臺灣高等法院高雄分院刑事判決 96年度上訴字第2415號上 訴 人即 被 告 丙○○上列上訴人因違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣高雄地方法院95年度訴字第2743號中華民國96年10月5 日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署95年度偵字第18002 號），提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
事 實
一、丙○○係址設高雄縣鳳山市○○○路○○號「銅昌工程有限公司」（下稱銅昌公司，原名為丞琪工程有限公司）之實際負責人（非公司負責人），亦負責製作該公司各類所得扣繳憑單及其申報書、營利事業所得稅結算申報書等業務，為從事業務之人。其明知丁○○、甲○○、乙○○等3 人於民國92年間未在該公司工作，亦未在該公司取得薪資或任何報酬，另戊○○、吳秀卿於92年間亦未出租房屋予該公司收取租金，竟基於行使業務登載不實文書及幫助銅昌公司逃漏稅捐之單一犯意，利用不知情之稅務代理人歐春園，先於其業務上所掌管製作之銅昌公司92年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」及「各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書」上，接續虛偽記載丁○○、甲○○、乙○○等3 人於92年度各領取銅昌公司發給之薪資新臺幣（下同）678,000 元、630,000 元、523,
600 元，以及戊○○、吳秀卿於92年度向銅昌公司收取租金25,000元、25,213元之不實事項，由歐春園於93年1 月30日代為持向財政部高雄市○○○○○路之方式申報銅昌公司92年度之扣繳資料，並於同年5 月1 日起至同年5 月31日止之某日，由歐春園將上開丁○○等3 人薪資支出金額及戊○○等2 人租金支出金額之不實內容，接續登載於其業務上所掌管製作之銅昌公司「92年度營利事業所得稅結算申報書」之營業成本欄、租金支出欄暨其所附「92年度營業成本明細表」之直接人工欄、「各類給付扣繳稅額、可扣抵稅額與申報金額調節表」之薪資欄及租賃欄項下，而虛列銅昌公司92年度營業支出，並持向財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局申報而行使之，使銅昌公司之92年度營業支出增加，以此不正當方法幫助銅昌公司逃漏營利事業所得稅464,150 元，足生損害於丁○○、甲○○、乙○○、戊○○、吳秀卿及稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性。
二、案經丁○○、甲○○訴由臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、上訴人即被告丙○○經本院合法傳喚未到庭陳述，惟據其於原審之供述，固不否認有與段元虎共同成立銅昌公司，並要求段元虎出名為銅昌公司之登記負責人，惟矢口否認有何逃漏銅昌公司92年度營利事業所得稅及行使業務登載不實文書犯行，其於原審辯稱：伊原本無業，經友人介紹認識「梁郁善」後，「梁郁善」建議伊成立公司即可為其介紹工程工作，伊才會找段元虎一同成立銅昌公司，又因其信用不佳不適合任公司負責人，故以段元虎為銅昌公司之登記負責人，惟經過4 、5 個月「梁郁善」始終未幫伊及段元虎介紹工程工作，伊隨即另謀他途，伊從未實際經營銅昌公司業務，亦未經手銅昌公司申報該公司92年度營利事業所得稅之相關事宜，自無以詐術幫助逃漏稅捐及行使業務登載不實文書犯行云云。於本院亦以書狀辯稱：伊非銅昌公司之實際負責人，亦未負責製作該公司各類所得扣繳憑單及其申報書、營利事業所得稅結算申報書等業務，伊係遭「梁郁善」所欺騙、利用，且並無利用不知情之稅務代理人歐春園處理公司所得稅申報事宜等語。經查：
㈠銅昌公司原名為丞琪工程有限公司（以下稱丞琪公司），於
90 年2月15日設立，原負責人為葉維鴻，於93年1 月20日更名為銅昌公司，登記營業地址遷至高雄縣鳳山市○○里○○○路○○ 號1樓，登記負責人一併變更為吳河田，迄93年8 月
