臺灣高等法院高雄分院刑事判決 93年度金上重訴字第10號上 訴 人 台灣高雄地方法院檢察署檢察官被 告 丁○○
乙○○庚○○
之1上一被 告選任辯護人 蘇吉雄 律師
陳雅娟 律師被 告 丙○○上一被 告選任辯護人 黃正男 律師被 告 戊○○
選任辯護人 何俊墩 律師
李玲玲 律師被 告 甲○○選任辯護人 柯尊仁 律師被 告 己○○上列上訴人因被告等違反商業會計法等案件，不服臺灣高雄地方法院90年度重訴字第84號中華民國93年10月12日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署89年度偵字第4269號），提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
理 由
一、公訴意旨略以：㈠丁○○、丙○○、戊○○於民國（下同）82年、83年間，分
別擔任大眾商業銀行股份有限公司（下稱大眾銀行）營業部之放款經辦人、襄理及經理，甲○○、己○○、乙○○則接續於84年、85年間分別擔任大眾銀行營業部之放款經辦人、襄理及經理，均係為大眾銀行處理事務之人。張家璧於82年12月間，承辦尚華企業股份有限公司（下稱尚華公司）以代表人張復成（已死亡，經原審法院判決公訴不受理）名下所有坐落台北縣新店市○○段濕水子小段0107之2 號地號等35筆土地該等土地總面積近4 萬坪（實際為3 萬4264.05 坪），張復成持分為32分之8 ，共8 萬8 千5 百66坪（應為8566坪之誤）擔保之貸款案時，丁○○、丙○○、戊○○竟共同意圖為張復成、尚華公司之不法利益而為違背其任務之犯意聯絡，在進行系爭35筆土地之徵信鑑價程序時，由張復成帶領張家璧、襄理丙○○、經理戊○○親自到上述土地附近勘查，詎丁○○、丙○○、戊○○均明知該張復成未明確指明上述土地之正確位置，且該等土地之地目為「林」，使用分區為「山坡地保育區」，公告現值每平方公尺僅有新台幣（下同）750 元至2,200 元不等之價格，係價值不高之土地，而依大眾銀行放款辦法，相關承辦人員於徵信時應慎重確實鑑估抵押標的物，以為核貸或不應准許其申請貸款之依據，張家璧等3 人竟未嚴格評估土地坐落位置及地目種類，於82年12月21日所製作之鑑估表中「時價評估依據欄」不實填載「查富邦產物（股）公司陳副理當地地價每坪約20至25萬元」，復將該等土地與市區建物建地作同等比較，並據以高估時價為每坪10萬元，而該鑑估表送交丙○○、戊○○審核批示，渠等亦明知該等土地之估鑑價格與現值差距甚大，有高估不實之情事，竟未簽註任何反對意見，即率予核准通過，提報大眾銀行總行核定，致不知情之大眾銀行總行核准授信，張復成共計貸得2 億9,500 萬元及美金800 萬元，致生損害於大眾銀行；85年1 月間，甲○○、己○○、乙○○承辦前述尚華公司張復成貸款之展期案時，3 人亦共同意圖為張復成、尚華公司不法利益而為違背其任務之犯意聯絡，於從事上開土地之徵信鑑價程序時，由經辦人甲○○曾會同襄理曾秋代（88年死亡）實地勘估時，亦明知擔保之土地除其中
2 筆共256.97坪之公告地價提高外（惟地目仍為「林」），其餘33筆土地之地目、使用分區及公告現值均未變更，復未經調查土地價值，竟由甲○○在85年1 月4 日所製作之鑑估表「時價評估依據」欄，不實填載「經查詢富邦人壽（股）鍾科長表示該區林地每坪市價約20萬元左右」，再次將林地與市區建物建地作同等比較，續予高估時價為每坪10萬元，將鑑估表送交副理己○○、經理乙○○審核批示，渠等2 人亦明知該等土地之估鑑價格與現值差距甚大，有高估不實之情事，亦未簽註任何反對意見，率予核可，使該貸款展期案續獲核准授信，致生損害於大眾銀行。共計尚華公司於大眾銀行營業部借款共6 億5,856 萬984 元，惟至89年7 月18日止，逾期未繳之金額已達4 億7,919 萬1,794 元，而借款之擔保品由臺灣台北地方法院民事執行處強制執行，進行拍賣時，因無人應買，致大眾銀行受有鉅大損失，嗣因張復成與案外人許玉燕間之借貸糾紛，未獲清償，許玉燕先後委請二家不動產鑑定顧問公司就前述尚華公司所提供擔保之土地鑑買，發現82年至85年間該等土地每坪平均單價僅6,000 元左右，該貸款案逾期未繳金達4 億餘元，供擔保之土地又無鑑估表上所載之價值，始發現上情。因認被告張家璧、丙○○、戊○○、甲○○、己○○、乙○○等，共同涉有刑法第34
2 條第1 項之背信罪嫌。㈡張復成為尚華公司之代表人，為商業之負責人，庚○○為受
尚華公司委託處理簽證等會計事務之會計師，84年1 月間，渠等明知尚華公司有9 億餘元之應收帳款無法收回，竟為美化公司帳面，且張復成之土地已設定抵押向大眾銀行貸款，為求公司營運良好之假象以提高債信，竟共同基於犯意之聯絡，虛偽登載尚華公司於84年1 月4 日以每坪15萬元高價買進張復成個人名下坐落台北縣新店市○○段濕水子小段0107之2 等35筆土地，面積8.566 坪，總價12億8,400 萬餘元，藉以抵沖無法回收之帳款，將上開不實之事項記入財務報表及帳冊內，致財務報表發生不實之結果，並將之陳報財政部南區國稅局及大眾銀行等單位，足生損害於稅務及帳務之正確性。因認被告庚○○涉犯商業會計法第71條第1 款罪嫌。
二、按犯罪事實，應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第
