臺灣高等法院高雄分院刑事判決 九十二年度上訴字第一一四一號
上 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官上 訴 人即 被 告 甲○○
戊○○右二人共同選任辯護人 乙○○ 律師
丙○○右上訴人等因被告等違反商業會計法案件，不服臺灣高雄地方法院九十一年度易字第三００三號中華民國九十二年五月十九日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署九十年度偵字第二二五八三號），提起上訴，本院判決如左：
主 文原判決撤銷。
甲○○共同商業負責人以明知不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年貳月。
戊○○共同經辦會計人員以明知不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年。
事 實
一、甲○○係設於高雄市○○區○○路○○○巷○弄○○號「中新實業股份有限公司」（下稱中新公司）之商業負責人，亦為公司負責人。戊○○則係中新公司業務經理，係經辦會計事務之人員，亦為公司負責人，且二人均係從事業務之人，而中新公司則係依法應繳納營利事業所得稅之納稅義務人。甲○○與戊○○均明知中新公司於民國八十八年度之薪資支出僅新台幣（下同）八百五十四萬零八百七十元，且加班費、伙食費之支出，均已包含於上開薪資支出之費用中，並未另再支出加班費或伙食費，其等竟為逃漏中新公司八十八年度營利事業所得稅之課徵，竟共同基於填製不實會計憑證，逃漏稅捐（逃漏稅捐部分未經起訴）及業務上登載不實文書並行使之犯意聯絡，稅捐之犯意，於八十八年度申報中新公司營利事業所得稅時，在中新公司八十八年一月至十二月份具有會計憑證性質之職工薪資清冊上，明知中新公司僅有甲○○、戊○○、許家禎、蔡秋娥、杜福得、林坤泰、陳靜敏、楊素芬、舒國正、洪登貴等十名員工（以下稱甲○○等十人），有實際支領薪資費用，其金額共計八百五十四萬零八百七十元。而附表所示之唐景胤等四十四人並未受僱於中新公司，亦未領得薪資費用，經取得其等之同意，虛偽填製中新公司員工薪資名冊上，虛報唐景胤等四十四人之薪資所得一千三百八十四萬零六百二十元，另在中新公司日本北海道旅遊費用表上虛報林雅芳、林玉珍、唐景胤、丁○○等人之旅遊費用二十二萬九千四百元。又虛報加班費九萬七千四百三十元、伙食費九十八萬二千二百元，共虛報薪資等費用計一千五百十四萬九千六百五十元（關於虛報金額詳見附表）。嗣其等將上開不實薪資料交給不知情之某會計人員，利用該會計人員，不實登載於中新公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及八十八年度之營利事業所得稅申報書等業務上作成之文書上，再由該會計人員持該扣繳憑單及結算申報書，向財政部高雄市國稅局申報中新公司營利事業所得稅而行使之，而以此詐術為中新公司逃漏八十八年度營利事業所得稅三百七十八萬七千四百十二．五元，足生損害於稅捐稽徵機關就稅捐核課之正確性及公平性。其後中新公司於八十八年十二月三十一日宣布解散，該公司股東丁○○僅分配中新公司剩餘財產之款項六十七萬五千元，認遭甲○○及戊○○侵占，遂向台灣高雄地方法院檢察署提出告訴，始查悉上情。
二、案由丁○○訴由臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、右開事實，業據上訴人即被告甲○○、戊○○分別於原審及本院供承不諱，核與告訴人丁○○指訴之情節相符。又中新公司八十八年度薪資費用僅甲○○等十人實際支領薪資，而附表所示唐景胤等四十四人並無支領薪資費用等情，除據被告二人於本院審理時供明在卷，且為告訴人於本院審理時所是認。又查依卷附之中新公司八十八年度財務報表暨會計師查核報告書核算，附表所示唐景胤等四十四人虛報之薪資所得額共計一千三百八十四萬零六百二十元，加上虛報人頭員工林玉珍、唐景胤、林雅芳、丁○○等人之旅遊費二十二萬九千四百元，加上虛報伙食費九十八萬二千二百元，再加上虛報加班費九萬七千四百三十元，合計虛報所得額為一千五百十四萬九千六百五十元。告訴人及被告二人於本院審理時所供承中新公司八十八年度虛報員工薪資費用為一千五百二十九萬三千六百零四元，尚有未洽，應予更正。而中新公司於報八十八年度營利事業所得稅時，其申報薪資費用竟高達二千二百三十八萬一千四百九十元，加班費則編列九萬七千四百三十元，旅遊費則編列二十二萬九千四百元，伙食費則編列九十八萬二千二百元，有中新公司職工薪資清冊、財政部高雄市國稅局九十一年十一月十一日財高國稅資