3 日公司負責人又變更為段元虎；另丁○○、乙○○、甲○○等3 人於92年間並未在銅昌公司任職而領取薪資，戊○○、吳秀卿等2人 於92年間亦未將房屋出租予銅昌公司而收取租金，惟不知情之稅務代理人歐春園受託製作銅昌公司92年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」及「各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書」，於上開文件上接續記載丁○○、甲○○、乙○○等3 人於92年度各領取銅昌公司發給之薪資678,000元、630,000 元、523,600 元，以及戊○○、吳秀卿於92年度向銅昌公司收取租金25,000元、25,213元之不實事項後，於93年1 月30日代為持向財政部高雄市○○○○○路之方式申報銅昌公司92年度之扣繳資料，嗣後，不知情之歐春園繼而於同年5 月1 日起至同年5 月31日止之某日，將上開丁○○等3 人薪資支出金額及戊○○等2 人租金支出金額之不實事項，接續登載於其受託製作之銅昌公司「92年度營利事業所得稅結算申報書」之營業成本欄、租金支出欄暨其所附「92年度營業成本明細表」之直接人工欄、「各類給付扣繳稅額、可扣抵稅額與申報金額調節表」之薪資欄及租賃欄項下，並持向財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局申報而行使之，使銅昌公司之92年度營業支出增加而得以逃漏營利事業所得稅464,150 元等情，業據證人葉紀賢（丁○○之父）、甲○○、乙○○於偵查中、證人戊○○、曹忠俊（戊○○之子）、吳秀卿、段元虎、吳河田於偵查及原審審理時、證人葉維鴻、歐春園於原審審理時分別證述明確（見偵1 卷第21頁、偵3 卷第9 頁正、背面、偵2 卷第56-57 頁、55-56 頁、57-58 頁、16-17 頁、26頁、偵5 卷第27頁、原審卷一第142-144 頁、173-175 頁、231-240 頁、原審卷二第110-113頁），並有丞琪公司設立登記表、歷次變更登記表（見偵2卷第32-41 頁）、丞琪公司「92年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書」（按：申報該年度各類所得扣繳資料時已改更名為銅昌公司，惟仍以原名申報）、銅昌公司「92年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」4 紙（所得人分別為丁○○、甲○○、乙○○、戊○○，見原審卷一第21頁、23-25 頁、27頁）、財政部臺灣省南區國稅局92年度綜合所得稅BAN 給付清單（見偵1 卷第26頁）、銅昌公司「92年度營利事所得稅結算申報書」（內含該公司「92年度營業成本明細表」、「各類給付扣繳稅額、可扣抵稅額與申報金額調節表」，見原審卷一第28-31 頁）、財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局96年7 月31日南區國稅高縣一字第0960046529號函（見原審卷二第57頁）在卷可憑，復為被告於原審及所不爭執，自堪認定屬實。
㈡被告雖於原審否認係銅昌公司之實際負責人，惟證人即銅昌
公司登記負責人吳河田於偵查時明確證述：我知道銅昌公司，當初是一位叫「陳○昌」的人在90年間來找我，說要介紹工作給我，但沒有說是何種工作，當時我是遊民，他有帶我去銅昌公司看，該公司位於鳳山市○○○路○○號，我住在公司3 樓，我有把身份證正本及印章交給陳先生，該公司設立登記表上的印章是我的印章，但不是我蓋的，我沒有參與該公司的業務，我剛才所稱之「陳○昌」之人應該是丙○○，他約40歲左右，我沒有參與該公司的業務等語（見偵2 卷第57-58 頁），其於原審審理時再度證稱：「（問：提示銅昌公司基本資料登載吳河田係負責人，請說明為何會擔任負責人？）因為當時被告來找我，跟我說叫我去他們公司上班擔任負責人，但是他沒有說要我擔任負責人的原因，我同意就去了。（問：為何會同意？）