高雄高等行政法院判決地方行政訴訟庭第二庭114年度稅簡字第25號原 告 梁宏富被 告 財政部高雄國稅局代 表 人 許寧佑訴訟代理人 朱玲瑤上列當事人間房屋土地交易所得稅事件，原告不服財政部民國114年11月5日台財法字第11413939840號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
壹、程序事項：被告代表人原為翁培祐，嗣於訴訟進行中變更為許寧佑，業據新任代表人具狀聲明承受訴訟（本院卷第77-81頁），核無不合，應予准許。
貳、實體事項：
一、事實概要原告與訴外人梁皓翔、梁智修及其母馮慧娟原為臺東縣○○鄉○○段000地號土地（下稱系爭土地）之共有人。原告於民國105年7月11日（登記日）買賣取得系爭土地持分700/10000（下稱系爭土地持分）。嗣因系爭土地之其他共有人許英科（下稱許君）於105年間就系爭土地提出另案分割共有物訴訟，迭經歴審，末於113年9月3日於另案達成訴訟上和解，約定由許君依系爭和解筆錄內容，給付原告及訴外人梁皓翔、梁智修新臺幣（下同）730萬元，原告及訴外人梁皓翔、梁智修則將名下所屬系爭土地持分均移轉登記與許君，將系爭土地之全部所有權分歸許君所有，原告遂於113年12月4日將系爭土地持分移轉登記與許君。原告嗣後依限期辦理個人房屋土地交易所得稅（下稱房地合一稅）申報，列報成交價額85萬1592元、課稅所得23萬8468元，按適用稅率20%，計算並繳納稅額4萬7693元。被告依據申報及查得資料，核算原告成交價額85萬1667元、課稅所得21萬8734元，按適用稅率20%，核定應納稅額4萬3746元，減除自繳稅額4萬7693元，應退稅額3947元。原告不服，申請復查，未獲變更；原告仍不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張及聲明：
(一)主張要旨：
1.依司法院秘書長81年1月30日秘台廳(一)字第00855號函（下稱81年1月30日函），法院採原物分配且因共有人受分配部分較其應有部分增減而命互為金錢補償者，乃共有物分割方法之一，並非基於當事人互負債務之約定所為之對待給付。又訴訟上和解，依民事訴訟法第380條規定，復與確定判決有同一效力。因此，不論共有物分割最終係經判決、訴訟上和解或調解成立，凡以金錢作為共有物分割之補償，不應認為係買賣或其他交易之對價。
2.次依財政部112年3月7日台財稅字第11100710660號函（下稱112年3月7日函）說明三，法院判決分割不動產，未判令當事人間須以金錢互為補償者，依本部70年10月6日台財稅第38460號函釋，應免課徵贈與稅；至就原物分配併判金錢補償者，依說明二所述，亦尚不生贈與稅問題。依此，有關判決分割不動產申報土地增值（契）稅案件，地方稅稽徵機關毋須於核發之繳款書上註記「另有贈與稅」字樣。以此觀之，財政部對於共有物分割不論是有無須金錢互為補償或原物分配併判金錢補償，對該金錢補償之性質亦認非屬遺產及贈與稅法之「贈與」，即與財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。
3.此外，房地合一稅之課徵要件之一須因「交易」所生，因財產交易所得之來源係出售或交換財產及權利而得，且計算交易所得或損失，係以交易時之成交價額減除原始取得成本與費用後之餘額為所得額。惟本案和解共有物分割方式為訴外人許君取得共有物全部所有權，並給付原告金錢補償，屬共有物分割方法之一種，並非係因當事人間有互負債務之約定，而為同時提出金錢補償為條件之判決，故不生對待給付問題，即「非屬交易」，亦「非契約」所有，更無「成交」價額。有關共有物分割，不論係因法院判決、訴訟上和解或調解，皆與課徵房地合一稅之法律要件及課徵目的未合，不應凡以有移動不動產並有補償或收入皆謂屬交易所有並課徵房地合一稅。訴願決定僅因和解共有物分割原因登記移轉土地持分，並取得金錢對價，即認所生經濟效果與合意締約出售土地，並取得價金情形並無二致，據以課徵房地合一稅，上開見解違反租稅法定主義。茲因共有物分割制度，乃解決共有土地因產權複雜迭生糾紛，或不利土地利用等減損公共利益之重要手段，無論以終局判決確定或訴訟上和解等方式處理，均屬共有人依法不得不應訴之結果，縱有價格補償，亦非自由市場交易形成之成交價額，不得僅因原告移轉持分並取得補償，即認定具有「成交價額」，進而課徵房地合一稅。