154 條第2 項、第301 條第1 項分別定有明文。又認定不利於被告之證據須依積極證據，如積極證據不足為不利於被告事實之認定，即應為有利被告之認定，更不必有何有利之證據（最高法院年上字第816 號判例可資參照）。再者，刑法第342 條之背信罪，以有取得不法利益或損害本人利益之意圖為必要，若無此意圖，即屬缺乏意思要件，縱有違背任務之行為，並致生損害於本人之財產或其他利益，自難繩之以背信罪（最高法院30上字第1201號、49年台上字第1530號判例參照）。
三、本件公訴人認被告張家璧、丙○○、戊○○、甲○○、己○○、乙○○涉有背信罪嫌，係以本件初貸及展期當時，張復成均未明確指明上述土地之正確位置、證人陳潤智之供述暨「鐘科長」之人年籍資料不詳，尚華公司向第一銀行貸款之相關資料亦未保存以供查證等情，足證渠等均未實際根據借款申請人及不動產登記簿謄本與調查所得資料實際核對、查勘土地確實坐落地點、立地條件作為鑑價之依據；張復成持以擔保貸款之該等土地之地目為「林」，使用分區為「山坡地保育區」，每平方公尺在當時僅有750 元至2,200 元不等之價格，係價值不高之土地，有土地登記謄本及不動產鑑定報告書、尚華公司貸款案及展期案大眾銀行之不動鑑估表影本等資料可按，貸款及展期案，迄89年7 月18日止，使大眾銀行受有4 億7,919 萬1,794 元之損害，亦經大眾銀行函覆在卷等為論據；認被告庚○○有涉有商業會計法第71條第1款罪嫌，係以原審同案被告張復成於法務部調查局高雄市調查處供述暨被告庚○○所屬振興聯合會計師事務所名義出具之查核報告暨所附尚華公司84年、85年度資產負債表等為論據。訊據被告張家璧、丙○○、戊○○、甲○○、己○○、乙○○均否認有公訴人所指之背信罪嫌。渠等除一致辯稱並未高估張復成所提供35筆不動產外，被告張加壁另辯稱：伊之前係在第一商業銀行股份有限公司工作（下稱第一商銀），伊跟張復成之女兒有熟，張復成在第一銀是績優客戶，前此尚華公司曾於80年5 月間提供張復成所有系爭35筆土地向第一商銀設定抵押最高限額5 億之抵押貸款，當時新設銀行紛紛成立後，需要業績，各新設銀行均積極爭取「三商銀」之客戶，萬泰銀行也在爭取尚華公司，伊才向張復成之女兒爭取，希望尚華公司到大眾銀行貸款，查估土地時確有會同戊○○、丙○○及審查部之許東盛，由尚華公司之董事長張復成引導前往實地查估，並依據台北地政事務所申請之地籍圖等資料，核對土地所在位置，且大眾商業銀行鑑價標準係以實際成交價格或合理之時價，或公正第三人鑑定價格為參考，其勘查時，附近已有攬翠樓、藍天大地、江坡廈等新建工程，因系爭土地與鄰近建物屬同一區域，故向該等大樓銷售人員查詢土相關價格，並參考張復成提出委託共同開發同意書、台北縣政府通盤檢討計劃，已進入地目變更補證程序等資料，復以電話向任職於富邦產物之陳潤智及附近八層大樓銷售人員查詢，佐以尚華公司向第一商銀設定抵押貸款金額作為查估系爭土地價格之參考，並無高估之情事。被告戊○○、丙○○另辯稱：因民營銀行並無鑑價公司，均由銀行內部自行派員鑑價，當時渠等確有會同被告張加壁前往現場依大眾銀行所訂之作業準則鑑價，並無高估，事後尚華公司係因將長期資金作短期資金使用，週轉不當，再因86年間向德國貝克萊公司合生產「粉醛樹脂」，貝克萊公司於86年間出售整套生產設備約4 億元給尚華公司，安裝完畢後試車中，詎當年年底，發生泰國、印尼等地金融風暴，德國貝克萊公司緊急停止合作生產，尚華公司得不到貝克萊公司資金之支援，公司財務才轉趨惡化，致無力清償，87年間，經台灣台北地方法院拍賣鑑價結果，雖價格僅1 億4 千3 百餘萬元，惟該山坡地係因台北「林肯大郡」倒榻，政府從嚴審核山坡地開發所致等語；被告甲○○辯稱：伊於84年12月底辦理尚華公司貸款展期案，係依循大眾銀行慣例，按前手留下來之資料依規定辦理，與時任襄理曾秋代（已死亡）赴擔保品現場實地鑑估，除詢問鄰地不動產時價外，尚向富邦人壽公司鍾科長查詢，鍾科長亦表示每坪約20萬元左右，再者，35筆土地整體利用與各筆土地利用之價格迥然不同，而案外人許玉燕各取2 筆，甚或取道路用地委託鑑價，自然不足以反映市價等語。被告己○○、乙○○辯稱：大眾銀行是新銀行，每月均有業績壓力，所以會極力去爭取客戶，渠等辦理展期時，尚華公司營運正常，又無任何退票或遲延繳納利息之情事，每年又幫大眾銀行賺進4 、5 千萬元之利息，如拒絕延貸，不就等於把績優客戶趕走，依當時鑑估價人員又已現場勘估，認為沒問題，層轉總行核貸時，亦認為沒有問題才核貸，渠等並無違背銀行所訂估價手續，或損害銀行之意圖等語。另訊據被告庚○○亦否認有公訴人所指違反商業會計法之犯行，辯稱：會計師受託查核，出具查核報告，並非商業會計法第71條第1 款所規範之行為，且伊受託查核尚華公司83年度財務報表時，鑒於「流動資產」科目內應收帳款累積931,345,239 元，乃提醒董事長張復成應收帳款之帳齡如果超過1 年，將被列為催收款，改列「其他資產」科目，應收帳款之帳齡如果超過2 年，將被列為「呆帳」，不久張復成詢以如果尚華公司向其個人購買土地，而以應收帳款抵付土地價款之適法性，伊僅告以只需土地買賣真實，縱使以應收帳款抵付土地價款，純屬以現金以外之其他資產交換而達成健全公司財務之效果，殊無不法可言，嗣於84年5 月間受尚華公司之委託查核該公司84、85年度財務報表時，該報表顯示尚華公司於84年1 月6 日向張復成購買如附表所示35筆土地，應有部分各32分之8 ，每坪15萬元，總價12億8,490萬元，84年度預付「購置土地款」732,062,297 元，85年先辦理過戶29筆，應有部分各8 分之1 ，其餘尚未辦理過戶之土地6 筆，以「預付購置土地款」6 億8,134 萬1,193 元列帳，經伊指派工作小組就尚華公司自行製作之財務報表及相關帳冊，進行查核，索取不動產買賣契約、確認土地所有人確係張復成所有，詢問尚華公司會計主管有關買賣標的物之概況，得知該35筆土地已有開發計劃，附近已有開發成功之案例，且已興建大樓出售，稍作分析建築成本與售價，判斷買賣之價金尚符合當時市場行情，尚華公司因自有資金不足，以應收帳款抵付土地價金，經核與帳簿記錄相符，係屬以現金以外之資產交換，依商業會計法第35條（按應係42條第