我當時沒有工作是遊民，他答應給我薪水、供我住的地方，但是沒有說工作內容。（問：後來你去住在哪裡？）就是銅昌公司在鳳山市○○路樓上，我在那邊住了幾個月，後來他一直沒有給我工作，我就自動離開了。（問：之前是否認識丙○○，為何會找你擔任負責人？）之前不認識，是我坐在高雄市三民公園內，被告一個人來找我的。（問：你住銅昌公司期間，樓下是否從事任何生意或業務？）好像有辦公桌，我不需要上班，我也沒有下去上班。（問：被告是否每天去上班？）我都是在樓上，吃飯時候才下來。（問：吃飯下來樓下是否看過被告？）有，至於他有無每天上班我不知道。（問：銅昌公司實際業務之會計帳冊製作及報稅事項是否參與？）沒有。（問：被告是在哪個公園去找你？你有無將身份證件交給被告？）我把身份證交給丙○○，也就是叫我去上班的那個人，我確實有將身份證交給丙○○，正確時間、地點我不太記得了。…當時我住在銅昌公司還有遇到段元虎，但是時間不長，…。」等語甚詳（見原審卷一第173-175 頁），堪認被告辯稱並不認識證人吳河田，且未找吳河田擔任銅昌公司負責人云云，顯不實在，不足採信。又依證人即銅昌公司登記負人段元虎於偵查中證稱：當初是丙○○叫我擔任銅昌公司之登記負責人，時間約是在93或94年，詳細時間我忘了，我那時沒工作，他應該是銅昌公司的實際負責人，他說我是遊民，要租房子給我住，而且還要介紹工作給我做，就是當銅昌公司的登記負責人，我就同意當負責人，我有給他身分證正本；丙○○沒有跟我說過薪水的事，他給我住的地方，樓下是公司，我住在3 樓，我沒有參與公司業務，沒有管帳；我接了銅昌公司的負責人過幾天後，公司就整個搬走了，不知道是不是倒閉；我在銅昌公司上面的3 樓看過吳河田，他住在那邊，我當時也住在3 樓等語（見偵2 卷第16-17 頁、26頁、58頁、偵5 卷第26-27 頁）、於原審審理時證稱：「（問：93年間是否擔任銅昌公司掛名負責人？）有。（問：為何會去擔任掛名負責人？）因為被告會給我工作、居住。我之前不認識被告，也沒有地方棲身，我是經由他人介紹而認識被告說可以介紹工作給我，被告要我擔任公司掛名負責人，所以我才同意擔任掛名負責人，但是實際上沒有給我任何工作。（問：當時被告提供何處給你居住？）鳳山市○○路○○號的3樓讓我居住，樓下就是銅昌公司。（問：當時公司經營何業務？）我不知道，我沒有參與經營。（問：公司的員工報稅帳冊是否有參與？）我都沒有參與瞭解。（問：你把個人證件是交給誰去辦理的？）就是在庭的被告丙○○。（問：你在自強路55號住多久才離開？）時間我不太確定，應該約有1個月以上。（問：是否認識吳河田？）我在銅昌公司地址看過吳河田，他也是住在3 樓，但是他是否參與公司的業務我不清楚。（問：是否問被告為何沒有給你工作？）他之前說有工作的話就會跟我講，後來他也沒有介紹工作給我，而我也沒有再過問他。（問：被告是否跟你說擔任掛名負責人給你多少好處？）只有說會給我工作，且給我地方居住。（問：住銅昌公司那段期間是否每天都住在那裡？是否常常看到被告？）是的，有時候我會出去走走，時常也會看到被告在公司。」等語（見原審卷一第142-144 頁），其證述擔任銅昌公司登記負責人之經過，核與證人吳河田之情形如出一轍，被告亦不否認有要求證人段元虎擔任銅昌公司登記負責人乙情。觀諸證人吳河田、段元虎均係遊民身份，被告竟先後尋求渠等2 人擔任銅昌公司之登記負責人，且提供渠等2人免費住宿於銅昌公司之登記營業地址，則被告辯稱並非銅昌公司之實際負責人，顯難採信。
㈢又證人即丞琪公司（即銅昌公司前身）負責人曾三龍之配偶
方宏珍於原審審理時證稱：我與我先生曾三龍在「吳海水」住處提到我們不想再經營丞琪公司乙事時，丙○○在場就說他想接手經營，我們就把公司的經營相關資料及辦理公司更名過戶之文件交給丙○○辦理過戶變更等語明確（見原審卷一第301-302 頁），被告亦不否認證人方宏珍前揭證述確屬實情，再參以證人黃全益於原審審理時證稱：鳳山市○○○路○○號房子係我所有，我於92年12月份起出租給與我簽約的丙○○，也就是在庭的被告，租期1 年，每月租金1 萬2 千元，但是他只繳納租金到93年1 