高雄高等行政法院判決
地方行政訴訟庭第一庭
114年度稅簡字第24號原 告 張惠雯被 告 臺南市政府財政稅務局代 表 人 陳家慶訴訟代理人 陳麗份
林志勇吳欣芛上列當事人間所得稅法事件，原告不服臺南市政府民國114年8月14日府法濟字第1141106885號、114年11月17日府法濟字第1141547251號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：
一、本件原告起訴時，被告代表人原為李建賢，嗣於訴訟進行中變更為陳家慶，有臺南市政府民國115年1月23日府人力字第1150157388B號函（本院卷第101頁）存卷可參，並由被告之新任代表人陳家慶具狀聲明承受訴訟（本院卷第99頁），核無不合，應予准許。
二、按「(第1項)訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。……（第3項）有下列情形之一者，訴之變更或追加，應予准許：……2、訴訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變。」行政訴訟法第111條第1項、第3項第2款分別定有明文。同法第236條規定：「簡易訴訟程序除本章別有規定外，仍適用通常訴訟程序之規定。」。經查，本件原告向院高等行政訴訟庭起訴時之聲明原為：「訴願決定及原處分(即臺南市政府財政稅務局安南分局民國114年4月10日南市財安字第0000000000E號函)均撤銷。」（本院高等行政訴訟庭114年度訴字第362號卷第11頁），嗣於高等行政訴訟庭移轉管轄至本院地方行政訴訟庭後，於本院審理時追加訴之聲明為：原處分（11
4 年4 月10日南市財安字第0000000000E 號、114 年度房屋稅核定處分）、復查決定（114 年7 月15日南市財授字第1142307890號）及訴願決定（114 年8 月14日府法濟字第1141106885號、114 年11月17日府法濟字第1141547251號）均撤銷（本院卷第130頁），經核原告上開訴之追加，與原訴請求之基礎事實相同，揆諸前揭規定，應予准許。
貳、實體事項：
一、事實概要：被告於114年3月辦理臺南市房屋增建及使用情形清查時，查得原告所有坐落臺南市安南區新順里培安路189號房屋（稅籍編號：00000000000，下稱系爭房屋）增設載客人數10人、5停（門）、速度：90公尺/分之電梯1部（下稱系爭電梯），被告所屬安南分局（下稱安南分局）乃以114年4月10日南市財安字0000000000E號函（下稱原處分A），依據臺南市電梯設備工程費標準表，將增設系爭電梯核定現值新臺幣(下同)1,176,000元，應自114年3月起併入系爭房屋稅籍按自住住家用稅率課徵房屋稅；並據此核計114年之課稅現值為2,892,900元，核定114年房屋稅應納稅額為25,306元（下稱原處分B，與原處分A合稱原處分）。原告對原處分A不服，提起訴願，經臺南市政府以114年8月14日府法濟字第1141106885號訴願決定書駁回其訴願（下稱訴願決定A）；復對原處分B不服，申請復查，經被告以114年7月15日南市財授安字第1142307890號復查決定書駁回其復查申請（下稱復查決定），原告仍不服，提起訴願，亦遭臺南市政府以114年11月17日府法濟字第1141547251號訴願決定書駁回其訴願（下稱訴願決定B，與訴願決定A合稱訴願決定）。原告猶未甘服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張：㈠房屋稅之課徴範圍，包括附著於土地之房屋，及增加房屋使
用價值之建築物（就本案而言，指系爭電梯），即課徴之房屋稅範圍為「房屋」及「附屬之電梯」，而「附屬之電梯」是一種設備，如同一般樓梯之設置，亦有一定之設備（如扶手），同樣皆為「梯」，就房屋稅之課徴而言，應同等對待，皆為附屬於建築物，而成為房屋之一部分。因此，其法定課徵現值之核計、標準價格之評定及稅率，僅規範房屋（房屋稅條例第5條、第10條第1項及第11條第1項參照），在在說明房屋稅目所指之房屋，其現值之核計及標準價格之評定，應已包含「附屬之電梯」。是原處分A獨立就系爭電梯核定現值1,176,000元，為法所不允許，進而欲併課房屋稅，有違租稅法律主義。
㈡系爭電梯核定現值1,176,000元，係基於10人5停（速度：90