1 項之誤）所允許，土地所有權未完成過戶前，所有支付價金在會計科目均以預付土地款列示，84年因欠缺資金繳納土地增值稅，並無過戶情形，85年籌措部分資金繳納土地增值稅而先過戶部分土地所有權，以查核所得資料已足使伊認定尚華公司提出之財務報表足以允當表達尚華公司84年度及85年度之財務狀況、營業結果及現金流量，遂同意出具無保留意見查核報告書，並於查核報告書內揭露35筆土地交易情形，實無明知不實而填製會計憑證或行使業務上登載不實之可言；再者，大眾銀行早於83年1 月6 日核准抵押貸款給尚華公司，不可能無依據84年度財務報表查核報告書而增加貸款金額，尚華公司以應收帳款抵付土地買賣價金，並未涉及虛增成本，逃漏稅捐，公訴人所謂尚華公司將不實之財務報表陳報國稅局及大眾銀行，亦有誤會等語。
四、經查：㈠尚華公司於82年12月間擬提供原審同案被告張復成所有系爭
35筆土地向大眾銀行借款時，係由被告丁○○經辦，負責徵信及現場勘查鑑定土地之價格，被告丙○○係營業部襄理，被告戊○○係營業部經理；85年1 月間尚華公司欲辦理貸款展期案時，係由被告甲○○經辦，負責徵信及現場鑑價，被告己○○擔任副理，被告乙○○擔任經理之職務之事實，業據渠等於本院行準備程序時同意列為不爭執之事實，並經渠等於本院審理時供承在卷（見本院金上重訴字第10號㈠卷第87頁、㈡卷第43、45頁），復有渠等分別在82年12月21日、85年1 月4 日不動產鑑估表內用印之不動產鑑估表2 紙在卷可憑（見高雄市調處卷第15頁、31頁）。張復成所有上開35筆土地地目均屬「林」，公告現值為每平方公尺750 至2,20
0 元之事實，除為被告張加壁、丙○○、戊○○、甲○○、己○○、乙○○等所不爭之事實外，並有土地登記簿謄本在卷可憑（見同上高雄市調處卷第144 頁以下）。又尚華公司迄於89年7 月18日止，逾期金額為為4 億7,919 萬1,794 元，擔保土地經拍賣結果，無人應買之事實，亦經大眾銀行函覆在卷（見偵查卷第73頁）。
㈡辦理土地鑑估時，依規定應由兩人以上實地調查，其中一人
必須為主管。借款客戶提供之不動產擔保品係土地時，其鑑價標準以實際成交價或合理之時價為準、或公正第三人鑑定價格為參考。鑑價結果應製作『大眾商業銀行不動產鑑估表』逐級呈核至經理，以作為放款之依據。各種授信之展期或額度到期重訂額度應視同新貸案件為同樣之注意，其徵信及審核之責任，由重新核貸之各級人員負責，對徵提不動產為擔保之授信案件，若無重大變化時，以2 年重新鑑價為原則，此有大眾銀行授信授權準則、大眾銀行業務處理手冊在卷可憑（見同上市調處卷第105 、108 頁、89年度偵字第4269號卷第55頁）。足徵大眾銀行之土地鑑估係以實際之成交價或合理之時價為準，而非公告現值或公告地價為準。被告丁○○於82年12月21日之不動產鑑估表內記載「土地每坪10萬元」；於「時價評估依據」欄內記載：「1.查富邦產物（股）公司陳副理當地地價每坪20至25萬元、TEL：00-000000轉
721 ；2.查攬翠樓沙先生8 層樓高之大樓第1 層買價2050萬元、建坪74坪（包括公共設施14萬）、TEL ：00-0000000；
3.該地現為尚未開發之素地，附近由太平洋建設開始興建藍天大地及將完工之江波華廈、東坡小雅、明江城、攬翠樓等大樓，交通方便，北二高興建工程離其不遠之新店市○○路延伸，環境優雅，附近有許多財團購買而未開發之素地，綠色林地甚多，有山有水，是未來純住家高級區；認定時價：土地總價371,417 千元（即扣除增值稅後為3 億7,141 萬7千元）」等語；於他項權利人欄內記載之內容為「第一銀行、5 億元」等語，事後營業單位所擬承做條件為：①短期擔保放款1 億元，期限1 年，利率依基本放款利率加百分之1.65即百分之9.75機動利率計收，循環動用；②中期擔保放款
1 億元，期限7 年，一次動用，利率依基本放款利率加百分之1.9 即百分之10機動計收，第2 年起分72期本息攤還；③短期放款1,000 萬元；④保證開發遠期信用狀外幣墊款美金1,600 萬元；⑤國內即期信用狀9,500 萬元，每筆最長180天；⑥徵提之不動產設定第1 順位抵押權新台幣6 億元後始可核貸，本單核准後，82年2 月15日貸放74號綜合週轉金8,
500 萬元停止使用，已貸放額度併入本額度計算；擔保品最高放款值為2 億9 千7 百萬元。經常務董事於83年1 月20日第97次授信審議小組決議通過之內容為：①短期放款 1,000萬元緩議；②保證開發遠期信用狀外幣墊款額度減為美金80
0 萬元（折合新台幣2 億元）；③餘如營業單位意見辦理，有不動產鑑估表、超額授信申請書暨其附表在卷可憑（見高雄市調處卷第15頁、原審90年度訴字第1046號㈤卷第100 頁以下）。因此，大眾銀行對於尚華公司之抵押擔保放款僅有
2 億元，亦即短期及中期放款各1 億元，尚在原鑑估之3 億
