八十八年十一月十七日、八十九年一月十八日、三月十七日偵訊時亦供稱：「亞溪公司全部事都是我在做，從結婚後就開始做」、「余建安不在時，稅捐由我申報。申報殷李嬌鳳的薪資所得，是我向會計師事務所小姐說的」、「是揚智會計師事務所幫我們申報的」等語，參以被告與其夫余建安均係亞溪公司股東，有亞溪公司八十六年度營利事業投資人名細及分配盈餘表可按，再對照被告於九十年八月三十一日原審審理時供稱：「余建安有一半的時間不在國內，他會打電話叫我去處理亞溪公司的事，殷李嬌鳳並沒有參與公司的業務」，另於本院審理時陳稱會幫亞溪公司調取資金等語，及被告所提證人林雲森於九十年十一月二日原審審理時證稱：「余建安另外有二家公司，他不在台灣時，甲○○會幫忙跑銀行」等語，則以余建安另負責其他二家公司業務，又長時間不在台灣，被告為余建安之太太，既為亞溪公司股東，又負責亞溪公司資金調度，其於偵訊中所為其負責亞溪公司業務及報稅事宜之供述，不違常情，應屬可信，其於法院審理時翻異前供，顯為圖卸刑責之詞，不足採信；至於被告於原審所舉證人邱明政（律師）雖稱，被告夫妻有一家亞溪公司，余建安曾問我公司業務之事，被告僅係單純家庭主婦等語，因證人邱明政並不知余建安出國期間亞溪公司業務由何人負責，其證述自難為被告有利之認定。又告訴人殷李嬌鳳於稅捐稽徵所人員至台南長安安養中心查詢時，雖指稱亞溪公司實際負責人為其兒子余建安云云，因告訴人長期臥榻安養院，未曾實際參與遠在高雄亞溪公司業務，不了解余建安出國期間亞溪公司業務由何人負責，所為指述亞溪公司實際負責人應係推測之詞，不足作為被告有利之認定依據。另證人即揚智會計師事務所職員李淑后於本院中雖證稱，亞溪公司係由余建安出面委託揚智事務所申報稅捐云云，然本件亞溪公司申報稅捐係由另一位已離職帳務小姐處理，並非證人李淑后親自處理，為證人李淑后自承，則證人李淑后所為證述，核與被告及其夫余建安於偵查中上開所述不符，仍不足以作為被告有利認定之依據。而亞溪公司因被告虛列殷李嬌鳳八十六度上開薪資所得，共計逃漏營利事業所得稅三萬六百十二元元，亦有財政部高雄市國稅局九十一年一月十六日日財高國稅法字第０九一○○○一五二一號函一份附卷足憑（見本院卷第二四頁），此外復有檢舉書、中華民國八十六年度營利事業所得稅結算申報書、八十六年度營利事業投資人明細分配盈餘表、扣繳憑單影本等多紙在卷可憑，是本件事證明確，被告右揭犯行足堪認定。
二、按有限公司之實際負責人，亦屬商業會計法之商業負責人，又稅捐稽徵法第四十一條所定關於納稅義務人逃漏稅之規定，其中關於應處徒刑之規定，依同法第四十七條第一款規定於公司負責人亦適用之；次按扣繳憑單係屬商業會計法第十五條、第十六條所定之內部原始商業會計憑證。查亞溪公司於八十七年四月間，申報營利事業所得稅時，公司登記負責人雖為殷李嬌鳳，惟殷李嬌鳳只為名義負責人，被告既為實際負責人，已如前述，則有關公司負責人之職權由被告行使，前開刑罰之規定，自亦應有適用。被告既為納稅義務人亞溪公司實際負責人，並為商業會計法所稱之商業負責人，製作扣繳憑單，乃其附隨業務，自屬從事業務之人。是核被告以明知為不實之事項，填製具會計憑證性質之扣繳憑單，並向財政部高雄市國稅局鼓山稽徵所申報營利事業所得稅之行為，係犯商業會計法第七十一條第一款明知不實事項填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐罪。又扣繳憑單雖係附隨於該公司之業務而作成之文書，惟商業會計法第七十一條第一款既以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊為其犯罪之構成要件，則該罪原即含有業務上登載不實之本質，自不另論以刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪。被告利用不知情之成年會計人員製作不實會計憑證，再持以行使，為間接正犯。又稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，故此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，並非逃漏稅捐之納稅義務人，則公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言（最高法院八十五年度台上字第六○六五號判決足資參照）。從而被告所犯商業會計法第七十一條第一款之罪及稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之罪，應分論併罰，公訴人認此二罪間有方法結果之牽連關係，尚有未洽。
三、原審予以被告論罪科刑，固非無見，惟查（一）違反稅捐稽徵法第四十一條之罪係結果犯，自應將逃漏稅捐多少於事實欄明確認定，並於理由欄說明其認定之依據，本件亞溪公司逃漏稅捐為三萬六百一十二元，有財政部高雄國稅局函可按，已如前述，原判決漏未認定及說明其依據，自有未合；（二）被告所犯上開二罪所處之刑及定執行刑，均得易科罰金，原判決漏引罰金罰鍰提高標準條例第二條，亦有未合。被告上訴意旨，否認犯罪，指摘原判決不當，雖無理由，但原判決既有上開可議，自應由本院將原判決撤銷，審酌被告並無前科，因一時失慮而觸刑章，犯後態度良好，已與告訴人達成和解，有和解書可按，且所逃漏之稅額亦非鉅大等一切情狀，爰就被告所犯二罪，分別量處如主文第二項所示之刑，並定其應執行之刑，及均依新修正刑法第四十一條第一項規定諭知易科罰金之折算標準。查被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，此有卷附本院被告全國前案紀錄表、台灣高雄地方法院檢察署刑案資料查註紀錄表可按，復與殷李嬌鳳達成民事和解，已如前述，其因一時失慮，偶罹刑典，經此偵、審程序及刑之宣告後，應知所警惕而無再犯之虞，本院認前開宣告之刑以暫不執行為適當，爰併予以宣告緩刑二年，以啟自新。另商業會計法雖於八十七年十月二十九日、八十九年四月二十六日修正公布，惟關於七十一條並未修正，自無庸比較新舊法；又被告所製作不實之扣繳憑單，業經被告呈交財政部高雄市國稅局鼓山稽徵所，編為該所之卷證，已非被告所有，自不併予宣告沒收，均附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段，稅損稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，商業會計法第七十一條第一款，刑法第十一條前段、第五十一條第五款、第四十一條第一項、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
本案經檢察官郭振昌到庭執行職務。
中 華 民 國 九十一 年 三 月 八 日
臺灣高等法院高雄分院刑事第七庭
審判長法官 李春昌
法官 黃憲文法官 莊飛宗右正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後十日內向本院提出上訴書狀，其未敍述上訴理由者，並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
書記官 張明賢中 華 民 國 九十一 年 三 月 十二 日附錄：本判決論罪科刑法條：
商業會計法第七十一條第一款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第四十七條第一款：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代繳人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
Ａ