公尺/分）為現值之核定，其核定依據之事項，並不在房屋稅條例第11條第1項所規定法定房屋標準價格之3種評定事項之範疇，系爭電梯現值之核定依據事項，與法無據，所核定之現值自屬違法。又系爭房屋114年核定之課稅現值分別有1筆399,100元、3筆400,100元、1筆117,500元及1筆1,176,000元（系爭電梯），共2,892,900元，核定系爭電梯部分之課稅現值，已將近房屋本體（含樓梯）之半數，且一部電梯之課稅現值，遠高於各樓層，毫無合理性、正當性可言，著實違法課稅，侵害人民受憲法所保障之財產權。
㈢財政部62年5月23日台財稅字第33835號函（下稱62年5月23日
函釋）係針對附著於高層房屋之必需「電梯」設備，所為之解釋，即「電梯」是位於高層樓各樓層房屋之外面，與系爭房屋之電梯位於室內有別。系爭房屋房屋稅之課徴，已按房屋總面積核課房屋稅，而室內「電梯」部分又核定併課房屋稅，顯重複核課，蓋室內「電梯」之設置已使用房屋「部分面積」，如室內「電梯」部分還要另外併課房屋稅，則此「部分面積」不應該再計入前述按房屋總面積核課之房屋稅，當應減除該「部分面積」為是，亦足以說明併課室內「電梯」部分房屋稅，顯違反租稅法定主義。
㈣另據臺中市政府地方稅務局表示：「電梯係屬附著於房屋之
設備，並增加該房屋之使用價值，載客用之電梯應併計房屋現值課徵房屋稅。惟因應人口老化趨勢，考量房屋設置電梯多係為提供方便、無障礙的生活空間，臺中市不動產評價委員會112年重行評定房屋標準價格，決議自112年7月1日起之新建房屋，取消另以電梯加計現值課徵房屋稅。」亦說明房屋設置電梯係為提供方便、無障礙的生活空間，不應就「電梯」部分併課房屋稅。系爭房屋為自用，設置電梯當然係為提供方便、無障礙的生活空間，自不應就「電梯」部分併入房屋稅課徵。
㈤臺南市不動產評價委員會重行評定房屋標準價格，決議自115
年新建房屋，取消另以電梯加計現值課徵房屋稅，係考量房屋設置電梯多係為提供方便、無障礙之生活空間，可見被告亦認同不應另以電梯加計現值課徵房屋稅。而本件本質上不應另以電梯加計現值課徵房屋稅，且為未確定案件，依據「從新從優原則」，本件亦應適用不另以電梯加計現值課徵房屋稅，然臺南市不動產評價委員會重行評定房屋標準價格，決議自115年新建房屋，始取消另以電梯加計現值課徵房屋稅，其決議根本逾越法律所賦予之權限，為無權之作為，有違租稅法律主義。
㈥並聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
三、被告答辯略以：㈠系爭房屋為鋼筋混凝土造之地上4層建物，課稅面積387.47平
方公尺，自112年11月起課徴房屋稅在案。嗣被告於114年3月清查房屋增建及使用情形，查得系爭房屋增設載客人數10人、5停（門）、速度：90公尺/分之電梯1部，屬建築法第4條、房屋稅條例第3條規定，為定著於土地上具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物或雜項工作物，且為增加房屋使用價值之建築物，核與原稅籍不符，爰自114年3月起，依據「臺南市電梯設備工程費標準表」核定增建之系爭電梯現值1,176,000元，併入系爭房屋稅籍按自住住家用稅率課徴房屋稅，核計114年之課稅現值為2,892,900元，依法核屬有據。基此原告主張一般家庭為便居住環境更加安全與便利，就系爭電梯獨立併入房屋稅課徵範圍，不啻增加人民稅捐之負擔云云，基於租稅法定主義，尚不足採。
㈡按房屋稅條例第2條及第3條規定，房屋稅之課徵對象，並不
以供營業、工作或住宅使用之房屋為限，凡屬可增加房屋使用價值之建築物，均應併同房屋一併核課房屋稅。次按財政部62年5月23日函釋意旨，電梯係附著於高層房屋之必要設備，並足以增加房屋之使用價值，依法自應列入課稅範圍。復查房屋稅條例就「建築物」之定義未另為規定，依同條例第1條準用建築法第4條規定，所稱建築物，係指定著於土地上或地面下，具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物或雜項工作物。是以，系爭電梯係附著於房屋之構造，屬建築法第4條所稱之建築物無疑。又電梯之設置，提升人員進出及垂直運輸之便利性，顯已增益房屋之使用價值，自應併同房屋課徵房屋稅。從而，原告所稱電梯僅屬一般設備，非屬課稅標的之主張，顯係對房屋稅條例及建築法相關規範之認知有所誤解，洵不足採。
㈢實務上於計算房屋面積時，向來均將電梯所在面積列入房屋
面積計算，且該電梯所在面積，性質上仍屬房屋之一部分。又電梯之裝設，並未減少房屋整體所需之牆壁、樑、柱等基本構造，而係於既有建築空間內闢建管道、裝置相關設備，以提升人員垂直運輸之便利性，客觀上已增益房屋之使用價值。是以，原告主張應自房屋總面積中減除電梯部分面積，容係對房屋面積計算及房屋稅課徵制度之理解有所誤解，尚難採信。
㈣臺中市不動產評價委員會決議，自112年7月1日起對新建房屋