7 千餘萬元之內，其餘2 億9,500 萬元均係信用貸款，共計
4 億9 千500 萬元無訛。㈢被告甲○○於尚華公司申請展期重新核貸時，在85年1 月4
日之不動產鑑估表「時價評估依據」欄內記載之內容為：「「1.標的物位於新店市○○路底，新店市場文山國中均不遠，附近藍天大地、江波華廈業已峻工，北二高全線通車後益增其便利性。2.經查富邦人壽（股）鍾科長：00-0000000轉1201表示該區林地每坪市價約20萬元左右。3.貸款比率百分之36；認定土地總價8 億5,659 萬元，扣除增值稅後之現值為3 億4,511 萬952 元」；營業單位出具之承作條件為：「
1.綜合額度1 億9,500 萬元，期限1 年，循環動用，使用科目為：⑴短期擔保放款，屆期償還；⑵開發國內即期信用狀，兌現後可改貸短擔，條件同⑴。2.發行商業本票保證：新台幣5 千萬元，期限1 年循環動用每筆最長180 天。3.開發國外遠期信用狀500 萬美元，期限1 年循環動用，每筆最長
180 天。4.設定6 億元第1 順位抵押權予本行」，有經被告甲○○用印之不動產鑑估表、超額授信申請書在卷可憑（見高雄市調處卷第32頁、原審90年度訴字第1046號㈣卷第85頁）。足徵以抵押物擔保之擔保放款金額僅為1 億9 千5 百萬元，亦未逾原勘估之金額，其餘均屬信用放款。被告甲○○所鑑估扣除增值稅後不動產價格3 億4,511 萬952 元，核與被告丁○○所鑑估之3 億7,141 萬7,000 元亦相去不遠。雖先後二次鑑估之時間相距近2 年，惟卷內並無確切之證據足以證明第1 次鑑估後不動產有何急劇下降之情事，自難指為高估。
㈣被告丁○○、丙○○、戊○○等確有會同時任大眾銀行審查
部經辦之許東盛及尚華公司負責人張復成前往系爭35筆土地作現場鑑估之事實，除據渠等於高雄市調處接受調查時分別陳明在卷外，於本院行準備程序時亦經檢察官及丁○○等人同意列為不爭執之事實（見高雄市調處卷第4 、10、18頁背面、本院金上重訴字第10號㈠卷第78頁）。證人許東盛於原審法院審理時亦證稱：「我記得先查看土地位置」、「82年12月間我到現場看附近土地開發狀況及位置」等語（見原審90年度訴字第1046號㈤卷第12頁）。原審同案被告張復成於檢察官偵查中亦供稱：當時有大概指出在蓋房子的地方旁邊那塊地等語（見偵查卷第31頁）。被告甲○○當時亦有會同當時之襄理曾秋代前往現場勘估之事實，亦迭據其於高雄市調處調查時陳明在卷，並有經曾秋代用印之不動產鑑估表在卷可憑。核與上開大眾銀行業務處理手冊所定鑑價程序所載，應由兩人以上實地調查，其中一人必須為主管之規定相符。再者，尚華公司確有於80年5 月13日提供原審同案被告張復成所有系爭35筆土地向第一商銀設立5 億元之本金最高限額抵押權登記，於83年1 月28日清償塗銷抵押權設定登記之事實，除有土地登記謄本在卷可憑外，並經該銀行苓雅分行覆稱：因該公司已償該等擔保物相對之借款，申請塗銷抵押權而結案等語，復有債務全部清償證明書在卷可憑（見原審
90 年 度訴字第1046號㈡卷第151 頁至183 頁、1046號㈠卷第135 頁背面、偵字第4269號卷第71頁）。核與上開鑑估表內他項權利欄內所載相符。公訴人認查無尚華公司以附表所示土地向第一銀行之貸款相關資料，不無誤會。
㈤證人陳潤智於檢察官偵查中證稱：「（問：與丁○○關係？
）朋友」、「（問：是否任職富邦保險公司？）有，69年到
82 年 是在富邦產物保險公司；在富邦產物時是在企劃科部門」、「（問：82年丁○○是曾為了大眾銀行承辦新店市○○段土地貸款案詢問你該區域土地價值？）因為工作關係、朋友關係，有可能問得到，但是不記得具體的時間、地點」、「（問：是否曾經因工作上關係常去問你這方面的意見？）有，我有時候需要購置不動產，高雄地方我會問她，她也會問我，因與我的工作有關」等語（見偵查卷第84頁背面及原審法院91年重訴字第84號㈡卷第135 頁勘驗筆錄）；核與上開不動產鑑估表內「時價評依據」欄內所載「查富邦產物（股）公司陳副理當地地價」等語相符，則被告丁○○所辯確有向其友人陳潤智詢價等語，即非無據。再者，緊鄰系爭土地旁確有藍天大地、江波華城、東坡小雅等大廈，亦有影印自不動產勘估表後所附之照片、五峰山社區環境略圖、新店開發社區位置圖及本件案發後所拍攝之照片可資對照（見原審90年度訴字第1046號㈢卷第103 至108 頁、113 頁至11
7 頁）。告訴人許玉燕委託之第一不動產鑑定中心股份有限公司（下稱第一不動產鑑定公司）在鑑定報告內亦稱：「勘估地區位於新店市與台北市文山區交界處之丘陵地帶，隔中興路與新店市區（都市計劃區）僅咫尺之隔」、「在房地產景氣期間，有大型開發之個案推出，如江波華城、大千豪景社區、東坡小築、大地世紀錄」等語（見高雄市調處卷第
136 頁背面）。則被告丁○○在不動產鑑估表內「時價評估依據」欄內所載評估過程並無不實，亦即在徵信過程序上並無違反大眾銀行所訂頒之作業規範可言。證人王耀欽（時任大眾銀行常務董事兼總經理）於原審法院亦證稱：本案根據銀行內部調查，營業單位所作徵信程序，有符合大眾銀行的徵信規定。因如果有不符的話，授信小組會退回；本件依照授信規定有送到總行，經過授信小組審核後，最後是送到常務董事會通過。審查部是應該是會會同去依據他們評估的結果估訂土地的價格，審查部可以自己調高、調低，土地的價格最後是集體決定，常務董事是核定，每個關卡的審查都會決定等語（見原審重訴字第84號㈢卷第33頁以下）。且大眾商銀對於有關尚華企業代表人張復成乙案之擔保品放款之初貸或展期之相關承辦人員至今尚無任何處分，亦有該銀行89營發字第177 號函在卷可憑（見偵卷第73頁）。