月份，當初丙○○向我承租上開房屋是有說要設立公司行號，我有配合他辦理營業登記事項，但是為何提前解約我並不瞭解，他搬走也沒告知我，我也不知道他為何搬走；我記得我與丙○○簽約是在92年11月底，簽約地點就是在上開出租的房屋，92年12月開始出租，契約書我已經沒有留存，我簽約當時我有確認承租人的身份證件是丙○○，我每次與別人簽立租賃契約時都會確認對方的身份證，以身份證核對與本人無誤，我最後收受租金是93年1 月，至於丙○○是93年2 月、3 月或4 月搬走的，我不能確定，我是93年10月才轉租給別人，我於93年2 月份沒有收到租金後，就開始找人承租上開房屋；因為我沒有住在高雄，承租人搬走後我才發現好像有流浪漢還住在那邊，所以我就把垃圾清掉，並且換鎖等語甚詳（見原審卷二第73-7
5 頁），並有高雄縣政府稅捐稽徵處96年5 月23日高縣稅房字第0960024450號函乙紙在卷可佐（函文意旨：高雄縣鳳山市○○○路○○號房屋自88年起迄今之納稅義務人為黃全益，見原審卷一第249 頁）。由證人方宏珍、黃全益前揭證述，堪認被告於丞琪公司於93年1 月20日更名為銅昌公司之初，即已接手經營銅昌公司，並將營業地址設於其所承租之高雄縣鳳山市○○○路○○號租屋處，自係銅昌公司之實際負責人無誤，則其辯稱僅有與段元虎一同成立銅昌公司，並不認識證人吳河田、黃全益，銅昌公司非其實際經營云云，均與前揭證人之證詞顯有出入，其所辯目的應在於掩飾其乃銅昌公司實際負責人乙情，自無足取。
㈣被告固於原審辯稱銅昌公司92年度扣繳資料及營利事業所得
稅均由「梁郁善」處理，其並未經手云云，並聲請證人林育城（原名林顯桐）到庭證稱：92年間我在臺灣新聞報工作期間，丙○○跟我說他沒有工作，我就介紹「梁郁善」與被告認識，當時「梁郁善」從事房地產等事業，常在我們報社刊登廣告，我認為他可能有工作機會給被告，所以我才介紹他們認識，由他們自己去洽談；我沒有「梁郁善」的年籍資料，「梁郁善」是否死亡我也不確定；銅昌公司業務我不清楚，但是我常去銅昌公司，主要找「梁郁善」、丙○○泡茶、聊天，我去銅昌公司時，都是「梁郁善」及丙○○待在公司居多云云（見原審卷一第145-147 頁）。惟倘證人林育城前往銅昌公司時「梁郁善」均在公司居多，何以居住於該處之證人吳河田於偵查及原審審理時始終未曾提及有「梁郁善」之人於銅昌公司出現？又何以居住於該處之證人段元於原審審理時明確證稱其不認識「梁郁善」（見原審卷一第144 頁）？再觀以被告於本案偵查中均未提及有「梁郁善」之人，反供稱：請我找段元虎當銅昌公司登記負責人之人係綽號叫「阿銅」之人，因為那時候我要與「阿銅」一起創業云云（見偵5 卷第15頁），其並於原審審理時供稱綽號「阿銅」之人即林顯桐（見原審卷一第85頁），直至原審於95年11月17日行準備程序時方供稱有「梁郁善」之人存在（見原審卷一第70頁），然其始終無法提出「梁郁善」之年籍資料供本院查證傳訊，則是否確有「梁郁善」之人存在，已有可疑；且依被告前揭供述，證人林育城是否係本案之共犯，亦非無疑，是證人林育城前揭證詞自不足採為被告有利之認定。而經原審查詢全國戶役政系統後，確實查無被告所稱「梁郁善」之人，有法務部戶役政連結作業系統查詢資料乙紙在卷可憑（見原審卷一第167 頁）。又依被告所提「梁郁善」之聯絡電話為0000000000、0000000000（見原審卷二第21頁），經查，0000000000行動電話門號於91年5 月11日起至93年9 月15日止之期間內均無人使用，0000000000行動電話門號於93年8 月12日方開通使用，亦有和信電訊股份有限公司、亞太固網寬頻股份有限公司提供之客戶資料查詢回覆單各乙份在卷可佐（見原審卷二第39-40 頁、58-59 頁），然被告於原審竟供稱係以上開行動電話與「梁郁善」聯絡，已堪認定並無「梁郁善」之人存在甚明。至證人歐春園於原審審理時固證稱係一位自稱「梁先生」之人委託其代為處理銅昌公司更名之變更登記事項、銅昌公司92年度扣繳資料及92年度營利事業所得稅申報事宜等語（見原審卷二第111-112 頁），惟其並未證稱該「梁先生」即被告所稱之「梁郁善」，且其陳稱「梁先生」之聯絡電話亦非被告所提之0000000000、0000000000行動電話門號，而係00-0000000（見原審卷二第111頁），是證人歐春園前揭證詞亦不足據為被告有利之認定。