字第○九一○○六四五○○號函暨中新公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、八十八年度之營利事業所得稅申報書等相關資料在卷可稽，並經鑑定人即會計師胡克臣查核中新公司財務報表後，認定中新公司所申報之上開費用與事實不符，此據該鑑定人胡克臣於原審到庭結稱無訛（參見原審九十一年十二月三十日審判筆錄），並製有中新公司八十八年度財務報表暨會計師查核報告書乙本附卷足佐。再中新公司申報八十八年度營利事業所得稅，薪資實際浮虛報一千三百八十四萬零六百二十元（00000000-000000=00000000），加班費虛報九萬七千四百三十元，伙食費虛報九十八萬二千二百元，旅遊費用虛報二十二萬九千四百元，共計虛報所得額一千五百十四萬九千六百五十元，核算中新公司八十八年度共計逃漏營利事業所得稅為三百七十八萬七千四百十二．五元。本件事證明確，被告等之犯行，均堪認定。
二、查被告甲○○係中新公司負責人，亦為商業負責人，被告戊○○係中新公司業務經理，並經辦會計事務，亦為公司法第八條所稱之公司負責人，且二人均屬從事業務之人。又查前揭中新公司職工薪資清冊，係由員工具領薪資後，簽名蓋章於上，藉以證明員工確有領取薪資。該職工薪資清冊既得證明員工具領薪資與否，且可作為中新公司造具記帳憑證之根據，故該職工薪資清冊應屬商業會計法第十五條第一款商業會計憑證中之「原始憑證」為是。故被告甲○○係商業負責人，被告戊○○係經辦會計人員，明知前述薪資費用、加班費、伙食費均屬不實，竟仍據此不實事項而填製屬於商業會計憑證之前揭職工薪資清冊，核被告二人所為，均係犯商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證罪。次查以中新公司名義填報之各類所得扣繳暨免扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書，均為附隨中新公司之業務而製作之文書，自屬被告二人業務上所作成之文書。被告二人明知不實事項而仍登載於上開業務上製作之各類所得扣繳暨免扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書，並據以申報營利事業所得稅而持以行使，核被告二人所為，均係犯刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪。又被告二人雖同時登載不實之扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書，惟此乃係基於逃漏稅捐之同一目的下之接續行為，應論以單純一罪。被告二人於業務上登載不實文書後復持以行使，業務上登載不實文書之低度行為應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。僅論以行使業務上登載不實文書罪。又被告等間就前開所犯二罪，有犯意聯絡，及行為分擔，均為共同正犯。又被告等利用不知情之會計人員實施犯罪，均為共同正犯。又被告等以上所犯二罪間，有方法結果之牽連關係，應依牽連犯之規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。又被告等所犯填製不實會計憑證及虛列旅遊費部分，雖未經公訴人起訴，惟起訴事實已敍及，本院自得一併審理。另被告等逃漏稅捐部分，未經公訴人起訴，且與起訴事實無裁判上一罪關係，本院無從審究，併此敍明。