㈥按不動產之交易市價與政府主管機關依土地法等相關規定所
公告之「公告現值」並非一致，且經常是相去甚遠，此為眾所皆知之事實，因此，土地謄本上所載之公告現值並非市場之交易價格至為顯然，是不能以公告現值作為認定被告丁○○等有低價高估之證據，至為顯然。再者，張復成、徐武生、林秀娥、世華聯合商業銀行股份有限公司確有於77年8 月11日與林耀德就系爭土地訂立合作開發協議；台北縣政府就「座落新店市○○○段七張小段及清潭段濕水子小段等地號共計66筆土地申請山坡地住宅區開發計劃案」，亦曾於80年
7 月31日以80北工建字第乙-5338 號函請補正合併開發使用證明書、土地使用權同意書等；系爭35筆土地中之621 、62
1 之1 等土地確經變更都市計劃（第一次通盤檢討）中，亦有合作開發協議書、82年12月2 日台北縣新店市公所82北縣店工字第73848 號函在卷可憑（見原審同上卷第120 至134頁）。如前所述，尚華公司確有於80年5 月13日提供張復成所有系爭35筆土地向第一商銀設立5 億元之本金最高限額抵押權登記，於83年1 月28日清償塗銷抵押權設定，被告丁○○等辯稱：勘查時，附近已有攬翠樓、藍天大地、江坡廈等新建工程，因系爭土地與鄰近建物屬同一區域，參考張復成提出委託共同開發同意書、台北縣政府通盤檢討計劃、已進入地目變更補證程序、第一商銀設定5 億元等資料而估定張復成所有系爭土地之扣除增值稅後總價格為3 億7, 141 萬7千元，擬以抵押擔保放款之方式貸予尚華公司2 億元，難謂有其主觀上有蓄意高估之情事。
㈦經蓬萊產物鑑定顧問有限公司（下稱蓬萊鑑定顧問公司）針
對系爭35筆土地於82年12月間之市價鑑定結果，認系爭土地共27,710.5425 平方公尺，計8,382.4394坪，每坪之市價為
10 萬5,000元，總市價為8 億8,015 萬6,137 元，有蓬萊鑑定顧問公司所提出之鑑定報告書在卷可憑（見原審法院91年度重訴字第84號㈠卷第81至91頁）。因此，能否謂被告丁○○等就張復成所提出之系爭35筆土地有高估之情事，即非無疑。經告訴人許玉燕分別委託楷模不動產鑑定顧問股份有限公司（下稱楷模不動產鑑定公司）及第一不動產鑑定公司於
88 年3月及同年4 月間，就系爭35筆土地中之坐落新店市○○段濕水子小段172 及542 地號2 筆，面積分別為4.714 平方公尺及954.4 平方公尺，持分均為4 分之1 ，面積總計為1435.5平方公尺鑑定82年間之市價結果，楷模不動產鑑定公司認每坪7,800 元及3,700 元；第一不動產鑑定公司鑑定結果，認平均每坪5,740 元，有鑑定報告在卷可憑（見高雄市調處卷第116 頁至138 頁）。惟上開楷模不動產鑑定報告內亦記載：本次不予考慮是否有其他整體利用條件等語。證人高光陸（即楷模不動產鑑定之司鑑估人）於原審法院審理中證稱：「本件係由許玉燕委託我鑑定，只要求我估價兩筆土地，於82年到85年的價格，35筆土地的總面積我不知道。許玉燕委託的時候沒有說到與尚華公司有關，只有講到2 筆；就2 筆土地估價，與就35筆土地估價，估價出來的價錢會因35筆土地估價考慮的條件不同，價錢也會不同。零星的2 筆土地，沒有辦法考慮全部土地的開發。我知道有很多建商在該處開發土地，當時我鑑定的時候沒有把開發因素考慮在內，只就鑑估的2 筆土地考量，2 塊土地是分開的，不同時點價格會有不同。蓬萊鑑定顧問公司的鑑定方法與我不同，他是假設土地是建地考慮，我是以素地考慮。據我的瞭解那些土地是當時的老丙建地如有加入環境評估等條件是可以申請開發許可，臨近寶興段土地已經開發，但是系爭土地尚未開發」等語（見原審91年重訴字第84號㈢卷第41頁至49頁）。
再參以系爭土地前此亦提供設定5 億元抵押權予第一銀行貸款觀之，益徵上開鑑價公司就系爭2 筆土地所為鑑價，不足以反映全部35筆土地之價格，僅就系爭35筆土地中之2 筆與就全部土地鑑價及鑑價時所考慮之因素不同，鑑定出之價格會有明顯之差距。是尚難執上開二家鑑價公司所鑑估之價值為被告丁○○等人不利認定。
㈧依財政部徵信中心所查詢之資料所示，尚華公司自79年3 月
25日至85年3 月25日間並無貸款逾期及呆帳之情事；再依上開中心所列授信戶借款資料所載，尚華公司於84年7 月間，銀行全體給予授信額度全部為34億4,009 萬元，尚華公司僅借16億8,899 萬元；依85年4 月10日、85年7 月4 日票據退票及拒絕往來資訊查詢表所載，尚華公司並無任何退票紀錄，尚華公司係自86年11月4 日始被列為拒絕往來戶（見原審90年度訴字第1046號㈣卷第72至77頁、91年度重訴字第84號㈠卷第80頁）。又依收藏於高雄市立圖書館內，由中華徵信所於79年11月、84年6 月、85年6 月所出版之「台灣企業經營風雲榜」所載國內前500 名大企業中，尚華公司先後分別名列318 、281 、345 、454 名，鋼鐵冶煉及軋鋼排名為13或22名（見原審同上卷第40至58頁）。證人王耀欽（即大眾銀行常務董事）於原審法院亦證稱：「放款是會考量客戶當時的營業情形。當時銀行開放自由化大家都要搶生意，所以也要參考其他銀行的因素，還有考量客戶的資金用途，也會考量新企業的前瞻性，當時不僅針對土地價格的考量，而且也會就當時的經濟景氣來考慮擔保放款額度。不動產的評估是由授信小組負責，我依照他們的評估報告，還有當時的經濟環境來做最後決定。每一件放款都會有風險，本件風險是在我們可以承受的範圍，風險問題在常董會有討論過。風險考量之中土地價值評估只是一小部份」等語（見原審91年度重訴字第84號㈢卷第33頁至41頁）。是被告丁○○、柯正林、戊○○、甲○○、己○○、乙○○等基於上開因素，以抵押貸款外，並擬分別提出2 億餘元之信用貸款，難謂不當或係故意圖利尚華公司。渠等辯稱：辦理貸款時，尚華公司營運正常，業績極佳，無任何退票或遲延繳納利息之情事，信用良好，沒有理由不同意貸款或展貸等語，即非不可信。