況依被告辯稱：方宏珍與曾三龍同意將丞琪公司轉手讓我經營後，方宏珍有將會計師的電話交給我，我就請「梁郁善」直接與會計師聯絡變更公司名稱及報稅事宜云云（見原審卷二第77、82頁），惟方宏珍與曾三龍經營丞琪公司期間委託代為處理公司稅務之人係華興會計事務所負責人蘇盛源，業經證人方宏珍、蘇盛源於原審審理時證述甚詳（見原審卷二第77、108-110 頁），而實際上為銅昌公司處理更名登記、92年度扣繳申報及92年度營利事業所得稅申報事宜係稅務代理人歐春園，亦經證人歐春園於原審審理時證述明確（見原審卷二第110-113 頁），此益徵被告於原審辯稱銅昌公司之更名及報稅事宜均交由「梁郁善」處理云云，顯不實在。被告既係銅昌公司之實際負責人，業經本院認定明確如前述，而證人方宏珍亦明確證稱將公司轉手由被告更名經營時，並未將丁○○、甲○○、乙○○、戊○○、吳秀卿等人之身份資料及薪資、租金資料提供予被告（見原審卷二第113 頁），又依證人歐春園證述委託其代為處理銅昌公司更名及報稅事宜之人之聯絡電話為00-0000000，經查，00-0000000市話門號自92年12月24日起至93年4 月15日止裝設於銅昌公司之登記營業地址，有中華電信高雄營運處服務中心96年7 月13日高服（三）密字第096000013 號查詢客戶資料函復單暨其所附客戶歷史資料在卷可憑（見原審卷二第24-35 頁），而被告亦自承每日至銅昌公司營業登記地址上班，證人吳河田、段元虎居住於銅昌公司期間亦僅見被告於公司出現，並無提及有「梁郁善」之人，已如前述，是綜合上情交互參析，已堪認定應係被告利用不知情之稅務代理人歐春園代為處理銅昌公司92年度扣繳資料申報及92年度營利事業所得稅申報事宜，至為灼然。
㈤綜上所述，本件事證已臻明確，被告犯行，洵堪認定，應予依法論科。
二、論罪科刑部分：㈠查被告行為後，如附表所示之相關法律均業經變更，並俱於
95年7 月1 日施行，玆經整體比較結果，裁判時法均未較為有利，從而依刑法第2 條第1 項規定，自應適用各該行為時法，亦即修正前法，合先指明。
㈡核被告所為，係犯刑法第216 條、第215 條之行使業務登載
不實文書罪；違反稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當之方法逃漏稅捐罪。按稅捐稽徵法第47條第1 款之規定，係將納稅義務人之公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司負責人，其犯罪或受罰主體原屬為納稅義務人之公司，僅因公司於事實上無從負擔自由刑，基於刑事政策之考量，乃設該規定，於應處徒刑之範圍內，轉嫁於公司之負責人，受罰之公司負責人，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負責任。又依該規定，轉嫁處罰之對象乃限於「公司法規定之負責人」，如非屬公司法規定之負責人，即不能令負該項刑責。而公司法規定之公司負責人係指無限公司、兩合公司執行業務或代表公司之股東、有限公司、股份有限公司之董事，另公司之經理人或清算人、股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人，此觀公司法第8 條之規定自明。
是依公司法之規定，並未將「實際負責人」列為公司負責人，其縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成立同法第43條第1 項之幫助犯（最高法院95年度台上字第741 號判決、75年度台上字第6183號判例意旨參照）。準此，被告係銅昌公司之實際負責人，固經本院認定屬實如前述，惟銅昌公司之登記負責人既為吳河田（嗣後更改為段元虎），並非被告，則被告應係犯稅捐稽徵法第43條第1 項之罪，公訴人認係犯稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之罪，容有誤會，惟起訴基本事實同一，起訴法條應予變更。