三、原審予以被告等論科，固非無見。惟查㈠中新公司八十八年度營利事業所得稅虛報薪資費用之金額僅一千五百十四萬九千六百五十元，已如前述，而原判決認其虛報之金額為一千五百八十萬九千九百六十七元，即有認定事實違誤之失，自有未合。㈡被告甲○○涉犯填製不實會計憑證罪部分，原審漏未審酌，亦有未合。被告等上訴意旨，指摘原判決量刑過重不當，固無足取，然原判決既有上述可議，自應由本院將原判決撤銷改判。審酌被告等填製不實會計憑證，以浮報、虛報員工薪資費用等方式逃漏稅捐，所逃漏之稅捐達三百七十八萬七千四百十二．五元，所犯情節非輕，惟念其等犯後坦承犯行，態度尚佳等一切情狀，分別量處如
主文第二、三項所示之刑。
四、公訴意旨另以：被告甲○○與被告戊○○共同意圖為自己不法之所有，在中新公司八十八年度財務報表中，虛列薪資費用二千二百三十八萬一千四百九十元、加班費九萬七千四百三十元、伙食費九十八萬二千二百元，共計二千三百四十六萬一千一百二十元，並將該款項侵占入己，隨即宣告解散中新公司，致生損害於中新公司，因認被告二人另均涉有刑法第三百三十六條第二項業務侵占罪嫌云云。經查，中新公司於申報八十八年度營利事業所得稅時，雖有前揭虛列薪資費用、加班費、伙食費之不法情事，惟此僅能推認被告二人確有逃漏中新公司應繳稅捐之客觀事實，但斷不能因此即推論被告二人有侵占所虛列之費用之事，此恆屬二事，誠不能混為一談。其次，鑑定人胡克臣會計師到庭結稱：中新公司財務報表所列營業成本二億零九百四十六萬二千七百五十二元，但稅務申報報表僅列一億八千八百六十五萬五千七百七十元，二者之間有一段差距，所以該公司才會透過薪資費等費用增加差額等語（參見原審九十一年十二月三十日審判筆錄），是依該鑑定人所陳，中新公司實際支出之營業成本高達二億零九百四十六萬二千七百五十二元，但因實際僅能申報一億八千八百六十五萬五千七百七十元，故為彌補二者間之差額，中新公司始虛列前揭各項費用。換言之，中新公司就上開差額，固非支出前述薪資費等各項費用，但確屬其他營業成本實際支出，既屬營業成本支出，當難逕認係被告二人加以侵占。又告訴人雖指稱：被告二人虛列前揭薪資等費用，並據此領取此項費用，自係侵占中新公司之公款云云，然被告二人固坦承虛列費用乙事，但辯稱此僅係為中新公司節稅，實際上並無此項費用，自無所謂領取而侵占之情事；而依上開鑑定人所結稱，虛列費用乃係為彌補實際營業成本與得申報額之間的差距，亦未陳稱被告二人有所謂領取費用之事，是告訴人上開所指並無證據為佐，尚難逕予採信。再者，中新公司業已解散，並在清算完畢後發給告訴人丁○○六十七萬五千元之事實，此為告訴人當庭所是認，殆見被告二人亦已就中新公司剩餘財產加以分配予告訴人，並未侵占入己，雖告訴人認其應分配之金額不應僅有六十七萬五千元，縱認為真，但此或因被告二人不諳法律規定，或因彼此對公司清算過程及剩餘財產之認知及解讀不同，致被告二人未能妥適處理公司剩餘財產分配之問題，但此容係民事糾葛，自宜循民事途徑解決。此外，復查無其他積極證據足資證明被告二人確有業務侵占之事實，被告等此部分犯罪尚屬不能證明。公訴人上訴意旨，仍執陳詞，指摘原審此部分判決，為無理由。惟公訴人認被告等此部分與前開論罪科刑部分，具有裁判上一罪關係，故不另為被告等此部分無罪之諭知，併此敍明。
五、至於被告等另犯逃漏稅捐罪部分，應由檢察官另行偵辦，併此敍明。據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段、商業會計法第七十一條第一款、刑法第二百十六條、第二百十五條、第十一條前段、第二十八條、第五十五條，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。
本案經檢察官林應華到庭執行職務。
中 華 民 國 九十三 年 三 月 四 日
臺灣高等法院高雄分院刑事第三庭
審判長法官 周賢銳法官 黃建榮
法官 謝宏宗右正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後十日內向本院提出上訴書狀，其未敍述上訴理由者，並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
書記官 賴梅琴中 華 民 國 九十三 年 三 月 八 日附錄：本判決論罪科刑法條：
商業會計法第七十一條第一款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
Ｋ