㈨尚華公司事後無力清償，大眾銀行聲請對系爭35筆土地強制
執行時，經台灣台北地方法院委託華邦不動產鑑定顧問有限公司（下稱華邦公司）鑑價，華邦公司於87年6 月18日鑑定結果，認每坪1 萬5,000 元，總價僅有1 億4,372 萬餘元，有被告甲○○所提出之鑑定報告在卷可憑（見原審90年度訴字第1046號㈡卷第285 頁以下）。惟上開鑑定係以拍賣法院委託鑑定時之市價為基準，而非以被告丁○○、甲○○等於
82 年 或85年間勘估時之市價為基準，且鑑定報告係以單純林地，而未如被告丁○○等於鑑估時參考張復成、徐武生、林秀娥與林耀德等向台北縣政府申請山坡地住宅區開發，得變更為住宅用地等未來發展之相關因素鑑定系爭35土地之價格。而台灣台北地方法院90年7 月4 日拍賣坐落台北縣新店市○○段員潭子坑159 地號，1634平方公尺，持分1 萬分之79土地所定最低拍賣價格210 萬元；同院90年7 月5 日公告拍賣坐落台北縣新店市○○段青潭小段2618地號，357 平方公尺持分1 萬分之293 ，所定最低拍賣價格160 萬元，有該院90年度執字第593 號、4183號拍賣公告在卷可憑（見原番91年度重訴字第84號㈠卷第137 頁以下），經代為換算結果，上開159 地號土地每平方公尺價額為17萬零410 元，折合每坪價格為56萬3,440 元；2618地號土地每平方公尺價額為15萬2,963 元，折合每坪價格為50萬5 千6 百62元。再者，依華邦公司之鑑定報告所載，標的鄰里建物一樓住宅每坪為23萬至27萬元（見鑑定報告第7 頁）。雖上開土地係建地，而系爭35筆土地係林地，二者價格不能相提併論。惟如前證人高光陸所證：「那些土地當時的老丙建地，如有加入環境評估等條件，是可以申請開發許可的」等語（見原審91年重訴字第84號㈢卷第45頁）。而當時被告丁○○等既係相信張復成等所提出之開發計劃等相關文件，而認系爭35筆土地開發後市價每坪有10萬元，台灣台北地方法院拍賣之上開土地又係與系爭35筆土地互係位於相同之地段，仍有參考之價值，因此，不能以事後系爭土地未合併開發成功，被告丁○○等之判斷錯誤，遽認渠等係蓄意高估，故意違背大眾銀行所付託之鑑估任務，或圖利尚華公司，從而華邦公司所為鑑定，亦不足執為被告張加壁等人不利之採認。
㈩證人陳潤智於檢察官偵查中除供稱：「（問：張女是否會詢
問你有關土地價值的問題？）她會問我，因為這與我的工作有關」等語外，雖另證稱：「（問：82年丁○○是曾為大眾銀行承辦新店市○○段土地貸款詢問你該區域土地價值？）我不太記得有這回事就對了；在記憶中不記得有沒有這回事」、「（問：對系爭土地鄰近土地價值有無概念？）我現在沒有概念」等語（見偵查卷第84頁背面、原審法院91年重訴字第84號㈡卷第135 頁）。惟如前所述，被告丁○○等第一次現場勘估之時間係在82年12月21日，而證人陳潤智經檢察官傳喚到案之時間係在89年10月4 日，有訊問筆錄在卷可憑，先後相去近7 年，除非係極特殊之事件，一般人實在無法就7 年前在工作上所經過之事情詳細無訛的保留在記憶中，何況，證人陳潤智係證稱：不記得有沒有，而非沒有，就土地價值方面也是說「我現在沒有概念」而非過去沒有等語，且陳潤智事後亦具狀稱：基於業務需要，確曾向被告丁○○查詢南部土地，被告丁○○亦曾多次向伊查詢北部地區土地之價格，唯因次數甚多且年代已久，確實無法詳細回憶歷次通訊記錄及確切價格（見原審91年度重訴字第84號㈡卷第10
2 頁）；因此，不能執陳潤智上開「記憶中不記得有沒有這回事，沒有概念」等證言，遽為被告丁○○未向陳潤智詢價之認定。證人鍾文光（富邦人壽保險公司襄理）於原審法院證稱：「00-0000000號是富邦的電話，但是不記得1201是否我當時之分機」、「84、85年間在富邦公司擔任科長」等語（見原審90年度訴字第1046號㈤卷第8 頁），核與被告張雨順亦於不動產鑑估表內為「經查富邦人壽（股）鍾科長：00-0000000轉1201」等語，大致相符。雖證人鍾文光另證稱：
我印象中沒有接過甲○○電話；印象中沒有回答過關於江波華夏附近山坡地地價等語。惟如被告甲○○未向鍾文光查詢，其何以知道被鍾文光其人及其職位係科長、電話號碼，且上開電話號碼與被告丁○○所查詢登載者不同，亦無因循抄襲之可能。參以證人鍾文光係迄於91年1 月21日始經原審法院傳訊到庭，距被告甲○○鑑估之85年1 月4 日亦相去近6年，難免因時間因素而記憶摸糊，自難據此指摘被告甲○○之登載不實，何況，鑑估之意旨在求系爭土地之市價，而如前所述，系爭35筆土地每坪應有10萬元之市價，且被告甲○○並非單以詢價為認定系爭35筆土地之市價，尚參考當地之交通、附近土地開發作為估價之參考因述，因此，縱令被告未向鍾文光詢價，亦不影響土地價值評估之正確性，核與業務上文書不實登載罪，以足生損害為要件不合。此外，卷內復查無其他積極證據足認被告丁○○、丙○○、戊○○、甲○○、己○○、乙○○等有公訴意旨所指背信罪嫌。原審檢檢察官於上訴時雖併聲請傳喚第一不動產鑑定公司之鑑定人員楊進財，惟楊進財已死亡，本院已無從傳喚，附此敘明。商業會計法第5 條第1 項及第4 項規定觀之，商業會計法既