次按，所得稅之扣繳義務人依所得稅法第89條第3 項或第92條規定開具之免扣繳憑單或扣繳憑單，其用意係在於供稽徵機關蒐集及掌握課資料，以利稅捐之核課，要與作為薪資等支出憑證不同，非屬商業會計法所稱之原始憑證或記帳憑證，亦即非為會計憑證，其記載內容縱有不實，僅能依其情節論以其他罪名（如刑法第215 條之業務不實登載文書罪），尚不成立商業會計法第71條之罪（最高法院94年度台上字第2316號判決參照）。是被告於93年1 月30日及93年5 月間申報營利事業所得稅截止前之某日，接續在其業務上製作之文書即「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」、「各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書」、「營利事業所得稅結算申報書」等文件上，登載丁○○等人於92年間領取銅昌公司薪資及戊○○等2 人於92年間有收取銅昌公司之租金收入之不實事實，核其行為之本質，乃本於單一明知不實之事項予以登載之犯意接續進行，以實現單一犯罪即幫助銅昌公司逃漏92年度營利事業所得稅之目的，應評價為接續犯，而論以一刑法第216 條、第215 條之行使業務上登載不實之文書罪。被告登不實事項於業務上作成之文書後，復持以行使，其登載不實之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告明知為不實之事項，而利用不知情之稅務代理人歐春園，登載於其業務上所掌管製作之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」「各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書」、「營利事業所得稅結算申報書」等文件，並分別持向財政部高雄市國稅局、臺灣省南區國稅局高雄縣分局申報扣繳資料及營利事業所得稅而行使之，為間接正犯。被告所犯上開2 罪間，有方法、目的之牽連犯關係，應依修正前刑法第55條之規定，應從一重論以違反稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當之方法逃漏稅捐罪。
至起訴書雖未敘及被告有利用不知情之稅務代理人歐春園於銅昌公司92年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書」、「營利事業所得稅結算申報書」（內含該公司92年度「營業成本明細表」、「各類給付扣繳稅額、可扣抵稅額與申報金額調節表」）為不實登載，惟該部分犯行與被告前揭起訴經論罪之犯行具有接續犯之一罪關係，即為起訴效力所及，本院自應併予審究。
三、公訴意旨另以：被告於前揭時、地擔任銅昌公司實際負責人期間，明知潘彩玫於92年間並未領取銅昌公司薪資523,600元，竟將此不實事項登載於其業務上作成之92年度薪資扣繳憑單，並持向稅捐稽徵機關申報92年度營利事業所得稅，以此不正當方法逃漏銅昌公司營利事業所得稅，足以生損害於潘彩玫及政府稅收、課稅之正確性等語。惟查，銅昌公司於93年間申報潘彩玫領取銅昌公司92年度薪資549,600 元之扣繳資料，並據以將潘彩玫上開薪資支出列為銅昌公司92年度營業成本而申報營利事業所得稅，固有銅昌公司「92年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」1 紙（所得人分別為潘彩玫，見原審卷一第26頁）、財政部臺灣省南區國稅局92年度綜合所得稅BAN 給付清單（見偵1 卷第26頁）、銅昌公司「92年度營利事所得稅結算申報書」（內含該公司「92年度營業成本明細表」、「各類給付扣繳稅額、可扣抵稅額與申報金額調節表」，見原審卷一第28-31 頁）在卷可憑，惟潘彩玫未曾於偵查中到庭或具狀指述其有遭銅昌公司虛報92年度薪資之事實，且經原審傳喚潘彩玫，亦未到庭證述，是公訴意旨認被告有虛報潘彩玫於92年度領取銅昌公司薪資之不實事項以逃漏銅昌公司92年度營利事業所得稅，尚屬不能證明，惟此部分如構成犯罪，即與被告前揭經起訴論罪之犯罪事實，具有接續犯之實質上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