(二)聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告答辯及聲明：
(一)答辯要旨：
1.系爭土地之共有人許君前依民法第823條及第824條規定，就系爭土地提起共有物分割訴訟，嗣經兩造於另案達成和解，約定由原告及訴外人梁皓翔、梁智修，依系爭和解筆錄內容，請進移轉渠等持有系爭土地持分予許君，並由許君交付價金730萬元以取得系爭土地全部所有權，是原告及訴外人等因移轉系爭土地持分換取對價，即屬土地交易範疇。換言之，因「和解共有物分割」原因登記移轉系爭土地持分，並取得金錢對價，所生之經濟效果與原告及訴外人等合意締約出售系爭土地持分並取得價金之情形並無二致，該當房地合一稅之課稅要件。
2.至司法院秘書長81年1月30日函，係闡明共有物分割形成判決，確定應負金錢補償義務之共有人，於申請辦理共有物分割登記，無須提出其已為對待給付之證明文件，與本件雙方係以終結訴訟為目的，成立訴訟上和解，約定由原告及訴外人等移轉持有系爭土地持分予許君，並由許君交付價金以取得系爭土地之情形迥異；另財政部112年3月7日函，係就法院判決分割不動產，無論就原物分配是否併判金錢補償均不生贈與稅問題所為之函釋，亦與本件房地合一稅無涉。
(二)聲明：原告之訴駁回。
四、本院之判斷：
(一)如事實概要欄所載之事實，業經兩造分別陳述在卷，並有購入系爭土地買賣契約書（原處分A卷第14-21頁）、系爭和解筆錄（原處分A卷第127-130頁）、系爭土地土地登記第一類謄本（原處分A卷第152-153頁）、第二類謄本（原處分A卷第81-84頁）、異動清冊查詢資料（原處分A卷第36-43頁）、異動索引查詢資料（原處分A卷第44-48頁）、房地合一稅申報書（原處分A卷第25-28頁）、稅額繳款書（原處分A卷第24頁）、核定通知書（原處分A卷第154-157頁）、復查決定（原處分A卷第158-164頁）及訴願決定（原處分A卷第182-188頁）等附卷可稽，應堪認定。
(二)應適用之法令⒈所得稅法：
⑴第4條之4第1項：個人……交易中華民國105年1月1日以後取得
之房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地），其交易所得應依第14條之4至第14條之8……規定課徵所得稅。
⑵第14條之4第1項、第3項第1款第3目：（第1項）第4條之4規
定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額；……。（第3項）個人依前2項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法第30條第1項規定公告土地現值計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：……（三）持有房屋、土地之期間超過5年，未逾10年者，稅率為20%。
⑶第14條之6：……個人未提示因取得、改良及移轉而支付之費用
者，稽徵機關得按成交價額3%計算其費用，並以30萬元為限。
⒉房地合一課徵所得稅申報作業要點：
⑴第3點：房屋、土地交易日之認定，以所出售或交換之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。……。