不再就電梯另行加計課稅，係地方主管機關於法定裁量範圍內，基於人口老化及居住政策考量，所為之評價標準調整，並非認定電梯不具使用價值，亦非宣示電梯本質上不屬房屋課稅範圍，且該決議僅向後適用於特定時間點後之新建房屋，並未變更房屋稅條例對房屋及其設備之法律定義，自不得作為否定既有課稅處分合法性之依據。又房屋標準價格及房屋現值之評定事項，依法均由各直轄市、縣（市）政府所設不動產評價委員會審議決定，其組織、職權及評價決議，僅於各該地方自治團體轄區內發生效力，並無全國一致適用之效力。各地方不動產評價委員會，得於法律授權範圍內，依地方實際情形調整房屋評價基準，乃地方自治及租稅技術性裁量之具體表現，並非法規適用不一或恣意課稅。原告主張應以臺中市不動產評價委員會之決議，作為約束臺南市房屋稅課徵方式之依據，顯非現行法制所許，亦無法律上之依據，其主張自不足採，原處分並無違反租稅法律主義。
㈤從而，本件就增設電梯部分核定房屋現值1,176,000元，併入
房屋稅籍，按自住住家用稅率課徵房屋稅，核無違誤，原告所稱各節，均不足採等語。
㈥並聲明：原告之訴及追加之訴駁回。
四、本院之判斷：㈠本件應適用之法規：
⒈房屋稅條例：
⑴第1條：「房屋稅之徵收，依本條例之規定；本條例未規定者
，依其他有關法律之規定。」⑵第2條：「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地
上之建築物，供營業、工作或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」⑶第3條：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該
房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」⑷第5條第1項第1款第1目：「房屋稅依房屋現值，按下列稅率
課徵之：一、住家用房屋：（一）供自住、公益出租人出租使用或以土地設定地上權之使用權房屋並供該使用權人自住使用者，為其房屋現值百分之1.2。……。」⑸第9條：「（第1項）本條例所定不動產評價委員會，由直轄
市或縣（市）政府組織之；其組織及運作辦法，由財政部定之。（第2項）前項委員會委員，由相關行政機關代表、具有不動產估價、土木或結構工程、建築、都市計畫專長之專家學者或屬該等領域之民間團體代表組成，其中專家學者及民間團體代表，不得少於委員總數二分之一；任一性別委員，不得少於委員總數三分之一。」⑹第10條：「（第1項）主管稽徵機關應依據不動產評價委員會
評定之標準，核計房屋現值。（第2項）依前項規定核計之房屋現值，主管稽徵機關應通知納稅義務人。納稅義務人如有異議，得於接到通知書之日起30日內，檢附證件，申請重行核計。」⑺第11條：「（第1項）房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：
一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段實價登錄之不動產交易價格減除土地價格部分，訂定標準。（第2項）前項房屋標準價格，每3年重行評定1次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。」⑻第24條：「房屋稅徵收細則，由各直轄市及縣（市）政府依
本條例分別訂定，報財政部備查。」⒉臺南市房屋稅徴收細則：
⑴第1條：「本細則依地方制度法第18條第2款第2目及房屋稅條
例（以下簡稱本條例）第24條規定訂定之。」⑵第5條：「本條例第11條所稱房屋標準價格，應依同條第1項
第1款至第3款規定之房屋種類、等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等事項調查擬定，交由本市不動產評價委員會審查評定後，由臺南市政府（以下簡稱本府）公告之。」⒊臺南市簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點（下稱簡化評定要點）：
⑴第3點：「房屋現值之核計，依臺南市房屋標準單價表、臺南
市各類房屋折舊標準表、臺南市房屋路段等級表、臺南市特殊構造物房屋現值評價標準表、臺南市電梯設備工程費標準表及臺南市五層以下分層所有樓房價值分擔標準表辦理。」⑵第5點第1項：「主管機關適用臺南市房屋標準單價表核計房
屋現值，應依建築管理機關核發之使用執照所載之房屋構造、用途、總層數及面積等資料認定；未領使用執照者，依建造執照認定；未領使用執照及建造執照者，依現場勘查之資料認定。」⒋建築法：
⑴第4條：「本法所稱建築物，為定著於土地上或地面下具有頂
蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物或雜項工作物。」⑵第7條：「本法所稱雜項工作物，為營業爐竈、水塔、瞭望臺
、招牌廣告、樹立廣告、散裝倉、廣播塔、煙囪、圍牆、機械遊樂設施、游泳池、地下儲藏庫、建築所需駁崁、挖填土石方等工程及建築物興建完成後增設之中央系統空氣調節設備、昇降設備、機械停車設備、防空避難設備、污物處理設施等。」⑶第10條：「本法所稱建築物設備，為敷設於建築物之電力、
電信、煤氣、給水、污水、排水、空氣調節、昇降、消防、消雷、防空避難、污物處理及保護民眾隱私權等設備。」⒌財政部62年5月23日函釋：「……凡增加房屋使用價值之建築物
，均屬房屋稅課徵對象。電梯係屬附著於高層房屋之必需設備，並增加房屋之使用價值，依法自應課稅。」㈡本件事實概要欄所述情節，有系爭房屋114年課稅明細表（原
處分卷A第31至32頁）、臺南市政府工務局(112)南工使字第03001號使用執照、升降設備買賣合約書、升降機標準規格表、升降設備安裝承攬合約書、升降設備安裝承攬單價分析表（原處分卷A第43至56頁）、原處分A（原處分卷A第29至30頁）、原處分B（原處分卷B第67頁）、復查決定（原處分卷B第50至56頁）、訴願決定A（原處分卷A第8至19頁）、訴願決定B（原處分卷B第5至16頁）等件在卷可稽，堪認為真。
㈢按房屋稅之徵收，依房屋稅條例之規定，未規定者，則依其他有關法律之規定（房屋稅條例第1條參照）。房屋稅條例中並未對建築物再為定義，係引用建築法第4條關於建築物之定義規定，指定著於土地上或地面下具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物或雜項工作物。依房屋稅條例第2條、第3條規定，房屋稅係「以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物」為課徵對象，不以固定於土地上之建築物為限，尚包括「增加該房屋使用價值之建築物」，而所謂增加該房屋使用價值之建築物，係指「附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者」而言。即依建築法第7條規定，昇降設備屬建築法第4條所稱雜項工作物，應屬房屋稅條例第2條之所稱其他建築物，如該昇降設備附屬於應徵房屋稅房屋，則該昇降設備自屬附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物。查系爭電梯裝設於系爭房屋內，有系爭電梯電梯間及電梯位置平面圖（原處分卷A第53頁），且為原告所不爭執（本院卷第19頁），則系爭電梯自屬附屬於系爭房屋之其他建築物甚明。又增設系爭電梯之目的，主要係提升系爭房屋內人員運輸之便利性，且無電梯之透天厝加裝電梯後，通常於房屋買賣交易市場能增加其價值性，顯已增加系爭房屋之使用價值，依房屋稅條例第3條之規定，即屬增加應徵房屋稅房屋（即系爭房屋）使用價值之其他建築物，被告核算其價值併入系爭房屋稅籍，並據此核計系爭房屋114年之課稅現值，以供課徵系爭房屋114年房屋稅，於法無違。
㈣原告雖主張系爭電梯現值核定依據之事項，並不在房屋稅條
例第11條第1項所規定法定房屋標準價格之3種評定事項之範疇，於法無據云云；惟查：⒈依財政收支劃分法第12條第1項第2款規定，房屋稅屬地方稅
（即直轄市及縣(市)稅），雖房屋稅條例係由立法院統一立法制定之法律，惟基於地方自治立法權及地方自治財政之精神，有關房屋稅之徵收事宜，仍應保留部分項目予地方自治團體補充立法，故房屋稅條例第24條規定乃明文授權地方政府訂定房屋稅徵收細則。又房屋稅係由中央立法（房屋稅條例）開徵的地方稅，基於尊重地方自治立法權及地方自治財政權的精神，房屋稅條例第24條明文授權各地方政府分別訂定不同的房屋稅徵收細則，則各地方政府於上開規定授權的範圍內，得由更具民意基礎的地方立法機關以更嚴謹程序通過自治條例的方式（地方制度法第25條參照），予以補充規範。
⒉按房屋標準價格，係由不動產評價委員會依據房屋之各種建