四、原審認被告罪證明確，並說明被告虛報潘彩玫於92年度領取銅昌公司薪資之不實事項以逃漏銅昌公司92年度營利事業所得稅罪嫌部分不另為無罪之諭知，因而適用刑事訴訟法第30
0 條，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段、第216 條、第215 條、修正前刑法第55條，中華民國刑法施行法第1 條之1 ，罰金罰鍰提高標準條例第1條前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（已刪除），中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 款之規定，並審酌被告虛、浮報薪資及租金支出，致丁○○等人遭稅捐機關課稅，對渠等及稅捐機關影響甚大，且矢口否認犯行，一再飾詞狡辯，犯後態度惡劣，並參酌其逃漏稅捐之金額非微等一切情狀，量處有期徒刑1 年2 月。又被告本件犯行之犯罪時間係在96年4 月24日以前，所犯合於中華民國96年罪犯減刑條例之規定，應依該條例第2 條第1 項第3 款規定將其宣告刑減2 分之1 ，爰減刑為有期徒刑7 月。其認事用法，核無不合，量刑亦屬允當。被告上訴意旨猶執陳詞，否認犯罪，指摘原判決不當，為無理由，應予駁回。
五、退併辦部分：㈠96年度偵字第11723 號移送併案審理意旨略以：被告係元榕
電子有限公司（下稱元榕公司）之實際負責人，明知洪李靜代於93年間並未於元榕公司任職，竟於申報元榕公司93年度營利事業所得時，製作洪李靜代有於93年間受領元榕公司薪資254,000 元之不實扣繳憑單，並據以製作該公司93年度營利事業所得稅申報書，而逃漏該公司93年度營利事業所得稅計63,500元，足生損害於洪李靜代及稅捐稽徵機關對稅捐稽徵之正確性，因認被告涉犯稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條詐術逃漏稅捐罪嫌、刑法第216 條、第215 條行使業務登載不實文書罪嫌及商業會計法第41條第1 款明知不實事項填製會計憑證罪嫌。惟查，此部分犯罪事實係元榕公司逃漏稅捐，與起訴事實所認定逃漏稅捐者係銅昌公司，其逃漏稅捐犯罪主體之公司已有不同，且製作不實扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書並持以行使之時間相距1 年，縱被告如併案意旨所稱係屬元榕公司之實際負責人，且確有虛報洪李靜代93年度領取元榕公司薪資，然從其幫助逃漏稅捐之公司既屬不同，且行使業務登載不實文書犯行時間亦相距達1 年之久等節觀之，即難認被告就併案意旨所指犯行與其本件被訴犯行間具有連續犯之概括犯意，即非起訴效力之所及，基於不告不理之原則，本院自難就併案全部犯罪事實予以審理，應退回檢察官另為適法之處理。
㈡96年度偵字第21494 號移送併案審理意旨略以：被告係元榕
公司之實際負責人，屬商業會計法所規定之商業負責人，亦為稅捐稽徵法上之納稅義務人，以製作會計憑證為其附隨業務。詎被告竟基於逃漏稅捐、幫助他人填載不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，雖知元榕公司為虛設行號，並無進貨及銷貨等事實，卻向財政部臺灣省南區國稅局申填元榕公司之營利事業設立登記申請書，請領統一發票，於民國93年7 月至94年10月止，連續詐開銷項發票予附表所示公司，總發票金額達98,821,234元，藉以充作成信科技有限公司等29家公司（詳如併辦意旨書之附表所示）之進項來源，扣抵該29家公司應繳納之稅額，幫助該29家公司逃漏稅額共4,941,071 元。並將上開不實之進項、銷項事實登載於其業務上製作之營業稅申報書上，交付財政部臺灣省南區國稅局予以行使，足生損害於稅捐機關對於稅務管理之正確性。因認被告涉犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌、商業會計法第71條第1 款之填載不實體計憑證以及刑法第21