將商業本身設置之會計人員及會計師與依法取得代他人處理會計事務資格之人分別列舉，則查核商業財務報表之會計師顯與依法取得代他人處理會計事務資格之人有別，因此，商業會計法第71條之人員即不包括查核商業財務報表之會計師在內，亦即為商業查核財務報表之會計師並非商業會計法第71條第1 款所稱明知不實事項填製會計憑證或記入帳冊罪責之犯罪主體。此有經濟部（90）商字第9000219500號函在卷可參照（見原審90年度訴字第1046號㈡卷第30頁及最高法院93年度台上字第4732號判決參照）。被告庚○○係為尚華公司查核提出查報告之會計師，有其製作查核報告在卷可憑（見高雄市調處卷第55頁），而尚華公司之財務報表及帳冊並非被告庚○○所登載，此經檢察官於本院行準備程序時同意列為不爭之事實。因此，次應審究者係尚華公司與張復成間購買系爭土地是否虛偽不實，如係虛偽不實，且經登載於財務報表及帳冊內，被告庚○○是否與張復成有犯意之聯絡，由張復成或其所指示公司會計人員為不實之登載。依高雄市調處調查筆錄所載，張復成固於接受調查時供稱：「當時由於公司會計師告訴我說公司呆帳過多，請我設法解決，因此我將個人位於新店市35筆土地持分過戶給公司以美化帳面；當時有無訂立買賣契約我已記不清楚，每坪售價為15萬元，總價為12億8,490 萬元，我本人並未收到任何金錢，僅供公司作為沖銷公司應收帳款之用」、「因為本公司至83年12月31日止資產負債表顯示，應收票據淨額高達9 億3,100 餘萬元，可能成為呆帳，呆帳太多帳面不好看，不利向銀行貸款，我為了減低應收票據及帳款淨額過多之壓力，乃利用尚華公司購買本人土地價金之作帳方式逐年沖抵，其中84年沖抵之土地款為7 億3,200 餘萬元，85年又提列1 筆預付購置土地款6 億8,100 餘萬元，此種作帳方式係我授權公司會計製作，並由會計師庚○○審簽」、「我係與土地其他持分人參考附近土地價格，憑空臆測，並無該筆土地實際交易可供參考，所以該筆土地價格每坪15萬元係我等隨意口頭提出，事實上並無實際交易，純係配合會計師要求美化帳面以俾向銀行貸款」、「我與會計師討論後，會計師告訴我說這只是美化帳面上的關係」云云（見高雄市調處卷第47頁背面起）。
惟經原審勘驗高雄市調處之錄影帶、辯護人聲請准予側錄調查錄影帶後所整理出之筆錄與錄影帶內差異結果，其內容為：「（問：你自己是公司董事長，是按捺把土地賣呼公司？『台語，下同』）就銀行，這樣財產負債與經營的關係，就按呢，帳目卡好做」、「（問：認為按呢要作帳卡方便，是財政部規定的，還是會計師提議？）阮內底為會計按呢講的」、「（問：有定契約嗎？）我嘛不記得了」、「問：你這
35 筆 土地賣給公司，這過程是怎樣賣給公司？）為了銀行往來關係、財政部、帳面的關；我是獨資的，我的錢就是公司的，公司的錢就是我的錢，公司從銀行借出來的錢嘛攏是用在公司」、「（問：你私人和公司之間帳面上有借貸關係嗎？）應收款；是去呼客戶欠的」、「問：你和公司土地買賣咁有定契約？）我個人要賣呼公司喔」、「（問；是按怎你土地要賣呼尚華？）是帳面上」、「（問：為了作帳方便？）哼啦」、「（問：你那時候每坪15萬元賣呼公司，價格依據是怎麼來？）在台北邊一坪賣20、30萬元；我們股東講一坪至少10幾萬元」、「（問：當時恁已經設定貸款，是按哪又賣給公司？）賣給公司較先喔」等語（見原審91年度重訴字第84號㈡卷第132 頁、㈠卷第32頁以下），所回答之問題寥寥數語，並無公訴人所指張復成曾指稱：「我與會計師討論後，會計師告訴我說這只是美化帳面上的關係」、「配合會計師要求美化帳冊」「參考附近土地價格，憑空臆測」等語。高雄市調處筆錄內與上開勘驗結果不符之部分，依刑事訴訟法第102 條之2 、100 條之1 第2 項規定，不得為證據，不得執為被告庚○○有指示張復成將土地虛偽賣給尚華公司，美化帳冊之不利認定。
尚華公司與張復成間確有就系爭35筆土地訂立不動產買賣契
約之事實，有買賣契約書在卷可憑（見偵查卷第45頁）。而系爭35筆土地已經有29筆過戶至尚華公司名下，除據張復成於上開調查筆錄內陳明在卷外，並有土地所有權狀影本在卷可憑（見91年度重訴字第84號㈡卷175 頁以下）。張復成於原審法院審理時亦供稱：有將自己之土地賣給尚華並簽約等語（見原審90年訴字第1046號㈢第34頁）。證人李金箸（振興會計事務所審核員）到於原審法院證稱：「我有參與尚華公司84、85年報表查核工作、上開兩年度的報表顯示，尚華有向張復成購買35筆土地、價金支付是用應收帳款支付土地價金。土地沒有全部過戶，85年時過戶8 分之1 。會計師查核不是查真實的交易，我們是看雙方簽訂的合約書，合約書做完有付款的紀錄，我們查核是否與報表數字相同。尚華公司買土地，用應收帳款的名義支付土地價金、土地價金是12億8,490 萬元。當時尚華公司提供給我們的就是這份買賣契約書沒錯〔當庭提示〕，應收款是在84年支付土地價金，到85年時土地價金尚未支付完畢。土地價金最後沒有全部支付完畢，當時土地只有過戶8 分之1 ，所以過戶部分轉到非流動資產。查核報告有揭露土地買賣的事實，振興事務所沒有替尚華公司做登帳工作」等語（見原審91年重訴字第84號㈢卷第11頁以下）。復有尚華公司83年度至85年度會計年度查核報告表工作底稿在卷可憑（外放證物）。足徵上開不動買賣契約書並非臨訟杜撰。按辦理土地所有權移轉登記，須繳納土地增值稅，29筆土地之土地增值稅數額非少，如張復成無移轉系爭土地所有權給尚華公司，衡情應無大費週章，辨理所有權移轉登記及繳交巨額土地增值稅之理。