造材料、耐用年數及折舊標準、所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況等事項分別評定，主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值，並依規定稅率，課徵房屋稅（房屋稅條例第5條、第10條第1項及第11條參照）。依簡化評定要點第3點規定可知，臺南市房屋現值之核計，係依「臺南市房屋標準單價表」、「臺南市各類房屋折舊標準表」、「臺南市房屋路段等級表」、「臺南市特殊構造物房屋現值評價標準表」、「臺南市電梯設備工程費標準表及臺南市5層以下分層所有樓房價值分擔標準表」辦理。又依臺南市房屋稅徵收細則第5條規定，房屋標準價格係依房屋稅條例第11條第1項第1款至第3款規定之房屋種類、等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等事項調查擬定，並提送臺南市不動產評價委員會審查評定後，由臺南市政府公告之。基此，臺南市111年度不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條規定，重行評定臺南市房屋標準價格有關事項，並經臺南市政府以111年6月1日府財稅字第1110682505號公告「臺南市房屋標準單價表（105年7月1日以後新建、增建、改建房屋適用）」、「臺南市各類房屋折舊標準表」、「臺南市房屋路段等級表(安南區)」、「臺南市電梯設備工程費標準表」等事項在案（原處分卷A第33至42頁），則被告於114年3月清查房屋增建及使用情形，查得系爭房屋增設載客人數10人、5停（門）、速度：90公尺/分之系爭電梯1部，乃自114年3月起，依據「臺南市電梯設備工程費標準表」核定增建之系爭電梯現值1,176,000元，併入系爭房屋稅籍按自住住家用稅率課徵房屋稅，於法並無不合。原告上開主張，委無可採。
⒊至原告增建之系爭電梯核定現值將近系爭房屋總現值（含系
爭電梯核定現值）之半數，主要係因房屋評定現值本就低於市價甚多，且系爭房屋已計入折舊，而系爭電梯為新增建尚未計入折舊所致，原告主張系爭電梯之課稅現值遠高於各樓層，毫無合理性、正當性可言云云，容有誤解，並不可採。㈤原告復主張系爭房屋房屋稅之課徴，已按房屋總面積核課房
屋稅，而室內之系爭電梯又核定併課房屋稅，顯重複核課云云；惟裝設系爭電梯，雖會占用系爭房屋部分面積，然系爭電梯現值之核算，係依「臺南市電梯設備工程費標準表」核定其現值，非以所占用之面積核算，況且，系爭電梯係屬附屬於系爭房屋之其他建築物，此情前已述及，且該電梯之增設，顯會增加系爭房屋之使用價值，依房屋稅條例第3條規定，本即在課徵房屋稅之範圍內，原告此部分主張，核屬一己之見解，顯不足採。
㈥原告又主張臺中市不動產評價委員會112年重行評定房屋標準
價格，決議自112年7月1日起之新建房屋，取消另以電梯加計現值課徵房屋稅，系爭房屋為自用，自不應就系爭電梯併入房屋稅課徵云云；惟查，房屋標準價格及房屋現值之評定事項，係由各直轄市、縣(市)政府設置之不動產評價委員會決議，主管稽徵機關再依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值，業如上所述，各地方不動產評價委員會之決議，僅於各該地方自治團體轄區內發生效力，其他地方自治團體尚無遵循之必要。是原告此部分主張，亦無可採。
㈦至原告主張臺南市不動產評價委員會決議自115年新建房屋，
取消另以電梯加計現值課徵房屋稅，本件為未確定案件，依據「從新從優原則」，亦應適用云云；然查，房屋稅為1年徵收1次之週期稅，每一稅捐週期屆至（每年7月1日至次年6月30日），稅捐債務即告成立。被告於114年3月清查房屋增建及使用情形，查得系爭房屋增設系爭電梯，乃自114年3月起，依據「臺南市電梯設備工程費標準表」核定增建之系爭電梯現值，當時所適用之「臺南市電梯設備工程費標準表」並未規定裝設電梯設備不再依該表加計房屋現值，被告據以核定系爭電梯之現值，並無違誤。又本件並非人民申請許可案件，故亦不生處理程序終結前法規變更，依中央法規標準法第18條規定應從新從優之問題，原告上開主張，仍難採憑。
㈧從而，被告以原處分核定系爭電梯現值1,176,000元，應自11
4年3月起併入系爭房屋稅籍按自住住家用稅率課徵房屋稅，並據此核計114年之課稅現值為2,892,900元，核定114年房屋稅應納稅額為25,306元，核無違誤。
五、綜上所述，原處分（含復查決定）認事用法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本案事證已明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，均與本件判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，判決如主文。中 華 民 國 115 年 9 月 23 日
法 官 謝琬萍上為正本係照原本作成。如不服本判決，應於送達後20日內，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 115 年 9 月 24 日
書記官 周良駿