6 條、第215 條之使行業登載不實文書罪嫌等語。惟查，依上開移送併案審理意旨所載犯罪事實，被告係以虛開發票之方式逃漏稅捐，與被告本件被訴製作不實扣繳憑單之犯罪手法迥異，目的亦顯不相同（蓋起訴部分係為銅昌公司逃漏92年度之營利事業所得稅，移送併案審理部分則係為幫助其他公司逃漏93年、94年之營利事業所得稅），再者，兩者之犯罪時間又相距達2 月以上（按：92年度營利事業所得稅至遲須於93年5 月31日前申報），據上等情觀之，即難認定被告就移送併案審理所指虛開發票供他公司作為進項憑證之行使業務登載不實文書、幫助逃漏稅捐犯行與其本案被訴犯行有何概括犯意或犯罪時地密接之情形存在。換言之，此部分移送併案審理之犯行與被告本案被訴犯行並無連續犯之裁判上一罪關係，基於不告不理之原則，本院即難就此部分併案犯罪事實予以審理，亦應退回檢察官另為適法之處理。
六、被告經合法傳喚無正當理由不到庭，爰不待其陳述逕行判決，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第371 條、第368條，判決如主文。
本案經檢察官陳宗吟到庭執行職務。
中 華 民 國 97 年 4 月 16 日
刑事第九庭 審判長法 官 莊秋桃
法 官 謝宏宗法 官 凃裕斗以上正本證明與原本無異。
被告不得上訴。
檢察官如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 97 年 4 月 16 日
書記官 張宗芳附錄本判決論罪科刑法條：
稅捐稽徵法第43條第1 項：
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。
刑法第215 條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或
500 元以下罰金。刑法第216 條：
行使第210 條至第215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法施行法第1 條之1：
中華民國九十四年一月七日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。九十四年一月七日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自九十四年一月七日刑法修正施行後，就其所定數額提高為三十倍。但七十二年六月二十六日至九十四年一月七日新增或修正之條文，就其所定數額提高為三倍。
附表：
┌──────┬─────────────┬─────────────┬───────┬────┐│相關變更條文│行為時法（下稱舊法）之內容│裁判時法（下稱新法）之內容│比 較 理 由│備 註│├──────┼─────────────┼─────────────┼───────┼────┤│【罰金刑之下│罰金：（銀元）1 元以上。 │罰金：新臺幣1000元以上，以│罰金刑之下限，│舊法下限││限與加、減】│ │百元計算。 │由銀元10元（亦│刑較低，││刑法第33條第│ │ │經提高）即新臺│較為有利││5 款 │ │ │幣30元，提高為│ ││ │ │ │新臺幣1000元；│ ││ │ │ │且加（減）之最│ ││ │ │ │低數額，亦由銀│ ││ │ │ │元1 元即新臺幣│ ││ │ │ │3 元，提高為新│ ││ │ │ │臺幣100 元 │ │├──────┼─────────────┼─────────────┼───────┼────┤│ 【牽連犯】 │第55條後段：犯一罪而其方法│（刪除） │新法刪除牽連犯│被告行使││ │或結果之行為犯他罪名者，從│ │之規定 │業務登載││ │一重處斷。 │ │ │不實文書││ │ │ │ │及幫助逃││ │ │ │ │漏稅捐犯││ │ │ │ │行，依新││ │ │ │ │法須分論││ │ │ │ │併罰，依││ │ │ │ │舊法則僅││ │ │ │ │從一重論││ │ │ │ │處，是舊││ │ │ │ │法有利。│╠══════╪═════════════╧═════════════╧═══════╧════╣║結 論│經整體比較結果，以舊法較為有利。 ║╚══════╧════════════════════════════════════════╯