雖依上開勘驗結果，發現張復成之子張博智於張復成接受高
雄市調處調查時，亦在旁陳稱：「事實上那時候多呆帳；反正生意人都是這樣；會計師叫阮爸要想辦法按呢」、「（問：你當時一心想把公司應收款沖掉，讓帳目做的較完整，這樣就好，沒有考慮其他的？）對，沒有考慮其他」、「（問：當時恁已經設定貸款，是按哪又賣給公司？）這問題是這樣，那時候差不多；因為那時候帳面上的問題賣給公司這樣，因為這樣銀行要的，在這整個上來講，銀行要這樣，私人和公司；尚華背過來，所以這樣對會計師來講哫，所以他們有同意」、「（問：是誰有同意？）那時候會計師有同意，阮有問過這樣做甘好？因為那時阮爸有叫尚華，那時候是私人的名子，這是阮自已帳面上的問題而已」、「這帳面上的，事實上沒有拿到（錢）」、「應收帳款有些是呆帳」「會計師要把這些提做呆帳時，阮爸講這樣沒關係」等語。足徵尚華公司係以應收帳款抵沖，實際上張復成並未自尚華公司取得買賣價金無訛。因此，次應審究者，上開抵沖是否合法、可行。按資產之取得以現金以外之其他資產或承擔負債交換者，應以所付資產之成本或承擔負債之現值與取得之資產之時價，以其較為明確或較低者入帳，商業會計法第42條第
1 項定有明文。尚華公司因無現金，而以應收帳款抵付土地價金，係以現金以外之資產交換，依上開商業會計法第42條第1 項規定，於法並無不合。就尚未完成過戶之土地部分，所有支付價金在會計科目均以預付土地款列示，亦符合會計規範。雖以尚華公司之應收帳款沖帳，張復成所取得者僅係應收帳款請求權，將來有可能收不到該應收帳款。惟審酌張復成係尚華公司之負責人，與尚華公司之關係密切（此由張復成無償提供其所有系爭35筆土地供尚華公司抵押貸款可見一般），且可健全尚華公司財務，張復成為健全公司財務，個人甘冒收不到應收帳款之風險，至有可能，且合於上述之會計原則，基於契約之自由之原則，於法並無不可，自難執未收到現金，遽認系爭35筆土地之買賣係虛偽。
大眾銀行係於83年1 月6 日取得抵押權，有卷附之土地登記
簿謄本在卷可憑（見高雄市調查處卷第142 頁），因此不可能依84年之財務報表增加貸款金額；再者，84年度財務報表查核係於85年5 月間始查核完畢，而大眾銀行係於85年1 月間即辦理借新還舊手續，公訴人認尚華公司將財務報表陳報大眾銀行，亦有誤會。
被告庚○○於本院87年度上易字第2467號張復成詐欺案審理
中僅說明會計師係查核尚華公司所製作之財務報表並就查核結果出具查核報告表示意見，尚華公司於84年1 月6 日向其董事長張復成購買35筆土地，係以應收帳款抵付土地價款等語（見高雄市調處卷第95頁以下）。並未承認與張復成共同編製不實財務報表虛偽登載尚華公司向張復成購買35筆土地情事，公訴人認被告庚○○已經自白犯罪，不無誤會。
按查核人員完成內部會計控制之調查與評估後，對於重大缺
失應提出內部會計控制建議書，提出建議書前，通常先與受查者主管人員討論，並得將其意見列入（見本院金上重訴字第10號㈡卷第128 頁以下審計準則公報）。被告庚○○曾以會計師之專業，對張復成表示其受託查核尚華公司83年度財務報表時，鑒於流動資產科目之應收帳款累積931,345,239元，而提醒董事長張復成應收帳款之帳齡如果超過1 年，將被列為催收款，改列其他資產科目，應收帳款之帳齡如果超過2 年，將被列為呆帳等語，依上開說明，於法並無不合。
則於張復成咨詢其可否將私有土地賣給尚華公司時，被告庚○○基於前開商業會計法、審計準則公報等相關規定，其表示如非虛偽買賣，於法並無不可等語，即無違法可言，何況，如前所述，系爭土地之買賣並非虛偽，尚華公司帳冊之登載並無不實，被告庚○○亦無與張復成共同違反商業會計法第71條第1 款罪嫌之餘地。被告庚○○前開所辯，亦可採信。此外，卷內復查無其他積極證據足認被告蘇賓有商業會計法第71條第1 款所定罪嫌。
綜上所述，被告丁○○、丙○○、戊○○、甲○○、己○○
、乙○○等前開所辯，均堪採信，公訴人所持之之證據，尚不足以證明渠等犯罪，不能證明被告等犯罪，依前揭說明，自應為被告等無罪之判決。
五、原審因而以不能證明被告張加壁、丙○○、戊○○、甲○○、己○○、乙○○被訴背信罪；被告庚○○被訴違反商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而記入帳冊罪嫌均屬不能證明，而為無罪之判決，經核並無違誤；檢察官上訴意旨仍執證人陳潤智、鐘文光因事後遺忘，而不確切證述之證詞，指摘原判決不當，為無理由，應予駁回。
六、被告張復成部分因死亡，經原審法院判決公訴不受理後，未經檢察官上訴，故不另論列，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368 條，判決如主文。
本案經檢察官陳建年 到庭執行職務。
中 華 民 國 94 年 4 月 6 日
刑事第四庭 審判長法 官 蕭權閔
法 官 陳吉雄法 官 李嘉興以上正本證明與原本無異。
被告庚○○部分檢察官如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
其餘均對本判決不得上訴。
中 華 民 國 94 年 4 月 6 日
書記官 劉博文