⑵第4點：房屋、土地取得日之認定，以所取得之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。……。
⑶第5點：房屋、土地持有期間之計算，自房屋、土地取得之日起算至交易之日止。……。
⑷第15點第3項：未提示費用之證明文件或所提示之費用證明金
額未達成交價額3%者，稽徵機關得按成交價額3%計算其費用，並以30萬元為限。
(三)原告依另案和解筆錄所示內容，將其名下所屬系爭土地持分移轉登記與許君所取得金錢對價，乃所得稅法第4條之4所稱「交易」，核屬房地合一稅之課徵範圍：
1.按所得稅法第4條之4第1項、第14條之4第1項前段及第3項第1款第1目至第4目規定，個人自105年1月1日起，交易於105年1月1日以後取得之房屋及其坐落土地，應課徵房地合一稅；個人出售房地合一稅課徵範圍之房地屬於出價取得者，應以交易時之成交價額，減除原始取得成本與因取得、改良及移轉而支付之費用，及當次交易依法計算之土地漲價總數額後之餘額為房屋土地交易課稅所得額，並按持有房屋、土地之期間分別適用不同之稅率。
2.次按基於實質課稅原則，租稅事項應本於各該稅法之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則處理之，故認定租稅義務之構成要件事實，並非徒憑其在法律上之形式意義，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。準此以論，人民自由管領、使用及處分私有財產之行為，如未違反強行法令或公共秩序與善良風俗者，基於私法自治原則，固可發生其法律效果，但如利用法律形式達到特定之實質經濟目的者，基於實質課稅原則，本應轉換成與該經濟事實相當之法律行為態樣，依其對應之稅法規定，課徵應納之稅捐。
3.經查，原告於105年7月11日買賣登記取得系爭土地持分，嗣系爭土地共有人許君於105年間，依民法第823條及第824條規定，提起請求分割共有物民事訴訟，遞經臺灣臺東地方法院（下稱臺東地院）、臺灣高等法院花蓮分院（下稱花蓮高分院）及最高法院判決結果，廢棄原判決，發回花蓮高分院，兩造113年9月3日於花蓮高分院成立和解，原告即於同年12月4日以「和解共有物分割」登記移轉系爭土地持分與許君等情，有系爭土地買賣契約書（原處分A卷第14-21頁）、土地登記第一類謄本（原處分A卷第152-153頁）、異動清冊查詢資料（原處分A卷第36-43頁）、臺東地院105年度訴字第257號民事判決（原處分A卷第97-100頁）、花蓮高分院108年度上字第51號民事判決（原處分A卷第102-122頁）、最高法院110年度台上字第1614號民事判決（原處分A卷第123-126頁）、系爭和解筆錄（原處分A卷第127-130頁）、土地登記第二類謄本（原處分A卷第81-84頁）、異動清冊查詢資料（原處分A卷第36-43頁）、異動索引查詢資料（原處分A卷第44-48頁)等件在卷可參。次參系爭和解筆錄記載：「一、兩造同意兩造共有、坐落臺東縣○○鄉○○段000地號土地（即系爭土地），以下列方式分割：㈠臺東縣○○鄉○○段000地號土地之全部所有權分歸上訴人（即許君）所有。㈡上訴人願補償被上訴人（即原告及訴外人梁皓翔、梁智修）合計730萬元……。二、被上訴人同意於收到上訴人所支付之第1期款……之同時，移轉被上訴人所有臺東縣○○鄉○○段000地號土地應有部分比例2650/10000、1675/10000、1675/10000予許英科。」等語（原處分A卷第127-130頁），可知原告及訴外人梁皓翔、梁智修移轉名下所屬系爭土地持分與許君，並由許君支付價金730萬元與渠等，以取得系爭土地之全部所有權，則原告將系爭土地持分700/10000移轉予許君，並因此取得金錢對價，核其經濟實質效果與原告合意締約出售系爭土地持分並取得價金之情形相同。佐以原告於本院行調查程序時自承：另案一審時曾委請第1位估價師，估算系爭土地當時市價每坪約為3萬8679元。後來該案上訴到最高法院，最高法院重新發回二審，二審又再委請第2位估價師，重新估算系爭土地當時市價每坪約為5.07萬，系爭和解筆錄所載730萬補償金，係依照第2位估價師鑑定系爭土地當時市價所做出之結論，雙方才同意以上開金額達成和解等語（本院卷第116-117頁）。是依原告所述，系爭和解筆錄所載之730萬元補償金，乃另案審理過程前後歷經2位估價師，針對系爭土地當時市價進行調查後所估算之合理市值，且隨案件進行過程，估算之土地市價亦有所調升，雙方始同意以該相當於市價之補償金達成和解。從而，上開補償金既與市價相符，原告及訴外人梁皓翔、梁智修依系爭和解筆錄所載內容，將名下土地持分移轉與許君，因此取得730萬元補償金。自雙方當事人間財產權利變動之實質關係而言，原告及訴外人梁皓翔、梁智修係以退出系爭土地之共有關係及移轉其應有部分予許君，藉此取得金錢補償之經濟利益，實質意涵核與買賣交易無訛，自屬土地交易之範疇，應依法課徵房地合一稅。是原告主張其系爭和解筆錄所載內容，將系爭土地持分移轉系爭土地持分與許君，非屬交易，不應課徵房地合一稅等語，乃屬個人主觀見解，與前述實質課稅原則本旨相悖，無從為原告有利之認定。
4.原告復主張依司法院秘書長81年1月30日函，部分共有人訴請法院分割共有物之終局結果，若互為金錢補償，則該金錢補償非係因當事人間有互負債務之約定，不生對待給付問題，非屬交易性質等語。惟按司法院秘書長81年1月30日函，係闡明共有物分割形成判決，確定應負金錢補償義務之共有人，於申請辦理共有物分割登記，無須提出其已為對待給付之證明文件，與本件雙方係以終結訴訟為目的，成立訴訟上和解，約定由原告與訴外人梁皓翔、梁智修移轉系爭土地持分予許君，並由許君交付價金以取得系爭土地乙情不符。再者，依系爭和解筆錄內容，原告及訴外人梁皓翔、梁智修乃收取許君給付之補償金730萬元後，始將渠等名下之之土地持分移轉登記與許君，如上所述，雙方間之法律關係，實質上與金錢交易對價無異，非屬司法院秘書長81年1月30日函所稱「互為金錢補償」之情形，是原告上開主張，亦屬無憑。
5.至財政部112年3月7日函，係就法院判決分割不動產，就原物分配無論有無判令當事人間須以金錢互為補償，或併判金錢補償，均不生贈與稅問題所為之函釋，與本件房地合一稅無涉。贈與稅所著重者為財產是否「無償」移轉；房地合一所得稅則係針對房地交易所得課稅，二者課稅要件與規範目的並不相同。是原告主張財政部對於共有物分割，無論有無須金錢互為補償或原物分配併判金錢補償，對該金錢補償之性質亦認非屬遺產及贈與稅法之「贈與」云云，此亦為原告個人一己之見，無足據為本件免課房地合一稅之依據。
6.從而，被告依據申報及查得資料，核算原告成交價額85萬1667元、課稅所得21萬8734元，按適用稅率20%，核定應納稅額4萬3746元，減除自繳稅額4萬7693元，應退稅額3947元，於法並無不合。
(四)綜上所述，原告主張各節，均非可採。被告作成原處分認事用法俱無違誤，審議決定及訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請判決如其聲明所示，核屬無據，本院無從准許。
五、本件判決基礎已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述必要，併予敘明。
六、結論：原告之訴為無理由。中 華 民 國 115 年 10 月 12 日
法 官 林婉昀以上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實），其未載明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴裁判費新臺幣3,000元；如未按期補提上訴理由書，則逕予裁定駁回上訴。
中 華 民 國 115 年 10 月 12 日
書記官 李虹賢